公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)應(yīng)用困境及路徑

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摘要：隨著醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)改革進(jìn)入深水區(qū)，公立醫(yī)院面臨的生存壓力迫使其轉(zhuǎn)向內(nèi)涵式發(fā)展，而公立醫(yī)院運(yùn)營變革要將基于業(yè)財(cái)融合的管理會(huì)計(jì)作為重要工具。本文在對(duì)公立醫(yī)院基于業(yè)財(cái)融合的管理會(huì)計(jì)應(yīng)用困境分析的基礎(chǔ)上，研究提出了公立醫(yī)院基于業(yè)財(cái)融合的管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐路徑。

關(guān)鍵詞：公立醫(yī)院；業(yè)財(cái)融合；管理會(huì)計(jì)；困境；路徑

隨著醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)改革進(jìn)入深水區(qū)和醫(yī)療衛(wèi)生供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的不斷推進(jìn)，公立醫(yī)院為了適應(yīng)內(nèi)外部環(huán)境的變化，由規(guī)模擴(kuò)張式的外延式發(fā)展轉(zhuǎn)向內(nèi)涵式發(fā)展，實(shí)行精細(xì)化管理、價(jià)值管理，向管理要效益。公立醫(yī)院進(jìn)行運(yùn)營管理的轉(zhuǎn)型和變革，需要重視和依托基于業(yè)財(cái)融合的管理會(huì)計(jì)這一有效的工具。

一、業(yè)財(cái)融合的概念內(nèi)涵

業(yè)財(cái)融合意為“將財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)等有機(jī)融合”。財(cái)政部在《關(guān)于印發(fā)〈管理會(huì)計(jì)基本指引〉的通知》（財(cái)會(huì)[2016]10號(hào)）中明確要求：“管理會(huì)計(jì)應(yīng)嵌入單位相關(guān)領(lǐng)域、層次、環(huán)節(jié)，以業(yè)務(wù)流程基礎(chǔ)，利用管理會(huì)計(jì)工具方法，將財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)等有機(jī)融合。”管理會(huì)計(jì)面向未來，運(yùn)用專門的技術(shù)和工具，對(duì)會(huì)計(jì)信息和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行整合加工，對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行預(yù)測、決策、控制和評(píng)價(jià)?；跇I(yè)財(cái)融合的管理會(huì)計(jì)側(cè)重于為業(yè)務(wù)提供決策支撐，反映業(yè)務(wù)活動(dòng)中的價(jià)值鏈，最終實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值。公立醫(yī)院的業(yè)財(cái)融合，實(shí)質(zhì)上是將醫(yī)院的醫(yī)療護(hù)理業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)工作深入融合，梳理業(yè)務(wù)流程，找準(zhǔn)融合的關(guān)鍵切入點(diǎn)，深入醫(yī)療護(hù)理業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值?；跇I(yè)財(cái)融合的管理會(huì)計(jì)主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一方面作為財(cái)務(wù)部門，深入了解醫(yī)療護(hù)理業(yè)務(wù)流程，掌握業(yè)務(wù)收入和成本的基本規(guī)律，綜合運(yùn)用全面預(yù)算管理、績效管理等工具，有效監(jiān)控業(yè)務(wù)活動(dòng)，保障收入穩(wěn)定增長、合理降低運(yùn)行成本；另一方面作為業(yè)務(wù)部門了解和學(xué)習(xí)相關(guān)管理會(huì)計(jì)知識(shí)，及時(shí)將業(yè)務(wù)活動(dòng)中的臨床醫(yī)療行為、設(shè)備運(yùn)行、藥品耗材的領(lǐng)用等相關(guān)信息反饋給財(cái)務(wù)人員，財(cái)務(wù)人員將業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)信息進(jìn)行整合分析，使之成為科室決策的支撐?；跇I(yè)財(cái)融合的管理會(huì)計(jì)將醫(yī)院的資金流、業(yè)務(wù)流、管理流等信息進(jìn)行整合加工，為科學(xué)決策提供支持，深入業(yè)務(wù)流程實(shí)現(xiàn)醫(yī)療活動(dòng)價(jià)值增值，實(shí)現(xiàn)對(duì)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行全過程的多維度管理，有助于公立醫(yī)院提高運(yùn)行效率，進(jìn)一步提高公立醫(yī)院的社會(huì)效益和競爭力。

二、業(yè)財(cái)融合應(yīng)用的現(xiàn)狀困境

（一）財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)脫節(jié)嚴(yán)重1.組織結(jié)構(gòu)和管理模式限制。目前，我國公立醫(yī)院多呈現(xiàn)由臨床業(yè)務(wù)科室、醫(yī)技醫(yī)輔科室、職能管理和后勤保障科室組成的扁平化組織結(jié)構(gòu)，各部門邊界清晰、職責(zé)分工明確、專業(yè)化程度高。在臨床業(yè)務(wù)科室中，科主任有極大的決策權(quán)，業(yè)務(wù)科室也多呈經(jīng)驗(yàn)化的管理模式，職能部門更多地發(fā)揮服務(wù)職責(zé)。財(cái)務(wù)部門很難參與到臨床科室的業(yè)務(wù)活動(dòng)中，也很難獲得真正反映業(yè)務(wù)活動(dòng)的信息并加以運(yùn)用。2.傳統(tǒng)財(cái)務(wù)職能定位的弱化導(dǎo)致醫(yī)院重業(yè)務(wù)、輕財(cái)務(wù)。臨床醫(yī)療業(yè)務(wù)部門直接產(chǎn)生醫(yī)療收入，因此臨床業(yè)務(wù)部門多被認(rèn)為是創(chuàng)造價(jià)值的部門，醫(yī)院管理者都重視業(yè)務(wù)部門。而財(cái)務(wù)部門以往的職能定位為核算計(jì)量，注重賬務(wù)處理和財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，是管理層下達(dá)決策指令的執(zhí)行者，參與決策程度較弱。財(cái)務(wù)部門主要基于過去的歷史交易數(shù)據(jù)進(jìn)行核算記錄等，較少深層次分析數(shù)據(jù)背后的實(shí)質(zhì)聯(lián)系。由于數(shù)據(jù)的滯后性、單一性，基于財(cái)務(wù)賬簿、財(cái)務(wù)報(bào)表等會(huì)計(jì)信息的決策支撐效果一般，不能得到領(lǐng)導(dǎo)者的認(rèn)可和支持，因此，財(cái)務(wù)職能的弱化促使了管理者輕財(cái)務(wù)的觀念形成。3.業(yè)務(wù)工作和財(cái)務(wù)工作關(guān)注點(diǎn)的差異。業(yè)務(wù)部門重點(diǎn)關(guān)注臨床業(yè)務(wù)的開展、學(xué)科的建設(shè)等，關(guān)注新的治療技術(shù)、治療方法、藥物研發(fā)、先進(jìn)的醫(yī)療設(shè)備，較少關(guān)注背后所需資金的來源以及資金使用的預(yù)期回報(bào)率等。財(cái)務(wù)工作講究合法合規(guī)、傾向于穩(wěn)健性，財(cái)務(wù)報(bào)告信息真實(shí)完整，要遵守相關(guān)財(cái)務(wù)法律制度和醫(yī)院相關(guān)的財(cái)務(wù)制度。臨床業(yè)務(wù)科室甚至認(rèn)為財(cái)務(wù)部門設(shè)置的申請(qǐng)審批程序和手續(xù)冗余煩瑣、耗費(fèi)時(shí)間精力，給臨床發(fā)展扯后腿。

（二）信息化建設(shè)缺乏系統(tǒng)性——業(yè)財(cái)融合的瓶頸受歷史和現(xiàn)實(shí)因素影響，公立醫(yī)院往往有多個(gè)不同的信息系統(tǒng)，現(xiàn)有系統(tǒng)不能為管理層決策提供綜合、及時(shí)、有效的信息。原因如下：一為多個(gè)信息系統(tǒng)相對(duì)獨(dú)立，數(shù)據(jù)不能共享。個(gè)別系統(tǒng)根據(jù)需求設(shè)計(jì)接口連接進(jìn)行數(shù)據(jù)傳輸；對(duì)于沒有實(shí)現(xiàn)接口的數(shù)據(jù)需求，需要聯(lián)系工程師查詢和導(dǎo)出相關(guān)數(shù)據(jù)。二為系統(tǒng)建設(shè)缺乏統(tǒng)一規(guī)劃，各系統(tǒng)存在重合或空白。各系統(tǒng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)缺乏統(tǒng)一的分類編碼、唯一的標(biāo)識(shí)，甚至不同系統(tǒng)中科室的分類編碼都不一致，增加了不同信息系統(tǒng)間的數(shù)據(jù)整合難度。財(cái)務(wù)系統(tǒng)無法共享業(yè)務(wù)系統(tǒng)的相關(guān)數(shù)據(jù)，只能通過人工方式從業(yè)務(wù)系統(tǒng)調(diào)取，需要耗費(fèi)大量人力物力；不同系統(tǒng)的數(shù)據(jù)口徑不完全一致，編碼不統(tǒng)一，導(dǎo)致數(shù)據(jù)整合難度大且準(zhǔn)確性、科學(xué)性有限?；谶@樣的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析可能會(huì)掩蓋或扭曲數(shù)據(jù)背后實(shí)質(zhì)的價(jià)值聯(lián)系。公立醫(yī)院的信息化現(xiàn)狀導(dǎo)致信息的綜合利用程度低，制約了信息數(shù)據(jù)傳輸、整合和利用鏈上的價(jià)值增值，成為制約業(yè)財(cái)融合深入開展的因素。

三、業(yè)財(cái)融合應(yīng)用的實(shí)踐路徑

（一）管理理念的轉(zhuǎn)變與組織文化的重塑醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)層的認(rèn)同和支持是業(yè)財(cái)融合管理會(huì)計(jì)運(yùn)用的重要前提。1.醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)層要轉(zhuǎn)變管理理念，醫(yī)院發(fā)展要轉(zhuǎn)向內(nèi)涵建設(shè)，要實(shí)行價(jià)值管理、精細(xì)化管理，向管理要效益，要建立管理創(chuàng)造價(jià)值的組織文化。要在全院系統(tǒng)地、有計(jì)劃地開展全員學(xué)習(xí)。2.全員學(xué)習(xí)。要從上到下滲透這種文化理念，實(shí)現(xiàn)各管理層級(jí)、各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)、各科室部門乃至全員認(rèn)知和觀念的轉(zhuǎn)變。業(yè)務(wù)部門要結(jié)合臨床路徑管理，梳理科室內(nèi)部各項(xiàng)業(yè)務(wù)流程，與財(cái)務(wù)部門反復(fù)溝通，找出業(yè)財(cái)融合的關(guān)鍵點(diǎn)，結(jié)合科室目標(biāo)，確定需要監(jiān)測的重要業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和指標(biāo)。業(yè)務(wù)部門及其他行政管理部門要轉(zhuǎn)變觀念，積極配合財(cái)務(wù)工作，做好相關(guān)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的收集、共享，保證數(shù)據(jù)的及時(shí)性、準(zhǔn)確性和相關(guān)性。3.各管理層級(jí)乃至全員認(rèn)知和觀念的轉(zhuǎn)變，需要財(cái)務(wù)部門與管理層、業(yè)務(wù)科室充分溝通，將財(cái)務(wù)管理的空間不斷縱向延伸和橫向滲透，從原來的單純核算記賬轉(zhuǎn)變成決策支持，參與到醫(yī)院的戰(zhàn)略管理和重要決策中來，從事后監(jiān)督向前延伸至事前預(yù)測、事中控制，將業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)整合加工，運(yùn)用科學(xué)的管理會(huì)計(jì)工具和方法，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院價(jià)值管理和創(chuàng)造價(jià)值。

（二）財(cái)務(wù)職能轉(zhuǎn)型：由價(jià)值反映轉(zhuǎn)向價(jià)值創(chuàng)造隨著人工智能、云計(jì)算、移動(dòng)支付的廣泛應(yīng)用，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)將實(shí)現(xiàn)自動(dòng)化、智能化，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本的記賬核算職能將被人工智能替代，財(cái)務(wù)職能轉(zhuǎn)型勢在必行?；跇I(yè)財(cái)融合的管理會(huì)計(jì)就是財(cái)務(wù)人員轉(zhuǎn)型的出路。1.提高管理會(huì)計(jì)信息的決策相關(guān)性。財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容與格式由相關(guān)會(huì)計(jì)法律制度統(tǒng)一規(guī)定，只反映醫(yī)院在特定時(shí)點(diǎn)的財(cái)務(wù)狀況、一定時(shí)期內(nèi)的運(yùn)營成果和現(xiàn)金流量，對(duì)于管理決策的作用有限。管理會(huì)計(jì)則沒有固定的格式限制，按需確定。在業(yè)務(wù)信息、財(cái)務(wù)信息充分整合的基礎(chǔ)上，可以運(yùn)用科學(xué)的管理會(huì)計(jì)工具和方法，根據(jù)醫(yī)院科室的管理需求，根據(jù)需要決策的方案，自行設(shè)計(jì)輸出的信息、指標(biāo)，綜合運(yùn)用平衡計(jì)分卡、KPI、EVA等工具，為決策提供相關(guān)支持。2.業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)加深融合。財(cái)務(wù)人員應(yīng)該融合到業(yè)務(wù)科室的醫(yī)療活動(dòng)中，與業(yè)務(wù)聯(lián)系密切，及時(shí)了解相關(guān)的信息，全面了解臨床醫(yī)療活動(dòng)的流程，從醫(yī)院戰(zhàn)略的高度梳理流程，關(guān)注業(yè)務(wù)活動(dòng)中的資金流動(dòng)，查找業(yè)務(wù)或管理中的關(guān)鍵點(diǎn)和不足，找準(zhǔn)改進(jìn)管理的方向，運(yùn)用合適的管理工具和方法提出改進(jìn)建議，將這些信息及時(shí)、定期反饋給臨床醫(yī)務(wù)人員，為提高科室管理水平提供參考。3.財(cái)務(wù)職能的范圍向前延伸：由事后到事前。推廣基于業(yè)財(cái)融合的管理會(huì)計(jì)，醫(yī)院財(cái)務(wù)人員要突破原有的思維模式，全方位拓展財(cái)務(wù)管理功能。不再局限于事后的核算，要將關(guān)注點(diǎn)向前延伸，包含事中監(jiān)測控制直至事前的分析決策。最重要的是在業(yè)務(wù)起點(diǎn)的預(yù)測、決策分析。在醫(yī)院的成本管理工作中，成本動(dòng)因分為結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因和執(zhí)行性成本動(dòng)因。結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因是指與決定醫(yī)院基本結(jié)構(gòu)、長期投資等相關(guān)的成本動(dòng)因，如醫(yī)院規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍、技術(shù)能力、醫(yī)院位置。醫(yī)院成本會(huì)計(jì)中的固定成本主要屬于結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因，此類成本一旦決定投入，就無法通過改進(jìn)后期的管理降低成本，因此，需要將管理范圍向前拓展，將管理重點(diǎn)前移到?jīng)Q策環(huán)節(jié)，以實(shí)現(xiàn)資源的“最優(yōu)配置”。

（三）優(yōu)化整合信息資源，搭建一體化信息平臺(tái)搭建業(yè)財(cái)一體化信息系統(tǒng)平臺(tái)，將醫(yī)療業(yè)務(wù)系統(tǒng)、物資系統(tǒng)、藥品系統(tǒng)、人事管理系統(tǒng)、財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)、成本核算系統(tǒng)等進(jìn)行整合，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的互聯(lián)互通、信息共享。信息建設(shè)要有系統(tǒng)性，系統(tǒng)規(guī)劃、科學(xué)設(shè)計(jì)。1.一體化信息平臺(tái)建設(shè)需要信息技術(shù)人員、臨床業(yè)務(wù)人員、財(cái)務(wù)人員及各職能管理部門、后勤保障部門的共同參與和實(shí)時(shí)跟進(jìn)，需要深度梳理業(yè)務(wù)流程，將財(cái)務(wù)工作與其他業(yè)務(wù)活動(dòng)相融合，從財(cái)務(wù)管理整體特點(diǎn)出發(fā)，建立綜合高效的信息資源共享平臺(tái)。2.基礎(chǔ)數(shù)據(jù)要統(tǒng)一、準(zhǔn)確，更新要同步。標(biāo)準(zhǔn)的公共基礎(chǔ)數(shù)據(jù)編碼是搭建一體化平臺(tái)的基礎(chǔ)?；A(chǔ)數(shù)據(jù)種類多、數(shù)量大，各系統(tǒng)中編碼不一，需要進(jìn)行清理和重建。各項(xiàng)公共的基礎(chǔ)信息在重建時(shí)要設(shè)計(jì)統(tǒng)一的編碼規(guī)則進(jìn)行編碼和維護(hù)，業(yè)務(wù)系統(tǒng)和財(cái)務(wù)系統(tǒng)中的公共數(shù)據(jù)編碼口徑標(biāo)準(zhǔn)一致，且能進(jìn)行嚴(yán)格的對(duì)照，如此才能保證對(duì)數(shù)據(jù)加工整合的準(zhǔn)確有效。綜上，隨著醫(yī)療改革的推進(jìn)，公立醫(yī)院在實(shí)踐業(yè)財(cái)融合管理會(huì)計(jì)的過程中還會(huì)遇到各種問題，這需要醫(yī)院針對(duì)地解決面臨的問題，按照醫(yī)院戰(zhàn)略規(guī)劃和發(fā)展目標(biāo)，運(yùn)用管理會(huì)計(jì)的科學(xué)工具、模型和方法，將融合性原則細(xì)化到管理實(shí)踐中，進(jìn)而推動(dòng)基于業(yè)財(cái)融合的管理會(huì)計(jì)在我國公立醫(yī)院中深入發(fā)展。

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作者：翟婷 單位：山東第一醫(yī)科大學(xué)附屬省立醫(yī)院