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摘要：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)屬于資金密集型產(chǎn)業(yè)，資金回籠周期長，一次性投入成本大，而且牽扯的稅種繁多且雜，因此在項目開發(fā)周期內(nèi)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)都要盡可能壓縮成本來增加利潤增長空間，提高市場競爭力。在“營改增”之后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要重新根據(jù)政策法規(guī)進行稅收籌劃，來達到節(jié)省納稅成本、提高利潤的目的。
關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)；納稅籌劃；難點；對策
近年來我國房地產(chǎn)行業(yè)一直處于“泡沫經(jīng)濟”中，大量存貨被積壓，盈利漲勢低迷。為此我國政府不得不加大政策進行宏觀調(diào)控，通過“營改增”來減輕房地產(chǎn)開發(fā)商的經(jīng)營稅負，從而激活企業(yè)活力，降低房價。2016年至今，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不僅需要深入解讀和充分利用“營改增”的惠利政策，從而設(shè)計合理合法的稅收籌劃，降低稅負成本和風險，更好的發(fā)揮自身的競爭優(yōu)勢。
一、稅收籌劃相關(guān)理論闡述
（一）稅收籌劃內(nèi)涵稅收籌劃和避稅、偷稅是有本質(zhì)的區(qū)別的，像避稅雖然是合法的，但是發(fā)生在納稅期間的一種短期、緊急籌劃行為，考慮的自然也是短期的納稅利益。而偷稅不但是違法還是不合理的，只有稅收籌劃是既受到政府支持和提倡，對企業(yè)本身也是基于長期納稅利益的一種事前籌劃行為，能夠給企業(yè)帶來種種好處，比如減輕稅負、實現(xiàn)涉稅零風險與利益最大化以及維持自身合法納稅權(quán)益，提高整體競爭力。
（二）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅制特點分析1.稅種多。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要涉及到的稅種有11種，是所有行業(yè)中涉稅種類之首。主要包含不動產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)移時所繳納的契稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、預(yù)售款到賬時所繳納的增值稅、房產(chǎn)投入后所繳納的房產(chǎn)稅、企業(yè)所得稅、竣工前預(yù)繳或竣工后清算時所繳納的土地增值稅、應(yīng)稅行為發(fā)生時所繳納的印花稅、耕地占用稅、城建稅、教育費以及轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)時所繳納的個人所得稅。2.預(yù)征制和清算制。因為項目開發(fā)周期較長，幾年到十幾年不等，如果留到項目銷售完畢后再進行統(tǒng)一征稅，則會加大政府稅收的難度和不準確性。所以一般對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預(yù)征稅制和清算制。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要根據(jù)“營改增”政策和特有的征稅制制定合理的稅收籌劃來減輕自身稅負。
二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要稅種的籌劃思路分析
（一）土地增值稅的稅收籌劃思路土地增值稅對于房地產(chǎn)企業(yè)是一個大稅種，稅負重，各個地方對稅務(wù)政策把握不一致、分攤方法認定不一，是房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)籌劃環(huán)節(jié)的重中之重。土地增值稅的籌劃主要分為幾種方法，具體如下所示：1.改變公司組織形式（1）變房地產(chǎn)銷售為代建行為代建行為指的是客戶為不動產(chǎn)權(quán)屬人，而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只是為客戶代為開發(fā)承建，因此收入來源于代建勞務(wù)費，不在土地增值稅納稅范疇中，只需要繳納3%的增值稅即可，這種情況比較適用于商品房項目的開發(fā)。（2）合作建房模式第一種屬于資源互換的形式，即一方出地，一方投入資金，合伙建房后按比例進行分房自用的不用繳納土地增值稅。如果進行二次轉(zhuǎn)讓的，則需要繳納。另一種就是以不動產(chǎn)的形式進行入股合營的方式，共同承擔風險，新稅法規(guī)定通過不動產(chǎn)入股的方式是合法行為不繳納增值稅。同時進行土地投資或者貨幣投資的一方也不需要繳納增值稅，只需要根據(jù)銷售總收入進行繳納，稅費也不再包含投資利潤和分紅。2.轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入形式的稅收籌劃（1）成立專門的銷售公司土地增值稅采取的是超額累進稅率，稅率為30%--60%不等，也就是對于增值較多采取多征，反之則少征，而沒有增值的部分則不征。按照這個計稅原則，則可以得出土地增值稅籌劃思路應(yīng)當是控制增值額，從而享受低稅或者免稅的優(yōu)惠政策。并且政策指出如果普通住宅增值率不超過20%，則可以免征土地增值稅。因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以通過轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)，來將高增值率降低為低增值率，由此來享受低征或者少征的優(yōu)惠政策。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只需要單獨將銷售部門成立出去，使之具有獨立法人資格，然后再將不動產(chǎn)權(quán)屬以合理的定價轉(zhuǎn)讓給銷售公司，再由銷售公司將不動產(chǎn)屬繼續(xù)轉(zhuǎn)讓給第三方，從而下調(diào)相應(yīng)的稅率和增值率，以減輕稅負。（2）普通標準住宅定價的籌劃房地產(chǎn)開發(fā)公司的利潤越大，相應(yīng)的繳納的土地增值稅也越高，繼而導致房價在市場中也不占競爭優(yōu)勢，而如何在利潤、土地增值稅、房價三者之間實現(xiàn)最優(yōu)化原則，就需要考慮增值稅法規(guī)定的“臨界點”。稅法規(guī)定，以普通標準住宅出售，增值額如果少于扣除項目的20%，納稅人可以享受免征土地增值稅的優(yōu)惠政策。因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)當控制好普通住宅銷售的增值額，以此來達到免稅的目的。3.清算環(huán)節(jié)的稅收籌劃土地增值稅應(yīng)當通過合并核算多項開發(fā)項目或者分別核算的方法來進行籌劃，根據(jù)稅收優(yōu)惠政策來降低增值率。但是要分別核算普通住宅和商品房住宅。因為根據(jù)政策規(guī)定，普通住宅的土地增值率如果不超過20%，則可以享受免征優(yōu)惠。如果沒有分開核算，則即使增值率滿足該項規(guī)定也無法享受優(yōu)惠政策。此外還可以將非普通住宅、寫字樓、車位以及商業(yè)等都可以合并計入增值額中，這樣可以抵消正負增值額，從而減少土地增值稅。對于住宅配套車位應(yīng)當盡可能在清算前銷售完畢，以此來抵減正增值額。但是就此情況還是需要繳納高額的土地增值稅，因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)還可以從商業(yè)配套車位入手，根據(jù)市場公允價格將整體商業(yè)配套車位出售給資產(chǎn)管理公司，由此來降低納稅籌劃的風險，還能夠減輕稅負。4.特殊扣除項目的稅收籌劃（1）利息扣除法根據(jù)我國制定的《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，當利息較高則可以通過計算分攤利息和向金融機構(gòu)提交融資證明，以此來提高抵減額。如果利息較少則可以通過對開發(fā)費用的扣除額進行計算，由此可以免除分攤利息的計算和提交借貸證明，便可以直接扣除10%的開發(fā)成本和支付土地使用權(quán)，也可以達到節(jié)稅的目的。（2）公共配套設(shè)施投入扣除法根據(jù)土地增值稅的稅法規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)商可以對（開發(fā)成本+土地使用權(quán)獲得額）20%進行加計扣除，因此基于此規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)商可以適當加大對公共設(shè)施配套的投入，從而適度提高房產(chǎn)價格，提高項目的競爭力，減少土地增值稅，提高整體稅后利潤。
（二）增值稅的稅收籌劃“營改增”規(guī)定增值稅額既可以根據(jù)房地產(chǎn)銷售總額的5%來計收，也可以根據(jù)扣除土地成本后的銷售額后的11%稅率來計收，因此房地產(chǎn)項目應(yīng)當選擇稅負計算較低的方法來計算。具體籌劃要點如下所示：1.強化對增值稅專用發(fā)票的管理。增值稅選擇的是抵扣繳納制，也就是說在允許扣除的土地支出和銷售額恒定的基礎(chǔ)上，節(jié)稅的關(guān)鍵點就集中在了進項稅額上。根據(jù)我國增值稅法的規(guī)定，關(guān)于進項稅額可以通過提交增值稅專用發(fā)票進行抵扣。所以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對于增值稅專用發(fā)票的獲取，要盡可能選擇能夠開具增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商。同時房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般都會采取折扣銷售來度過市場行情欠佳的時期，根據(jù)“營改增”規(guī)定，商業(yè)折扣額與銷售額開具為同一張發(fā)票，則增值稅則是根據(jù)（銷售額-折扣額）來計算；如果是開具在兩張發(fā)票上，則是按照銷售額的原價來進行計算。因此納稅籌劃的時候要注意發(fā)票的開具形式。2.促銷策略的應(yīng)用。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在銷售活動中贈送的家電、家具或者N年的物業(yè)費等促銷禮品，以此來提高銷量。但新稅法中贈送額是不會被銷售額扣除的，因此要達到有效納稅籌劃，就要降低此類的成本。3.擴大精裝房的比例?！盃I改增”頒布之前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)無法抵扣精裝房裝修費用的進項稅額，會導致增值稅稅負增加。而實施營改增政策以后，規(guī)定為裝修所購置的商品、固定資產(chǎn)以及勞務(wù)費用都可以通過持有增值稅專用發(fā)票進行抵扣，因此可以多多開發(fā)精裝房，由此來將裝修費用中的進項稅額盡可能進行抵扣。
（三）企業(yè)所得稅籌劃思路根據(jù)我國制定的《企業(yè)所得稅法》有相應(yīng)的規(guī)定，即我國境內(nèi)居民企業(yè)所設(shè)立的子公司如果具有法人資格，則需要依法獨立承擔納稅義務(wù)的法律責任；所設(shè)立的分公司不具備法人資格，則由總公司來承擔納稅的法律義務(wù)。基于實現(xiàn)股東權(quán)益最大化的目標，假設(shè)GP為利潤總額，PE為稅后利潤，而TC為成本費用（已被稅前扣除），GI為收入總額。在盈利和支出能力相等的條件下，比較總分公司組織形式和母子公司組織形式對于企業(yè)所得稅哪一種可以起到抵減作用。總分公司組織形式：根據(jù)成本費用限額扣除的《企業(yè)所得稅》條文規(guī)定，如果選擇總分公司組織形式，當TC匯總1小于TC總和TC分的總和時，超限費用則無法被稅前扣除。但是在母子公司組織形式下，收入一定的條件下，TC匯總2要大于TC匯總1的，因為TC匯總2=TC總+TC子。所以選擇母子公司組織形式可以增加稅前扣除費用，抵減更多的企業(yè)所得稅負。
結(jié)束語
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不管是在稅種還是稅負方面都要比其他行業(yè)企業(yè)更多、更重，因此只有通過合法合理進行稅收籌劃，才能既在“營改增”規(guī)定范疇之內(nèi)，又能夠減輕稅負，獲得經(jīng)濟利益的極大提升，更快實現(xiàn)去庫存、增價值的長遠發(fā)展目標，提高自身在市場中的整體競爭實力。
參考文獻：
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[3]劉彤.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收籌劃相關(guān)問題[J].納稅,2018,12(35):70+72.
作者：董雪峰 單位：東投科技控股集團有限公司