個(gè)稅遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠政策

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摘要：在我國(guó)老齡化程度不斷加深、基本社保支出壓力不斷加大的背景下，我國(guó)稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)呼之欲出。本文通過(guò)分析我國(guó)當(dāng)前個(gè)稅遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的稅收優(yōu)惠政策及實(shí)施情況，并對(duì)比發(fā)達(dá)國(guó)家的商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠政策及養(yǎng)老保險(xiǎn)體系的構(gòu)建。發(fā)現(xiàn)我國(guó)當(dāng)前稅延型商業(yè)養(yǎng)老險(xiǎn)存在稅延額度較低激勵(lì)性較差等四大問(wèn)題。并針對(duì)這幾項(xiàng)問(wèn)題，提出了五條優(yōu)化思路，以期能夠?yàn)橥晟莆覈?guó)商業(yè)養(yǎng)老險(xiǎn)稅優(yōu)政策出力。

關(guān)鍵詞：老齡化；稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)；稅收優(yōu)惠政策

一、研究背景

（一）老齡化問(wèn)題和養(yǎng)老金支出壓力的雙重困境以聯(lián)合國(guó)的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)看，我國(guó)將在2025年將跨入深度老齡化社會(huì)，并在2035年邁入超級(jí)老齡化社會(huì)行列。伴隨人口老齡化，我國(guó)基本社保支出壓力也不斷加大。據(jù)測(cè)算，2018年至2050年，企業(yè)職工基本養(yǎng)老保險(xiǎn)累計(jì)缺口的現(xiàn)值為56.6萬(wàn)億元，相當(dāng)于2017年GDP的68.4%。而我國(guó)商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)發(fā)展緩慢，養(yǎng)老年金保險(xiǎn)在人身險(xiǎn)保費(fèi)中的占比不到英美等發(fā)達(dá)國(guó)家該項(xiàng)數(shù)據(jù)的零頭。巨大的市場(chǎng)缺口，為商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的發(fā)展提供了廣闊的空間。

（二）養(yǎng)老金三大支柱發(fā)展不協(xié)調(diào)我國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)體系也是由三大支柱構(gòu)成。但是，相較于發(fā)達(dá)國(guó)家三支柱的均衡發(fā)展，我國(guó)的三大支柱發(fā)展卻有“先天不足，后天發(fā)育不良”之勢(shì)。中國(guó)養(yǎng)老金三大支柱發(fā)展十分不平衡，亟須加快養(yǎng)老金結(jié)構(gòu)改革。要讓市場(chǎng)更多地在第二、三層次的養(yǎng)老資源配置中起決定性作用。這就需要推進(jìn)個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)改革并使這一形式盡快推廣到全國(guó)［1］。

二、個(gè)稅遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)基本征稅模式比較

（一）EET、ETE與ETT模式對(duì)比分析我們用T和E分別來(lái)代表征稅和免稅，則根據(jù)T和E的不同組合，我們能夠得到三種不同的稅收遞延型的征稅模式——EET，ETE以及ETT。這三種模式在實(shí)施的過(guò)程中會(huì)產(chǎn)生不同的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)：就個(gè)人稅收優(yōu)惠程度而言，在EET模式下，資本在投資環(huán)節(jié)所獲收益免稅，后續(xù)納稅將這類所得劃入綜合所得進(jìn)行征收，避免了較高的資本利得稅，具有稅優(yōu)功能。EET模式能夠使投保人通過(guò)勞動(dòng)所得的納稅額不會(huì)高于靠資本收益來(lái)保持同樣生活水平的納稅人。且EET僅有一個(gè)征稅環(huán)節(jié)，不存在重復(fù)征稅問(wèn)題，投保人所享受的稅優(yōu)力度更大。就稅收征管成本而言，EET模式成本顯然是最低的。實(shí)踐中一般在繳費(fèi)以及領(lǐng)取環(huán)節(jié)征稅更加便利，管理難度也較小。而在收益環(huán)節(jié)征稅則存在一定的難度。一是難以掌握每個(gè)人準(zhǔn)確的收益信息；二是對(duì)不同性質(zhì)的投資是否適用于同一稅率或免稅也需進(jìn)一步論證。就稅延對(duì)政府財(cái)政收入的壓力而言，因?yàn)镋ET模式使得政府對(duì)退休人員依舊享有征稅權(quán)力，在人口老齡化這一背景之下，政府不會(huì)因?yàn)槎惢s小導(dǎo)致稅收收入的減少，因而能夠保持良好的財(cái)政狀況。綜上，EET模式的確是較為理想的征稅模式。從國(guó)際上來(lái)看，大多第三支柱較為發(fā)達(dá)的國(guó)家對(duì)個(gè)人從商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)所獲養(yǎng)老金采取的是EET征稅模式。

三、國(guó)外個(gè)稅遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)稅優(yōu)政策概述

（一）美國(guó)的個(gè)人退休賬戶（IRA）IRA是美國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)的第三支柱。IRA的類型十分多樣化。其中最普及的是傳統(tǒng)IRA計(jì)劃（EET模式）與羅斯IRA計(jì)劃（TEE模式）。傳統(tǒng)IRA采取稅收遞延方式，個(gè)人每年可將一定免稅額度的資金存入賬戶，并根據(jù)自身風(fēng)險(xiǎn)偏好靈活配置這些資產(chǎn)，賬戶內(nèi)資金投資收益均延期納稅。羅斯IRA則采取個(gè)人稅后收入注入賬戶的繳費(fèi)方式。其賬戶資金及所產(chǎn)生的投資收益都免稅。此外美國(guó)對(duì)絕大部分的IRA賬戶設(shè)置了存入資金上限，避免了居民盲目投資，也降低了該類賬戶的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）瑞典的養(yǎng)老保險(xiǎn)體系瑞典的現(xiàn)代多支柱養(yǎng)老保障體系包含四大支柱。其中零支柱為最低保障，由政府稅收提供支持，不設(shè)專門(mén)賬戶。第一支柱是以個(gè)人收入為基礎(chǔ)的養(yǎng)老金體系，具有強(qiáng)制性，由個(gè)人和企業(yè)共同繳納。第二支柱為職業(yè)養(yǎng)老金或集體協(xié)議養(yǎng)老金，由雇主自愿為雇員繳費(fèi)。第三支柱由個(gè)人自愿建立，包括個(gè)人退休賬戶、購(gòu)買(mǎi)投資性保險(xiǎn)等。瑞典第一、三支柱的養(yǎng)老金稅收征管采用EET模式，由政府或企業(yè)為職工繳納的這一部分，個(gè)人不能享受稅延優(yōu)惠［2］。

四、我國(guó)個(gè)人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)模式概述

（一）當(dāng)前試點(diǎn)地區(qū)運(yùn)行情況概述當(dāng)前我國(guó)針對(duì)商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的稅收征管依舊采用國(guó)際主流的EET模式，具體規(guī)定如下：1.適用對(duì)象該遞延稅優(yōu)政策所適用的對(duì)象是在試點(diǎn)地區(qū)，取得工薪、連續(xù)性勞務(wù)報(bào)酬所得的個(gè)人，同時(shí)其個(gè)人所得稅的扣繳單位在試點(diǎn)地區(qū)；獲取生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得的個(gè)體戶、有承包承租經(jīng)營(yíng)所得的經(jīng)營(yíng)者、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)投資者、合伙企業(yè)的自然人合伙人，同時(shí)其實(shí)際經(jīng)營(yíng)地位于試點(diǎn)地區(qū)。2.稅收征管當(dāng)前試點(diǎn)地區(qū)的具體稅收征管方式如下：（1）所繳保費(fèi)允許稅前扣除：個(gè)人享受稅延優(yōu)惠時(shí)，以中國(guó)保險(xiǎn)信息技術(shù)管理有限責(zé)任公司信息平臺(tái)所出具的稅延養(yǎng)老扣除憑證為扣稅憑據(jù)。個(gè)人獲得工薪、連續(xù)性勞務(wù)報(bào)酬所得的，應(yīng)及時(shí)將相關(guān)憑證提供給扣繳單位辦理稅前扣除。（2）領(lǐng)取商業(yè)養(yǎng)老金階段的稅款征收，由保險(xiǎn)公司代扣代繳納稅人應(yīng)交的個(gè)人所得稅［3］。3.EET模式下的稅優(yōu)政策個(gè)人購(gòu)買(mǎi)商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)，投保人可以享受總共三個(gè)環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠。一是直接減少個(gè)人當(dāng)期稅負(fù)。按當(dāng)月工資的6%和1000元孰低的辦法，確定扣除限額。二是累計(jì)環(huán)節(jié)投資收益暫不征稅。即買(mǎi)入商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的資金在保險(xiǎn)存續(xù)期間進(jìn)行投資所獲收益暫時(shí)不征收個(gè)人所得稅。三是領(lǐng)取環(huán)節(jié)，個(gè)人可享受稅收減免優(yōu)惠。按照最新個(gè)稅政策規(guī)定，商業(yè)養(yǎng)老金的25%直接免稅，剩下的75%按照10%的比率來(lái)征取個(gè)人所得稅，那么實(shí)際稅負(fù)為7.5%。最新的稅法已將稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的養(yǎng)老金收入所征稅款由計(jì)入“其他所得”項(xiàng)目調(diào)整為計(jì)入“工資、薪金所得”項(xiàng)目。這意味著商業(yè)養(yǎng)老金已進(jìn)入綜合計(jì)征時(shí)代［4］。

（二）稅收優(yōu)惠政策分析1.優(yōu)點(diǎn)（1）對(duì)國(guó)家而言個(gè)人商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠政策的推出使得中國(guó)養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)面臨新的起點(diǎn)和機(jī)遇：首先它能夠?yàn)榛饦I(yè)提供長(zhǎng)期資金來(lái)源，同時(shí)也是優(yōu)化基金業(yè)資金結(jié)構(gòu)和基金制度的創(chuàng)新。其次它還有助于中國(guó)建立長(zhǎng)期資本，提升中國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的后勁。此外，由于它能夠增加消費(fèi)者預(yù)期收入，使消費(fèi)者保持積極的消費(fèi)觀，促進(jìn)消費(fèi)和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。（2）對(duì)個(gè)人而言它能夠促進(jìn)退休收入的多樣性和穩(wěn)定性。并且，由于在購(gòu)買(mǎi)商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的部分支出能夠在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)予以扣除，因此它具有合理避稅功能，能減輕納稅者當(dāng)期稅負(fù)。2.缺點(diǎn)（1）稅延額度較低激勵(lì)性較差。按照最新的個(gè)人所得稅政策，個(gè)人稅收收入在8k以內(nèi)的稅率只有3%。那么這意味著對(duì)于這一部分人來(lái)講，參加第三支柱顯然是不合算的，因?yàn)樯虡I(yè)養(yǎng)老金領(lǐng)取階段的稅率為7.5%，遠(yuǎn)高于工資稅率的3%。簡(jiǎn)單計(jì)算可得，僅稅后月收入在1.2萬(wàn)元以上的人才能夠享受到稅收優(yōu)惠效應(yīng)。這一門(mén)檻太高了，所以領(lǐng)取階段的政策需要改進(jìn)，否則對(duì)人們就不是正向激勵(lì)，而是負(fù)向激勵(lì)了。（2）最高扣除限額無(wú)動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制。改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅猛，人民收入水平不斷提高，而個(gè)稅的各項(xiàng)改革一直滯后于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。試點(diǎn)中規(guī)定的稅收定額扣除的上限必定會(huì)隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展而變得不合適，但目前政策中并未涉及動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，也就是說(shuō)這一限額標(biāo)準(zhǔn)很可能在相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)不變。稅收抵扣額度未跟上經(jīng)濟(jì)發(fā)展，會(huì)損害納稅人權(quán)益，有違稅收中性原則。（3）稅優(yōu)政策適用人群范圍窄。我國(guó)人口的職業(yè)結(jié)構(gòu)復(fù)雜，個(gè)稅改革后的納稅人數(shù)降至6400萬(wàn)人左右，所占人口比例不及全國(guó)總?cè)丝诘氖种?。在?shí)際生活中，上億的自由職業(yè)者以及低收入群體等均未繳納個(gè)人所得稅，也不在這些稅收優(yōu)惠政策的覆蓋范圍內(nèi)，而這類人群往往是最需要養(yǎng)老保障的。因此，該稅優(yōu)政策存在覆蓋范圍過(guò)窄的問(wèn)題，即便推廣到全國(guó)，也難以使得個(gè)人廣泛地參與到商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)中來(lái)。（4）未對(duì)中途退?；蛱崆爸〉刃袨樵O(shè)計(jì)稅收辦法。我國(guó)并未對(duì)中途退保等行為有具體的稅收限制。容易使得個(gè)人隨意參退保，甚至出現(xiàn)利用參保達(dá)到避稅目的的行為，損害國(guó)家稅收權(quán)益。

五、優(yōu)化稅收優(yōu)惠政策思路

（一）產(chǎn)品要有多樣性商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)產(chǎn)品越具有多樣性，越能夠吸引不同偏好的消費(fèi)者投保，從而促進(jìn)第三支柱的發(fā)展。我國(guó)在條件成熟后可進(jìn)一步推出類似于美國(guó)羅斯IRA的計(jì)劃，引入TEE模式。若我國(guó)未來(lái)對(duì)個(gè)人投資基金股票等收益開(kāi)始征稅的話，那么TEE模式由于在投資階段免稅，將會(huì)受到很多投保人的青睞，這樣一來(lái)能夠擴(kuò)大參保人群范圍。

（二）稅收扣除限額動(dòng)態(tài)調(diào)整美國(guó)IRA針對(duì)稅收扣除限額實(shí)施動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制。根據(jù)經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行限額調(diào)整，有利于維持退休人員生活水平。我國(guó)可適時(shí)引進(jìn)該做法。但是需要注意調(diào)整的頻次不應(yīng)過(guò)高，否則容易造成納稅人和征稅人員的混亂，不利于政策實(shí)施的穩(wěn)定性。

（三）采取措施應(yīng)對(duì)中途退保或提前支取等行為對(duì)于特殊情況，例如投保人在領(lǐng)取養(yǎng)老金前全殘或身故的，我國(guó)已有具體應(yīng)對(duì)措施。但針對(duì)一般情況，尚未有相關(guān)政策規(guī)定。本文認(rèn)為，在可供選擇的商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)具有多樣性的情況下，可根據(jù)產(chǎn)品不同性質(zhì)確定其是否可退出。若商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)允許中途退保或提前支取，應(yīng)根據(jù)投保年限收取不同的資金管理費(fèi)用及罰金等，并責(zé)令投保人及時(shí)補(bǔ)繳個(gè)人所得稅。若禁止提前支取或退保，則應(yīng)設(shè)置相應(yīng)的懲罰性措施［5］。

參考文獻(xiàn)

［2］徐衛(wèi)周，張文政.個(gè)稅遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的國(guó)外經(jīng)驗(yàn)及我國(guó)借鑒探究［J］.北京交通大學(xué)學(xué)報(bào)，2017（1）.

［3］郭玲鳳.瑞典公共養(yǎng)老金模式的嬗變：結(jié)構(gòu)改革與參數(shù)因素［J］.歐洲研究，2017（5）.

［4］白彥鋒，董雨浦.個(gè)稅遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)的福利效應(yīng)［J］.經(jīng)濟(jì)學(xué)研究，2017（3）.

［5］伍欣琦.中國(guó)的養(yǎng)老金第三支柱發(fā)展研究［J］.時(shí)代金融，2018（11）.

作者：賀子晉 單位：中央民族大學(xué)