審計的起源和審計的本質(zhì)精選(九篇)

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第1篇：審計的起源和審計的本質(zhì)范文

[關(guān)鍵詞]審計學科 教學效果 教學改革

怎樣讓學生輕松的學,怎樣讓學生又復(fù)習了會計的基本知識又學會了審計的基本方法,既掌握了審計學基本理論又能熟悉一般的審計實務(wù)中的具體工作,還要讓想考注會的學生有一個堅實的專業(yè)基礎(chǔ)。我們于2008年3月成立了審計學教學方法研究的課題組,針對我們的學生水平,在我們現(xiàn)有的師資條件下,經(jīng)過一年多的總結(jié)、摸索、外出學習、請專家來、到實習基地考查,匯總了一些教學經(jīng)驗與方法,以供同行指教。

一、對學生的認知

會計專業(yè)的學生經(jīng)過三年的學習,到底會了多少會計知識,對會計的基本理論掌握的怎樣,實際的工作能力有嗎?在開審計課前找學生座談,這些學生基本上是院級或系級信息員,成績好、對教學工作支持,對學生的基本情況了解。了解拿到會計證的情況,實際上我們幾乎100%的學生在三年級都可以拿到會計證,會計師考試的知識層次是我們的基本要求,了解所有的本科學生在學院內(nèi)的實習崗位上都有沒有實習的經(jīng)歷。了解三年級的學生對審計有什么樣的感性認識,去事務(wù)所打過工沒有?了解了學生的基本情況后,我們課程組成員就有了第一手材料。在備課,教材的選用、參考書的選擇上、教學方法、教學手段的采用上,都可以有的放矢。

二、制定備課細則

備課是教學過程的起始環(huán)節(jié),是教師在課堂講授之前進行的教學設(shè)計準備工作。備課環(huán)節(jié)主要包括把握大綱、鉆研教材、準備教學進度表和講稿、設(shè)計教案、開發(fā)課件、準備教具等工作。我們采取的教學方法是集體備課,案。對備課的基本要求是:

1.明確備課目的。備課是為了學生“學好”,要樹立以學生為本的思想,克服“只重備教材,忽略備學生,輕視備方法”的做法,注重整體性,考慮全面性。

2.除認真、深入鉆研教材外,必須廣泛獵取和掌握豐富的相關(guān)知識,要特別注意吸收新思想、新信息,掌握本專業(yè)領(lǐng)域的新知識、充實備課內(nèi)容。教師備課應(yīng)緊扣教材,又不拘于教材,應(yīng)參閱本課程其他教材或?qū)Ｖ?深入鉆研、分析,集眾家之所長,擇其精華而授之。

3.既考慮面向全體學生,又要兼顧差異教育,因材施教,克服教學中的片面性和一般化,講究備課的針對性。要針對大綱、針對教材、針對授課對象,結(jié)合課程特點和自己的教學風格,使備課工作具有實效性。

4.掌握教材的內(nèi)容、特點,弄清主要問題的來龍去脈及領(lǐng)悟關(guān)鍵內(nèi)容的前因后果,精心構(gòu)思教學內(nèi)容的先后次序和重點內(nèi)容的展開與深入步驟,做到條理分明,層次清楚,注意教學設(shè)計的層次性。

5.注重備課的計劃性,對每一章節(jié)、每一單元的知識點認真進行梳理,對分析判斷結(jié)果加以整理、歸納,編制學期教學進度計劃表,并編寫成教案。

三、重視課堂教學

我們以學生為主體,教師為主導(dǎo),目標明確、內(nèi)容正確、重點突出、條理清楚、方法恰當、儀態(tài)大方、語言藝術(shù)、板書合理。不同的章節(jié)用不同的教學方法。第一章,講審計的起源,以“故事”的方式開始,逐漸引導(dǎo)學生明白民間審計的起源、政府審計的起源、內(nèi)部審計的起源,然后引申審計的定義、審計的作用、本質(zhì)、特點、對象。再從詳細審計到資產(chǎn)負債表審計、再到報表審計、內(nèi)部控制審計、風險導(dǎo)向?qū)徲?現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲?這樣層層進展讓學生掌握審計的概況、現(xiàn)實、及未來的發(fā)展方向。法規(guī)這一章,則以48項審計準則為重點,講述鑒證業(yè)務(wù)基本準則為導(dǎo)向,將48項準則的基本框架和基本內(nèi)容做一個全面的概括。講審計的方法、程序、內(nèi)部控制時用“案例”教學法,由于這幾章的內(nèi)容比較枯燥,用案例引起學生的興趣,再聯(lián)系課本上的基本概念、基本原理進一步講解,達到深刻理解的目的。在審計抽樣這一章中用“問題式”教學方法。“問題式”教學是以問題為核心,創(chuàng)立合理的問題情境,引導(dǎo)學生發(fā)現(xiàn)問題、提出問題、研究問題、分析問題、解決問題的一種教學模式。審計抽樣這一章的基本概念有27個,都是學生不熟悉的,這一章和統(tǒng)計學的知識聯(lián)系緊密,在上課前讓學生自己找不明白的問題、自己總結(jié)提出問題,上課時將27個概念聯(lián)系起來共同分析,怎樣用這些基本的理論來解決審計實務(wù)中的問題。實務(wù)的講解以注冊會計師考試的內(nèi)容為參考,力求知識系統(tǒng)全面、然后精深,邀請我系參加注冊會計師考試老師參加我們的課題組,共同商討遇到的問題,讓他們用課余時間給同學們講解考試心得。

四、合理配置師資隊伍

我們系有四位審計老師,高級會計師/副教授、審計師/講師、講師、注冊會計師,年齡結(jié)構(gòu)合理,全是碩士。審計專業(yè)教師的專業(yè)搭配比較合理。需要改進的地方是:要在財務(wù)審計教師的基礎(chǔ)上,配備擅長工程造價、風險管理、法律法規(guī)等的專業(yè)教師,以滿足審計教學的需要。長遠看在師資的形成上,一方面可以讓現(xiàn)有審計教師去進修管理、工程等相關(guān)的專業(yè)知識,一方面可以從管理專業(yè)、工程專業(yè)和法律等專業(yè)要一些年輕的師資,對其培訓審計方面的知識,形成以財務(wù)、風險、績效管理、投資審計等多方向、多專業(yè)的師資隊伍,以滿足審計教學的需要。

五、根據(jù)實際情況安排教學內(nèi)容

在教學體系的安排上,現(xiàn)有的教材基本上是先理論后實務(wù),在教學實踐中,我們發(fā)現(xiàn),打亂課本順序,幫助學生根據(jù)具體實務(wù)操作案例理解審計理論。

六、重視案例教學法

我們一直在嘗試中國地質(zhì)大學經(jīng)管學院張雪梅教授的案例教學法。用“選擇案例―介紹案例―分析案例―應(yīng)用理論―總結(jié)歸納―形成理論體系。案例的選擇來自報刊書籍,有時是自己編的,國內(nèi)的多,但是我們要求精而少,有啟發(fā)性,只有這樣才可以激發(fā)學生的思維活動,促使他們進行分析和思考。

參考文獻:

第2篇：審計的起源和審計的本質(zhì)范文

【關(guān)鍵詞】 注冊會計師執(zhí)業(yè)準則;審計理念;創(chuàng)新

隨著我國經(jīng)濟越來越廣泛地融入世界經(jīng)濟體系,信息技術(shù)的廣泛運用,新型市場工具的不斷創(chuàng)新,對新形勢下注冊會計師執(zhí)業(yè)提出了更高的要求。從2007年1月1日起,我國境內(nèi)所有會計師事務(wù)所開始執(zhí)行新審計準則體系。這就要求注冊會計師的審計技術(shù)、審計方法等實現(xiàn)新的突破,而最根本的一點就是審計理念上的創(chuàng)新,以此來滿足執(zhí)業(yè)環(huán)境的要求。創(chuàng)新審計理念,就是在新的思想高度上形成推動審計工作科學發(fā)展的共識,其核心是以科學發(fā)展觀為靈魂和指南,牢固樹立科學審計理念,準確把握經(jīng)濟社會發(fā)展趨勢和審計發(fā)展規(guī)律,充分發(fā)揮審計功能,為更好地執(zhí)行新準則體系,推動審計事業(yè)又好又快發(fā)展提供科學的指導(dǎo)。

一、科學、和諧的審計理念

2008年12月29日,中華人民共和國審計署劉家義審計長在全國審計工作會議上講話指出,審計機關(guān)和審計人員應(yīng)深入學習實踐科學發(fā)展觀,樹立科學審計理念,制定審計工作發(fā)展規(guī)劃。

中國注冊會計師協(xié)會劉仲藜會長在題為《創(chuàng)新審計準則體系維護社會公眾利益》的重要講話中指出,依據(jù)科學、嚴謹?shù)膶徲嫓蕜t,對財務(wù)信息進行審計鑒證,保障經(jīng)濟活動有序運行,是政府、公眾和市場對注冊會計師行業(yè)的期待,是注冊會計師職業(yè)的職責。

劉仲藜會長在《關(guān)于推動會計師事務(wù)所做大做強的意見》暨《會計師事務(wù)所內(nèi)部治理指南》會上的講話中也指出,在構(gòu)建社會主義和諧社會的歷史進程中,注冊會計師行業(yè)是一支重要的參與力量,其強調(diào)行業(yè)發(fā)展規(guī)模與經(jīng)濟發(fā)展規(guī)模相協(xié)調(diào)、行業(yè)發(fā)展結(jié)構(gòu)與多元化的市場結(jié)構(gòu)相協(xié)調(diào),強調(diào)行業(yè)內(nèi)部要和諧、行業(yè)與社會公眾要和諧。

當前,我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)正在調(diào)整,資源環(huán)境也在變化,社會矛盾日益凸顯,這些都對審計工作提出了更高的要求。審計工作者要履行好自己的職責,就必須牢固樹立科學、和諧的審計理念,充分發(fā)揮審計功能。這是一種理念,而不是一種口號,要求審計人員順應(yīng)時展潮流,適應(yīng)經(jīng)濟社會發(fā)展需求,把握審計的基本特征和內(nèi)在規(guī)律,并要真正落實在審計行動上,真正用于指導(dǎo)我們的審計實務(wù)工作上。

二、受托經(jīng)濟責任理念

受托經(jīng)濟責任理念源于會計學家和審計學家對契約經(jīng)濟學中委托理論的繼承和發(fā)展。“受托經(jīng)濟責任關(guān)系”的存在是審計的基本前提,這實際已是一項普遍公認的假設(shè)。審計學家理查德?布朗在論述審計起源時指出:“審計的起源可追溯到與會計起源相距不遠的時代……當文明的發(fā)展產(chǎn)生了需要某人受托管理他人財產(chǎn)的時候,顯然就要求對前者的誠實性進行檢查”。這里就提出了受托經(jīng)濟責任關(guān)系問題。審計本質(zhì)來源于受托經(jīng)濟責任,英國著名審計學家大衛(wèi)?弗林特教授認為“作為一種近乎普遍的真理,凡是在審計的地方,必存在一種受托責任關(guān)系,其是審計存在的必要條件,審計是一種確保受托責任關(guān)系履行的社會控制機制?！卑拇罄麃唽徲媽W家懷特和麥克維克指出:“受托經(jīng)濟責任與審計是緊密交織的,缺一不可。除非一個組織內(nèi)有人向該組織投入的資金負責,否則審計就無法有效進行?！?/p>

受托經(jīng)濟責任的內(nèi)容是隨著政治經(jīng)濟的發(fā)展和民主的進步而不斷發(fā)展的。從歷史角度來看,審計形式已由最初的財務(wù)審計擴展到了績效審計、管理審計和環(huán)境審計等形式。隨著跨國公司的發(fā)展和國際投資、融資和貿(mào)易活動的日趨活躍、復(fù)雜,受托經(jīng)濟責任的空間范圍也在不斷擴展,國際間的委托與受托關(guān)系正在形成與發(fā)展,國際審計的產(chǎn)生和形成已是大勢所趨。

廣大審計工作者只有創(chuàng)新受托經(jīng)濟責任關(guān)系理念,才能充分認識到審計的本質(zhì)及其發(fā)展變化,并為審計理論研究和實務(wù)創(chuàng)新打下堅實的基礎(chǔ)。

三、審計功能拓展理念

從現(xiàn)代審計史的發(fā)展來看,現(xiàn)代審計歷程中每一次重大變革的背后,必然伴隨著現(xiàn)代審計功能內(nèi)涵的演變和外延的拓展,而現(xiàn)代審計形式的多樣化也要求現(xiàn)代審計功能作為其理論基礎(chǔ)。

在當今信息時代,由于社會、經(jīng)濟、政治、法律等多重因素的驅(qū)動,現(xiàn)代審計自身需要隨諸多外部環(huán)境的變化進行適應(yīng)性的調(diào)節(jié),不斷自我完善與發(fā)展,這已成為一種不可逆轉(zhuǎn)的趨勢。其表現(xiàn)為現(xiàn)代審計的形式、種類、內(nèi)容等相關(guān)方面不斷分化,而其中現(xiàn)代審計功能拓展則是現(xiàn)代審計拓展的核心所在。事實上,無論是注冊會計師審計、國家審計還是內(nèi)部審計,近幾年來其具體的服務(wù)形式、種類以及內(nèi)容都出現(xiàn)了不同程度的拓展和創(chuàng)新。

以注冊會計師提供的專業(yè)服務(wù)為例,根據(jù)美國確認委員會列出的有潛力額CPA服務(wù)產(chǎn)品來看,六種收入潛力大于10億美元的服務(wù)為:風險評估、企業(yè)績效考核、系統(tǒng)確認、健康護理效果評估、老人護理和網(wǎng)絡(luò)認證。這些業(yè)務(wù)對國內(nèi)審計功能的拓展提供了很好的借鑒基礎(chǔ)。

目前,國內(nèi)會計師事務(wù)所也提供了眾多的非審計服務(wù),如管理咨詢類的經(jīng)濟活動分析、經(jīng)營策略、投資咨詢;稅務(wù)服務(wù)類的稅務(wù)、稅務(wù)籌劃等服務(wù)。

中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系基本框架中包含了《中國注冊會計師審計業(yè)務(wù)準則》、《中國注冊會計師審閱業(yè)務(wù)準則》、《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準則》和《中國注冊會計師相關(guān)服務(wù)準則》等不同業(yè)務(wù)領(lǐng)域準則,也充分體現(xiàn)了我國注冊會計師審計功能拓展的基本方向,并隨著業(yè)務(wù)準則的不斷完善而實現(xiàn)審計功能的全方位拓展。

基于現(xiàn)代審計業(yè)務(wù)內(nèi)容不斷出現(xiàn)的新趨勢,從整體上了解現(xiàn)代審計究竟能在多大程度上發(fā)揮其應(yīng)用功能,將直接指導(dǎo)現(xiàn)實的審計業(yè)務(wù)規(guī)范和確立審計在全社會范圍內(nèi)的權(quán)責范圍。

四、現(xiàn)代風險導(dǎo)向理念

2006年2月15日財政部頒布的48項注冊會計師審計準則中,單獨列示了一組與風險評估、風險應(yīng)對有關(guān)的準則。包括《中國注冊會計師審計準則第1201號――計劃審計工作》、《中國注冊會計師審計準則第1211號――了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險》、《中國注冊會計師審計準則第1231號――針對評估的重大錯報風險實施的程序》在內(nèi)的一組審計準則,充分體現(xiàn)了改進后的風險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?也是貫徹現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟畹淖詈迷忈尅?/p>

傳統(tǒng)審計實務(wù)是建立在傳統(tǒng)審計風險模型,即審計風險(AR)=固有風險(IR)×控制風險(CR)×檢查風險(DR)的基礎(chǔ)上,存在很大缺陷。注冊會計師往往不注重從宏觀層面把握財務(wù)報表存在的重大錯報風險,而是直接實施控制測試和實質(zhì)性程序,容易產(chǎn)生審計失敗。如果企業(yè)管理層串通舞弊或凌駕于內(nèi)部控制之上,內(nèi)部控制是失效的。如果審計人員不把審計視角擴展到內(nèi)部控制以外,如行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)的性質(zhì),以及目標、戰(zhàn)略和相關(guān)經(jīng)營風險等方面,很容易受到蒙蔽和欺騙,不能發(fā)現(xiàn)由于內(nèi)部控制失效所導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風險。由于某些會計師事務(wù)所不進行風險評估,造成審計工作無的放矢,影響了審計效率和效果。

新準則體系的指導(dǎo)思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”的基礎(chǔ)上,引入了重大錯報風險概念,以評估重大錯報風險為導(dǎo)向,以控制審計風險至可接受的水平為目標,對原審計風險模型進行修正,建立新的審計風險模型:審計風險=重大錯報風險×檢查風險。這些都充分體現(xiàn)了現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降奶攸c。由此認為我國新建立的審計準則框架體系是建立在現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ交A(chǔ)上的,這不僅滿足了我國目前經(jīng)濟環(huán)境下審計對風險控制的要求,同時拉近了我國注冊會計師行業(yè)標準與國際審計準則的距離,要求注冊會計師將現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟钬灤┯趯徲嬋^程。

五、職業(yè)判斷理念

注冊會計師職業(yè)性質(zhì)為專業(yè)職業(yè),是相對于商業(yè)性投機而言的,其要求具有專業(yè)教育、職業(yè)自律、執(zhí)業(yè)證書和社會責任等特征。專業(yè)職業(yè)與其他職業(yè)的最主要區(qū)別是專業(yè)人員必須將客戶利益和社會公眾利益置于個人利益之上。較之原有審計準則體系,注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系更加強調(diào)專業(yè)職業(yè)特別是職業(yè)判斷的要求。

職業(yè)判斷是注冊會計師憑借專業(yè)知識和經(jīng)驗將客觀審計事項和主觀審計行為與一定的判斷依據(jù)進行比較、識別,在此基礎(chǔ)上形成有關(guān)審計活動和最終審計結(jié)論的各種意見。自20世紀70年代起,審計判斷就成為審計理論界關(guān)注的熱點,其重要性早已被許多國家的準則制定團體認識到。在《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準則》中規(guī)定,注冊會計師在計劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù),尤其在確定證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍時,應(yīng)當考慮重要性、鑒證業(yè)務(wù)風險以及可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。同時,注冊會計師應(yīng)當綜合數(shù)量和性質(zhì)因素考慮重要性。在具體業(yè)務(wù)中評估重要性以及數(shù)量和性質(zhì)因素的相對重要程度時,需要注冊會計師運用職業(yè)判斷。在《中國注冊會計師審計準則第1301號――審計證據(jù)》等多項具體準則中,都要求注冊會計師運用職業(yè)判斷。

由此可見,在審計過程中,注冊會計師運用職業(yè)判斷至關(guān)重要。職業(yè)判斷的運用貫穿于審計工作的始終,注冊會計師在接洽業(yè)務(wù)、確定審計程序的性質(zhì)、時間和范圍、評價審計證據(jù)、得出審計結(jié)論和形成審計意見時都離不開它。注冊會計師只有樹立職業(yè)判斷理念并在實務(wù)工作中認真履行職責,才能作出正確的評價,出具恰當?shù)囊庖姟?/p>

六、質(zhì)量控制理念

健全完善的質(zhì)量控制制度是保證會計師事務(wù)所及其人員遵守法律法規(guī)、《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范》以及《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)技術(shù)準則》的基礎(chǔ),是會計師事務(wù)所內(nèi)部控制體系的核心內(nèi)容,也是會計師事務(wù)所生存和發(fā)展的基本條件。

在我國,注冊會計師事業(yè)恢復(fù)和重建的歷史只有二十幾年,注冊會計師的整體素質(zhì)還不高,會計師事務(wù)所的管理還不夠規(guī)范,在質(zhì)量控制方面還存在一系列問題。為此,中國注冊會計師協(xié)會于1996年12月26日了《中國注冊會計師質(zhì)量控制基本準則》。歷經(jīng)十年,為適應(yīng)新形勢的要求并與國際接軌,又對其進行了修訂,了《會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準則第5101號――業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》和《中國注冊會計師審計準則第1211號――歷史財務(wù)信息審計的質(zhì)量控制》兩個準則。前者從會計師事務(wù)所層面上進行規(guī)范,適用于包括歷史財務(wù)信息審計業(yè)務(wù)在內(nèi)的各項業(yè)務(wù);后者從執(zhí)行審計項目的負責人層面上進行規(guī)范,僅適用于歷史財務(wù)信息審計業(yè)務(wù)。

質(zhì)量控制準則系統(tǒng)地總結(jié)了近些年審計失敗的經(jīng)驗教訓,要求會計師事務(wù)所制定全面的質(zhì)量控制制度,包括落實對業(yè)務(wù)質(zhì)量的領(lǐng)導(dǎo)責任、確保職業(yè)道德規(guī)范得以遵守、客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持、人力資源、業(yè)務(wù)執(zhí)行、業(yè)務(wù)工作底稿和監(jiān)控等七個方面的要求。會計師事務(wù)所和注冊會計師一定要牢固樹立質(zhì)量控制理念,制定相應(yīng)的政策和程序,將準則中的要求落實到審計實務(wù)工作的各個方面。

中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系立足維護公眾利益的宗旨,充分研究和分析了新形勢下資本市場發(fā)展和注冊會計師執(zhí)業(yè)實踐面臨的挑戰(zhàn)與困難,強化了注冊會計師的執(zhí)業(yè)責任,細化了對注冊會計師揭示和防范市場風險的指導(dǎo)。準則要求注冊會計師強化執(zhí)業(yè)獨立性,保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎態(tài)度,遵守職業(yè)道德規(guī)范,切實貫徹風險導(dǎo)向理念,提高識別和應(yīng)對風險的能力,更加積極地承擔對財務(wù)報表舞弊的發(fā)現(xiàn)責任。會計師事務(wù)所和注冊會計師牢固樹立并不斷創(chuàng)新審計理念,并在實務(wù)中不斷發(fā)揚光大,必將提升注冊會計師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量,從而實現(xiàn)更有效的資源配置,推動經(jīng)濟發(fā)展和保持金融穩(wěn)定。

【參考文獻】

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[3] 李嘉明,李蘭芬,胡志濤.基于行為心理理論的審計判斷模式構(gòu)建[J].審計與經(jīng)濟研究,2008(11):26-30.

[4] 邱學文,郭化林等.中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則――闡釋與應(yīng)用[M].立信會計出版社,2006:1-12.

第3篇：審計的起源和審計的本質(zhì)范文

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；組織模式；內(nèi)部控制

一、內(nèi)部審計與外部審計異同

長久以來，許多人認為內(nèi)部審計就是指企業(yè)內(nèi)部審計，并將其與國家審計、注冊會計師審計并稱為根據(jù)審計主體劃分的3種不同審計類型。事實上，內(nèi)部審計并非企業(yè)專利，它起源于古代官廳，目前也在非營利機構(gòu)大有發(fā)展。正確理解內(nèi)部審計，應(yīng)將其看作是與外部審計相對的綜合性概念。它泛指設(shè)立在組織內(nèi)部的審計機構(gòu)開展的審計活動，包括企業(yè)內(nèi)部審計和非企業(yè)組織內(nèi)部審計。任何組織和機構(gòu)都可以根據(jù)需要建立內(nèi)部審計機構(gòu)。國家審計和注冊會計師審計是根據(jù)審計主體劃分的審計類型，內(nèi)部審計和外部審計是根據(jù)審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系劃分的審計類型，它們的劃分標準不同，外延難免相互交叉，因此不能將它們混為一談。

內(nèi)部審計與外部審計是一組相對概念，它們常常共存并相互轉(zhuǎn)化。以集團公司為例，集團公司是一個內(nèi)部審計與外部審計并存的典型。我們習慣將隸屬于集團公司的審計機構(gòu)開展的審計活動稱之為是內(nèi)部審計，但從被審計單位角度看這些審計活動又都來源于單位外部，也可以將其稱之為外部審計。同一個審計部門開展的審計活動有時可能是內(nèi)部審計，有時可能是外部審計；同一項審計活動也可能站在這個角度看是內(nèi)部審計，換一個角度看就變成外部審計了。那么究竟什么是內(nèi)部審計？

有人認為內(nèi)部審計產(chǎn)生的動因在于外部審計無法滿足所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責任的需求；也有人認為外部審計產(chǎn)生的動因在于內(nèi)部審計作為所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責任的重要手段獨立性不夠。這個問題說到底其實是關(guān)于內(nèi)部審計和外部審計兩者誰先產(chǎn)生的問題。之所以提出這兩種觀點，目的在于：無論這兩種觀點哪種是正確的，它都說明一個重要事實，即內(nèi)部審計與外部審計各有所長，它們都在各自的領(lǐng)域發(fā)揮著重要作用，二者互為補充，不能相互替代。事實上，內(nèi)部審計和外部審計最初的劃分就是以審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系為標準的。如果審計機構(gòu)設(shè)置在組織內(nèi)部，與組織之間存在隸屬關(guān)系，那么該機構(gòu)開展的審計活動就是內(nèi)部審計；反之，則為外部審計。但是隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，一方面組織規(guī)模不斷擴大，結(jié)構(gòu)越來越復(fù)雜；另一方面內(nèi)部審計外包現(xiàn)象的出現(xiàn)打破了內(nèi)部審計與外部審計的傳統(tǒng)差別，這些都使得原有的劃分標準不足以再將二者區(qū)分開來。這同時也說明審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系雖然是劃分內(nèi)部審計和外部審計的重要標準，但不是唯一標準。我們不能僅以審計機構(gòu)與組織之間的關(guān)系為標準來對內(nèi)部審計和外部審計進行簡單地劃分。它們之間還存在著其他更為深刻的差別。

內(nèi)部審計與外部審計在本質(zhì)上都是確保委托關(guān)系恰當履行的重要制度安排。所不同的是，外部審計側(cè)重于從組織外部審查整個組織履行受托經(jīng)濟責任的結(jié)果，目的是驗證整個組織的受托經(jīng)濟責任是否已得到恰當履行，并就驗證結(jié)果發(fā)表審計意見。外部審計其主要職能是監(jiān)督和鑒證，它的落腳點是審計結(jié)論或?qū)徲嬕庖?，表現(xiàn)為一種鑒證型審計。其優(yōu)點在于獨立性和整體性更強，審計意見更權(quán)威；缺點在于成本較高，及時性不足；內(nèi)部審計側(cè)重于審查受托經(jīng)濟責任的履行過程，審計對象不是組織整體，而是組織內(nèi)部的某一個部門、某一種制度或某一項具體的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或活動（如采購業(yè)務(wù)、投資活動等），目的在于查找組織內(nèi)部各部門履行受托經(jīng)濟責任過程中存在的漏洞和不足，提供相應(yīng)的改進建議，促進受托經(jīng)濟責任得到更加恰當?shù)芈男校黾咏M織價值，主要職能為確認和咨詢，落腳點是審計建議，體現(xiàn)為一種管理型和建設(shè)型審計。其優(yōu)點在于更詳細、更及時、更具有建設(shè)性，缺點在于整體性和全面性不足。

二、內(nèi)部審計組織模式選擇

目前國內(nèi)外現(xiàn)存的內(nèi)部審計組織模式主要有董事會領(lǐng)導(dǎo)模式、監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)模式、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)模式和財務(wù)總監(jiān)或財會部門領(lǐng)導(dǎo)模式。有學者認為，內(nèi)部審計服務(wù)的權(quán)力階層越高，獨立性越高，越能更好地開展審計工作。筆者不同意此觀點。除了財務(wù)總監(jiān)或財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)模式難以保證內(nèi)部審計的獨立性應(yīng)予淘汰之外，其他模式各有所長。組織在選擇內(nèi)部審計模式時，應(yīng)重點考慮自身的需求。如果所有者需要內(nèi)部審計為所有者服務(wù)，用以監(jiān)督管理者受托經(jīng)濟責任的履行狀況，那么內(nèi)部審計機構(gòu)自然應(yīng)置于董事會或監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)之下為所有者服務(wù)；如果所有者和管理者都認為內(nèi)部審計為管理者服務(wù)更重要、更有利于增加組織價值，那么就應(yīng)將內(nèi)部審計置于管理者領(lǐng)導(dǎo)之下?？傊?，雖然審計起源于委托關(guān)系，但這并不意味著審計只能為所有者服務(wù)。內(nèi)部審計的組織模式和地位與其承擔的職責相匹配，是建立良好的內(nèi)部審計組織模式的最重要的原則，審計機構(gòu)配置的過高或者過低都會影響內(nèi)部審計職能、作用的發(fā)揮。

事實上，如果我們認真分析一個組織委托關(guān)系的構(gòu)成狀況，就會發(fā)現(xiàn)管理者領(lǐng)導(dǎo)模式將是促進組織價值快速增加的最佳選擇。任何一個組織的委托關(guān)系一般都由所有者與管理者的委托關(guān)系（債權(quán)人與管理者之間也有委托關(guān)系，但由于債權(quán)人對組織內(nèi)部審計模式的選擇并不起決定性作用，因此在文中未予討論。）、管理者上層與管理者下層的委托關(guān)系以及管理者與一般員工的委托關(guān)系等幾部分組成。在這幾部分當中，管理者是十分重要的環(huán)節(jié)。以前我們過于強調(diào)所有者與管理者之間的利益沖突，忽視了兩者之間也有共同利益。所有者的最大利益是實現(xiàn)財產(chǎn)的保值增值，但他們實現(xiàn)自身利益最大化的愿望能否實現(xiàn)還取決于管理者管理組織的狀況。管理者在本質(zhì)上也希望實現(xiàn)組織價值最大化，因為管理者自身的價值在很大程度上是由組織的價值來體現(xiàn)的。所有者需要監(jiān)督管理者是否恰當?shù)芈男惺芡薪?jīng)濟責任是一方面，但相比之下，所有者也會認為如何幫助管理者管好組織、增加組織價值更為重要。在外部審計足以滿足所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責任狀況的條件下，將內(nèi)部審計機構(gòu)置于管理者領(lǐng)導(dǎo)之下用于幫助管理者更好地管理組織、增加組織價值無疑是一個明智之舉。

三、內(nèi)部審計與內(nèi)部控制異同

內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的關(guān)系問題一直是理論界爭執(zhí)的問題。一般可歸納為以下兩種論點：一種論點認為，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制是并存的，不存在誰包括誰的問題；另一種觀點認為內(nèi)部審計本身就是內(nèi)部控制的一個組成部分，二者是包含與被包含的關(guān)系。筆者認為，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制兩者相互滲透、相互促進、相互需要，內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要組成部分，是內(nèi)部控制的再控制。

首先，1986年4月，最高審計機關(guān)國際組織在第十二屆大會上發(fā)表的《總聲明》，對內(nèi)部控制進行了權(quán)威性解釋：“內(nèi)部控制作為完整的財務(wù)和其他控制體系，包括組織結(jié)構(gòu)、方法程序和內(nèi)部審計。它是由管理當局根據(jù)總體目標而建立的，目的在于幫助企業(yè)的經(jīng)營活動合法化，具有經(jīng)濟性、效率性和效果性，保證管理決策的貫徹，維護資產(chǎn)和資源的安全，保證會計記錄的準確和完整，并提供及時的、可靠的財務(wù)和管理信息”。該解釋將內(nèi)部審計作為內(nèi)部控制的一個重要組成部分。1992年COSO委員會《內(nèi)部控制——整體框架》一書認為內(nèi)部控制中的“監(jiān)督”因素也包括內(nèi)部審計。

第4篇：審計的起源和審計的本質(zhì)范文

【關(guān)鍵詞】問題導(dǎo)向；內(nèi)部審計；動因；錯弊

一、內(nèi)部審計動因的主要理論及評價

（一）內(nèi)部審計動因的主要理論

1.理論觀點。內(nèi)部審計體現(xiàn)了一種關(guān)系，目的是保證委托人和人各自利益的最大化。委托人為了最大化自己的財富，降低人道德風險，除了聘請民間審計，還會借用內(nèi)部審計實現(xiàn)部分監(jiān)督功能，支付監(jiān)督成本。人出于自利的考慮，為讓委托人充分了解其努力程度，需要內(nèi)部審計提供監(jiān)督服務(wù)，因而產(chǎn)生守約成本。2.交易費用觀點。內(nèi)部審計既可以通過正式和非正式渠道收集組織及活動的關(guān)鍵信息，也可以通過組織內(nèi)成員的協(xié)作得到內(nèi)部重要信息，有助于其對組織活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性作出客觀評價，向管理者提供成本節(jié)約方面的信息，具有成本節(jié)約功能。3.受托責任觀。由多層次經(jīng)營管理的分權(quán)制形成的受托責任關(guān)系，是內(nèi)部審計產(chǎn)生和發(fā)展的基礎(chǔ)。內(nèi)部審計是委托人對受托人實行監(jiān)督和評價、確保受托責任履行的一種內(nèi)部治理機制。4.基本價值觀。審計面對的基本問題都是財務(wù)舞弊的問題。組織內(nèi)的財務(wù)舞弊將危害組織的經(jīng)營，甚至威脅到組織的生存和發(fā)展，因此，組織為了防控財務(wù)舞弊的行為，必然要開展內(nèi)部審計活動。防控財務(wù)舞弊是內(nèi)部審計產(chǎn)生和發(fā)展的真正動因。

（二）對內(nèi)部審計主要動因理論的評價

1.內(nèi)部審計動因理論不完整。多數(shù)內(nèi)部審計動因理論只借用了其他單一學科的理論，無法完整解釋內(nèi)部審計的產(chǎn)生與發(fā)展問題。第一，理論是基于現(xiàn)代企業(yè)產(chǎn)生的理論，在審計產(chǎn)生初期，企業(yè)未出現(xiàn)，也產(chǎn)生了審計需求。在實踐中不但存在不計成本而進行審計的問題，也存在無視成本而不審計的問題。此時的成本并不起決定性作用。第二，交易成本理論的內(nèi)部審計信息說難以從本質(zhì)上解釋內(nèi)部審計。信息不對稱阻礙了內(nèi)部審計的發(fā)展，獲取深層次的信息是組織賦予內(nèi)部審計的權(quán)利，以便作出內(nèi)部審計之后的制度和職能安排。第三，受托責任是兩權(quán)分離的結(jié)果。所有權(quán)要監(jiān)督剩余控制權(quán)，產(chǎn)生了內(nèi)部審計需求，可見，受托責任是隨著兩權(quán)分離而與內(nèi)部審計需求一并產(chǎn)生的結(jié)果。同時，受托責任并不一定必然導(dǎo)致內(nèi)部審計。只有受托責任而沒有利益沖突，或者有利益沖突但不需要監(jiān)管，或者不需要采用內(nèi)部審計這種方式監(jiān)管時才不需要內(nèi)部審計。第四，從基本價值觀的角度分析內(nèi)部審計的動因，將內(nèi)部審計動因歸集為共同的良好的價值觀，概念不具體，弱化了內(nèi)部審計動因的經(jīng)濟屬性，邏輯性不強，不能由此進一步推導(dǎo)內(nèi)部審計的其他理論要素。2.未區(qū)分內(nèi)部審計動因及其理論。內(nèi)部審計動因理論是用來解釋內(nèi)部審計動因的，但理論本身并不能全面解釋內(nèi)部審計動因，這一本質(zhì)的區(qū)別卻被多數(shù)理論工作者所忽視。內(nèi)部審計動因應(yīng)該是具體的、明確的概念，其基礎(chǔ)性、穩(wěn)定性的特征可以保證基于內(nèi)部審計動因構(gòu)建的內(nèi)部審計理論結(jié)構(gòu)體系的邏輯一致性。

二、內(nèi)部審計動因分析

（一）內(nèi)部審計動因的邏輯分析

1.兩權(quán)分離是內(nèi)部審計產(chǎn)生的基礎(chǔ)。不論從何種理論分析，內(nèi)部審計產(chǎn)生的前提都是兩權(quán)分離，即所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離。兩權(quán)分離經(jīng)歷了一個歷史過程，在公司制企業(yè)出現(xiàn)并成為市場的主流經(jīng)濟體之后，所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)完全分離，內(nèi)部審計得到了長足的發(fā)展，業(yè)務(wù)范圍延伸到整個管理領(lǐng)域。因此，可以說沒有兩權(quán)分離就不可能有內(nèi)部審計。2.利益沖突是內(nèi)部審計產(chǎn)生的直接原因。兩權(quán)分離決定了利益沖突的存在。首先，兩權(quán)分離產(chǎn)生利益差異。所有者期望管理者忠實履行受托責任并盡可能減少經(jīng)營損失，而管理者期望個人獲利最大化而厭惡單向的付出。其次，人的欲望無窮性和利益不足導(dǎo)致利益沖突。隨著企業(yè)的發(fā)展，所有者和經(jīng)營者的欲望會進一步膨脹。當實際利益差異日益加大而訴求無法滿足時，利益沖突必然出現(xiàn)。最后，利益沖突需要調(diào)控。經(jīng)營者利益分配制度的參與權(quán)有限，當利益沖突達到一定程度后，雙方需要進行調(diào)控以防范沖突。內(nèi)部審計監(jiān)督是利益調(diào)控的主要方式。3.控制需求是內(nèi)部審計產(chǎn)生的根本動力。當所有者認為利益沖突帶來的損失或者危害需要加以監(jiān)督和控制時，由內(nèi)部審計對管理者進行監(jiān)督成了其最佳的選擇。同樣，高層管理者為了防控再次分權(quán)后出現(xiàn)利益沖突帶來的損失或者危害，需要內(nèi)部審計人員為維護其利益而監(jiān)督底層經(jīng)營者。4.防控舞弊是內(nèi)部審計的內(nèi)在要求?；诶鏇_突產(chǎn)生的內(nèi)部審計，其首要的職責必然是防控利益沖突帶來的損失和危害。而危害所有者利益的主要行為之一就是財務(wù)舞弊，因此，防控財務(wù)舞弊成了內(nèi)部審計的天然屬性，是進行內(nèi)部審計工作的內(nèi)在要求。如果不存在防控舞弊的需求，則內(nèi)部審計也不會產(chǎn)生。

（二）內(nèi)部審計動因的哲學分析

內(nèi)部審計作為一項管理活動，其直接的理論基礎(chǔ)是建立在經(jīng)濟學基礎(chǔ)上的。作為一種調(diào)節(jié)管理活動中不同行為人利益沖突的機制，內(nèi)部審計的動因延伸到了哲學范疇。1.人的本性決定了經(jīng)濟行為的自利性。人性建立在人的價值與需求基礎(chǔ)之上，通過人的社會行為表現(xiàn)出來，是社會管理與控制的基礎(chǔ)。人的性質(zhì)以及人性假說理論告訴我們，人在經(jīng)濟行為中是具有自利性的。自利行為原則是指人都以自身利益的最大化為目標。性惡論認為人的本性是自利的。性善論認為由于歷史發(fā)展與社會制度等原因，人有自利要求，但人能按照理性的原則進行協(xié)調(diào)。管理學中的經(jīng)濟人、社會人、自我實現(xiàn)的人和復(fù)雜人等人性假設(shè)理論，或是以自利性為基礎(chǔ)，或是以自利性作為條件之一界定基礎(chǔ)需求。2.自利性經(jīng)濟行為導(dǎo)致機會主義。人的自利性是其經(jīng)濟行為的天然屬性，也是經(jīng)濟學的邏輯基礎(chǔ)。從交易費用的角度看，自利和信息不對稱產(chǎn)生了機會主義。因為人具有自利性的一面，其所從事的各種經(jīng)濟活動最終目的是為了滿足自身的需要。人們在追求自身效用最大化時，常常會產(chǎn)生機會主義動機。同時，因為人是有限理性的，在信息不對稱情況下，一些人可能向?qū)Ψ秸f謊或者要挾對方以謀取私利。機會主義說明人的本性中損人利己的一面是不可避免的，存在機會就會行動。3.機會主義的防范需要制度約束。由于企業(yè)是各種自利人的集合，因此必然存在機會主義問題，要降低機會主義的危害，就需要通過企業(yè)內(nèi)部制度來協(xié)調(diào)和控制。制度的一個非常重要的功能就是約束人的機會主義行為。投資者事先很難知道管理者在什么時候會以何種具體方式采取機會主義行為，人的行為的不確定性使投資者寧愿相信機會主義行為會隨時發(fā)生。因此，投資者就會采取措施防范管理者的機會主義行為。進行制度約束，在不斷完善制度以適應(yīng)更加復(fù)雜多樣的機會主義行為時，也要采取更多控制措施，對利用制度漏洞或繞過制度約束的機會主義行為，加以防范。4.內(nèi)部審計是制度約束的重要環(huán)節(jié)。在公司治理體系中，內(nèi)部審計成為監(jiān)督約束機制的重要環(huán)節(jié)，這是由投資者和各層級管理者之間對控制權(quán)（監(jiān)督權(quán)）的分配決定的，內(nèi)部審計的職能正是這一監(jiān)督控制權(quán)的體現(xiàn)。投資者和管理者希望通過內(nèi)部審計來控制企業(yè)人員的機會主義行為，降低交易費用，增加企業(yè)收益，并使投資者和管理者獲得控制權(quán)上的收益，使內(nèi)部審計在管理控制過程的事前策劃、事中控制及事后監(jiān)督中發(fā)揮作用，彌補外部審計在公司治理中僅限于事后監(jiān)督的不足。從而使內(nèi)部審計成為公司治理機制的重要組成部分。

三、基于問題導(dǎo)向的內(nèi)部審計錯弊動因

（一）內(nèi)部審計理論研究的問題導(dǎo)向選擇

理論研究方法包括問題導(dǎo)向和方法導(dǎo)向兩種研究思路。問題導(dǎo)向是指遇到問題時，不受現(xiàn)有理論認知或分析框架的限制，用系統(tǒng)性的觀點分析問題的內(nèi)在邏輯，找到問題的起因和本質(zhì)，然后研究解決問題的途徑或方法。問題導(dǎo)向的研究思路是：現(xiàn)象和提出問題、認識和分析問題、方法研究和文獻選用、解決問題和事實檢驗。方法導(dǎo)向則是指在遇到問題之后，首先確定用何種研究方法和分析工具進行解釋和分析，然后遵循現(xiàn)已形成的或者普遍接受的常規(guī)范式去研究問題和解決問題。1.以問題導(dǎo)向的方法進行理論研究。內(nèi)部審計的理論研究的根本任務(wù)在于不斷發(fā)現(xiàn)和解決現(xiàn)實中的具體問題。因此，內(nèi)部審計的理論研究應(yīng)該是問題導(dǎo)向的。首先，問題導(dǎo)向更有利于保證研究的客觀真實性。問題導(dǎo)向認為內(nèi)部審計理論研究應(yīng)該源于直覺并將之邏輯化和系統(tǒng)化，而方法導(dǎo)向傾向于訓練人們的直覺來適應(yīng)現(xiàn)有的抽象理論。其次，問題導(dǎo)向有利于揭示事物的本質(zhì)。問題導(dǎo)向引導(dǎo)人們以問題為中心審視問題的內(nèi)在邏輯，在抓住問題本質(zhì)后才研究解決的方法和途徑。而方法導(dǎo)向用現(xiàn)有的方法去分析問題會造成問題的簡單化。再次，問題導(dǎo)向有利于成果創(chuàng)新。基于問題導(dǎo)向進行研究，在揭示事物本質(zhì)之前，不會受任何現(xiàn)有條條框框的限制，更容易獲得創(chuàng)造性成果。而方法導(dǎo)向由于帶著某種方法的固有思維模式，難以創(chuàng)新。最后，問題導(dǎo)向的研究思路符合人們的認識規(guī)律。理論研究要正確地解決在社會實踐活動中遇到的問題，首先要從認識問題開始，遵循認識問題、分析問題、解決問題的思路，而不是先確定解決問題的方法。2.以問題為內(nèi)部審計的核心思想和發(fā)展主線構(gòu)建理論的核心要素。首先，以問題為中心是內(nèi)部審計研究的核心思想。內(nèi)部審計因問題而產(chǎn)生和發(fā)展，其使命在于發(fā)現(xiàn)問題、解決問題。由于在社會經(jīng)濟活動的管控方面出現(xiàn)了問題，才產(chǎn)生了對內(nèi)部審計的需求。企業(yè)中管控問題的復(fù)雜化，促進了內(nèi)部審計的發(fā)展。無論是內(nèi)部審計理論要素還是內(nèi)部審計實踐方法，其最終目的都在于正確認識管控問題，以便更好地解決管控問題，履行內(nèi)部審計的使命和職能。其次，以問題為抓手是內(nèi)部審計研究的發(fā)展主線。內(nèi)部審計基于管控問題產(chǎn)生，其使命在于解決管控問題，那么內(nèi)部審計研究必然要以管控問題為對象，分析問題、研究問題、揭示問題、解決問題。圍繞問題這一研究主線展開研究，一是可以保證內(nèi)部審計不偏離核心思想，緊緊圍繞本質(zhì)和使命構(gòu)建理論與實踐體系，二是可以保證理論結(jié)構(gòu)前后的邏輯一致性，進而實現(xiàn)學科體系的嚴謹性和科學性。

（二）問題導(dǎo)向下內(nèi)部審計的錯弊動因

1.內(nèi)部審計的動因是錯弊。在問題導(dǎo)向下，內(nèi)部審計產(chǎn)生和發(fā)展都是基于對社會經(jīng)濟活動管控的需求，而管控的對象就是錯誤和舞弊。正如《蒙氏審計學》（第11版）開門見山地指出：簿記起源于公元前4000年左右，政府當時就建立了包括審計在內(nèi)的控制手段以減少因官員不稱職或欺詐所造成的錯誤和舞弊。隨著審計逐漸演化為政府審計、民間審計及內(nèi)部審計，各自的動因和目標相應(yīng)變化，錯誤和舞弊成為內(nèi)部審計的動因。發(fā)現(xiàn)錯誤和舞弊行為是內(nèi)部審計的內(nèi)在動力，內(nèi)部審計已經(jīng)逐步滲透到預(yù)防、檢查和評價錯誤和舞弊的活動中。首先，內(nèi)部審計通過參與企業(yè)管理制度的設(shè)計，使企業(yè)提高各種管理程序?qū)﹀e誤和舞弊行為的防御能力。然后，內(nèi)部審計對管理控制活動的監(jiān)督和檢查，可以有效地、及時地發(fā)現(xiàn)錯誤和舞弊，降低其給企業(yè)帶來的危害。最后，內(nèi)部審計通過對錯誤和舞弊事實審核及評價，有助于企業(yè)改進管理。錯誤是指不正確，與客觀實際不符；舞弊是指行為主體使用欺騙手段獲取不當或非法利益的故意行為?？梢姡e誤和舞弊是兩個不同的概念。錯誤強調(diào)客觀結(jié)果與主觀欲望不符，或者是未反映客觀實際，錯誤重在揭示和監(jiān)督。舞弊的前提是主觀故意，其蓄意目的導(dǎo)致其行為的隱蔽性和危害性都大于錯誤。作為內(nèi)部審計的動因，錯誤和舞弊是動因的兩個方面，內(nèi)部審計不會單獨面對錯誤問題，也不會單獨解決舞弊問題，錯誤中可能隱藏舞弊，舞弊中可能包含錯誤。因此，將內(nèi)部審計錯誤和舞弊的動因統(tǒng)稱為錯弊，以強調(diào)這一概念的整體性。2.錯弊動因的概念特征。作為內(nèi)部審計動因的錯弊具備如下理論特征：第一，錯弊是具體化的概念。內(nèi)部審計動因是內(nèi)部審計理論結(jié)構(gòu)的要素之一，應(yīng)該是明確的、具體的，而不是抽象的。第二，錯弊是一體化的概念。從動因需求上看，需要內(nèi)部審計解決的不只是舞弊，還包括錯誤。對于一項審計問題應(yīng)從錯誤和舞弊兩個方面看。如果只是檢查錯誤，可能會遺漏錯誤問題中隱藏的舞弊行為。如果只是關(guān)注舞弊，可能會淡化管理錯誤帶來的風險。第三，錯弊是經(jīng)濟化的概念。錯弊是在企業(yè)內(nèi)部管理活動中為獲取經(jīng)濟利益而產(chǎn)生的，不包括為政治利益和其他利益產(chǎn)生的錯弊。同時，只要是管理舞弊，雖然未產(chǎn)生財務(wù)舞弊，但如果違反管理程序和制度要求，就需內(nèi)部審計來防范。第四，錯弊是內(nèi)含需求的概念。作為動因，錯弊是指其本身內(nèi)含了防控和解決的需求。如果錯弊不需要解決，或者未到需要解決的程度，就不會需要內(nèi)部審計。

（三）問題導(dǎo)向下內(nèi)部審計錯弊動因的分析

第5篇：審計的起源和審計的本質(zhì)范文

一、觀點綜述及問題提出

審計主體是審計學基本理論的研究范疇，必須首先加以明確和規(guī)范。狹義審計主體是指審計活動的執(zhí)行者，即審計人(Auditor)。他與被審計人、審計授權(quán)人一起構(gòu)成審計工作中的三方審計關(guān)系，審計人在此關(guān)系中的獨立性正是審計靈魂的體現(xiàn)。依據(jù)傳統(tǒng)審計理論，我國現(xiàn)存審計主體包括國家審計機關(guān)、單位內(nèi)部審計機構(gòu)和民間審計組織，這已是不爭的事實。學術(shù)界對環(huán)境審計主體爭議不在于其構(gòu)成內(nèi)容，而主要集中在誰更應(yīng)該發(fā)揮主導(dǎo)作用。目前主要表現(xiàn)為以下三種觀點。

觀點一：認為環(huán)境審計應(yīng)以政府審計為主導(dǎo)。這是一種較傳統(tǒng)的審計觀點。肖文八指出環(huán)境審計的體系設(shè)置應(yīng)以政府審計為主導(dǎo)。主要原因有三：一是因為政府是 “環(huán)境產(chǎn)品”（屬于一項公共產(chǎn)品）的主要投資方和管理者，當然有權(quán)委派政府審計機構(gòu)對其審計；二是政府審計可借用國家力量，更具有權(quán)威性；三是由于受到傳統(tǒng)計劃經(jīng)濟的影響，“官廳審計”在我國傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)中一直占據(jù)主導(dǎo)地位，是路徑依賴的必然選擇。1998年國務(wù)院在批準審計署的機構(gòu)改革方案中強化了環(huán)境審計的職能，第一次將環(huán)境審計職能明確賦予審計機關(guān)。審計署專門設(shè)立環(huán)境審計機構(gòu)――農(nóng)業(yè)與資源環(huán)境保護審計司。但應(yīng)注意的是政府審計機構(gòu)是政府行政機構(gòu)的一個派出機關(guān)，其行政關(guān)系隸屬于政府，與國家環(huán)保機構(gòu)的身份相同，與國有企業(yè)很難從產(chǎn)權(quán)主體的角度劃清界線，政府審計作為規(guī)則的制定者（如審計標準等）、審計業(yè)務(wù)的執(zhí)行者、審計結(jié)果的監(jiān)督者，具有更多重身份介入環(huán)境審計事項，很難保證審計結(jié)果的公允、公開和公正，更難免不出現(xiàn)委托鏈條中的合謀，在現(xiàn)有制度條件下（法規(guī)制度的不健全，尤其是沒有出臺環(huán)境審計準則，相當于沒有職業(yè)標準的狀態(tài)下執(zhí)業(yè)），易導(dǎo)致囚徒困境中雙方的合作均衡。政府審計無法保證身份的獨立，因而也就難以正本清源。另一方面從審計的權(quán)威性看，雖然政府審計是駕馭國家機器的力量來體現(xiàn)其至高無上的權(quán)威性，但民間審計則用其自身的市場競爭力征服客戶，其權(quán)威性更具有親和力。

觀點二：環(huán)境審計應(yīng)以內(nèi)部審計為主導(dǎo)。羅恩?布萊克認為環(huán)境審計起源于內(nèi)部審計，隨著內(nèi)部審計師慢慢地適應(yīng)環(huán)境審計的需要，環(huán)境審計師與內(nèi)部審計師的角色將合二為一。他只是出于避免人員重復(fù)設(shè)置得出的結(jié)論，并未作其他的詳細解釋。這種觀點只是一家之言，很難適應(yīng)中國的現(xiàn)狀，自然不會被大多數(shù)人所接受，內(nèi)部審計一直是政府審計的附屬物而存在，這一點已為理論界所共識，自然不可委以重任。審計法規(guī)定，審計署負責指導(dǎo)全國的內(nèi)部審計工作，地方審計機關(guān)負責指導(dǎo)本地區(qū)的內(nèi)部審計工作，審計機關(guān)是政府各部門的派出機構(gòu)，負責指導(dǎo)直屬單位和行業(yè)的內(nèi)部審計工作。政府審計依法對內(nèi)部審計業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督，還通過多種途徑指導(dǎo)、監(jiān)督管理內(nèi)部審計的標準和質(zhì)量。我國的內(nèi)部審計與政府審計有天然的“血親”關(guān)系，與西方國家的內(nèi)部審計存在本質(zhì)的區(qū)別，因而，這種觀點難以適應(yīng)我國的現(xiàn)狀，內(nèi)部審計不能成為環(huán)境審計的主導(dǎo)。

觀點三：認為政府審計、社會審計和內(nèi)部審計都是主體，不分主次。原因在于，環(huán)境審計只是審計的一個內(nèi)容或是一個分支，沒有必要與一般審計相區(qū)別，而他們認為審計主體沒有必要區(qū)分主次，三者共存即可。這種觀點過于籠統(tǒng)，符合中庸的思想，但卻與一般審計理論相悖，即使在傳統(tǒng)審計學中三種審計在審計體系中的地位也被普遍描述為“國家審計是主導(dǎo)，內(nèi)部審計和社會審計是重要組成部分?！备粦?yīng)該忽略今天的環(huán)境審計是在市場經(jīng)濟運行條件下展開的，市場的一個基本規(guī)則就是競爭，有競爭就必然有主次。顯然這種觀點難以為眾人接受。

筆者認為：以上三種觀點在新的市場經(jīng)濟條件下都有不足，針對環(huán)境審計這一新生事物，依托現(xiàn)有政府審計、民間審計和內(nèi)部審計三者共存的框架體系，應(yīng)分清職責，發(fā)揮民間審計的主導(dǎo)作用。

二、民間審計主導(dǎo)地位的經(jīng)濟學解釋

按照“委托――理論”，確立民間審計的主導(dǎo)地位，有利于強化社會監(jiān)督，避免公有經(jīng)濟中政府多重角色進入市場導(dǎo)致的低效率。 市場主體間存在信息不對稱并且信息雙方存在利益關(guān)系時，委托關(guān)系開始生成。然而，這種委托關(guān)系表現(xiàn)在公有產(chǎn)權(quán)制度與西方私有產(chǎn)權(quán)制度上是不同的。其特殊性被張維迎描述為：從最初始委托人（全民）到國家權(quán)力中心的自下而上的授權(quán)鏈，以及從權(quán)力中心到最終人（企業(yè)內(nèi)部成員）的自上而下的授權(quán)鏈（張維迎，1995）。政府作為連接雙重體系的“關(guān)鍵人”，它既是初始委托人的人，又是最終人的委托人。在環(huán)境審計的關(guān)系鏈中，一方面，作為初始委托人的全體代際人民，實際處于虛位狀態(tài)，缺乏監(jiān)督人的積極性，更不可能通過“用腳投票”的方式來形成對人的威脅，使人的行為符合全體人民福利最大化的目標；另一方面，國家取得公眾產(chǎn)權(quán)的權(quán)，在主管政府與經(jīng)營者之間構(gòu)建了事實上的委托關(guān)系。但是，委托人不具有最終的剩余索取權(quán)，也不能自由退出委托合約；人也并非是經(jīng)理人市場的最優(yōu)選擇。在這種特殊的委托關(guān)系鏈中，如果缺乏對監(jiān)督者（國家）行為的有效監(jiān)督，就不能排除監(jiān)督者利用手中廉價投票權(quán)為自己謀利益，或者與人合謀共同截留或侵占本應(yīng)屬于國家剩余的可能性。監(jiān)督者機會主義行為的存在不僅會誘發(fā)人的尋租行為，而且，監(jiān)督者也可能主動進行“政治創(chuàng)租”和抽租（Mcchesncy，1998）。我國現(xiàn)階段環(huán)境公共產(chǎn)品的提供者主要是由政府來完成的，而環(huán)境審計則是要對其執(zhí)行結(jié)果進行驗證和執(zhí)行效率作以評價，為了避免公有經(jīng)濟委托鏈中的“合謀”，避免政府多角色進入市場導(dǎo)致的低效率，在環(huán)境審計的執(zhí)行過程中，政府審計應(yīng)盡量堅持回避的原則，僅僅履行“裁判員”的職責，而監(jiān)督行為的執(zhí)行者即“運動員”應(yīng)是民間審計，發(fā)揮其獨立第三方的監(jiān)督立場。

運用“委托――理論”，解決生態(tài)環(huán)境問題的外部性，需建立產(chǎn)權(quán)規(guī)范的市場化體系。 生態(tài)環(huán)境問題的本質(zhì)經(jīng)濟特征是外部性，這種外部性必然導(dǎo)致與其相關(guān)聯(lián)的環(huán)境審計問題的復(fù)雜性，與傳統(tǒng)審計相比涉獵的范圍更廣，關(guān)聯(lián)利益主體更復(fù)雜，產(chǎn)權(quán)關(guān)系更難以明晰。要真正發(fā)揮環(huán)境審計的功效，環(huán)境問題利益主體相互均衡，就必須設(shè)計一種產(chǎn)權(quán)關(guān)系清晰的制度安排，符合市場經(jīng)濟的規(guī)則。從中國目前所處的經(jīng)濟轉(zhuǎn)型階段看，要深化市場化改革，政府應(yīng)加強建立新的各種制度性的基礎(chǔ)設(shè)施，最主要的是設(shè)立各種市場經(jīng)濟要求的法律和獨立公正的執(zhí)法體系，努力保持機會均等和社會公正。政府審計應(yīng)淡出市場，真正履行其全國審計最高的管理者和準則、法規(guī)制定者的職責，使其真正成為審計市場運行中的“裁判員”；發(fā)揮民間審計的主導(dǎo)作用，就是要大力發(fā)展注冊會計師環(huán)境審計業(yè)務(wù)，有利于形成規(guī)范的審計市場化體系。

執(zhí)業(yè)注冊會計師（CPA）最有能力勝任新的審計業(yè)務(wù)。無論是從其專業(yè)能力，還是市場適應(yīng)能力方面，民間審計更能適應(yīng)環(huán)境審計的新要求，亦能擔此重任，最具審計市場競爭力。我國現(xiàn)階段開展的環(huán)境審計業(yè)務(wù)僅僅是有關(guān)環(huán)保資金籌集、運用過程的財務(wù)審計，依然停留在傳統(tǒng)審計的角度，未進入實質(zhì)性的更深層次的審計環(huán)節(jié)。隨著環(huán)境審計業(yè)務(wù)的進一步拓展，需要大量的專業(yè)環(huán)境審計人員。1992年加拿大特許會計師協(xié)會（CICA）了一份題為《環(huán)境審計和會計職業(yè)界的作用》的研究報告認為，注冊會計師在未來的環(huán)境審計中應(yīng)發(fā)揮越來越重要的作用。在我國，CPA是一批經(jīng)過最為嚴格、具有相當難度、組織嚴密的考試選的，并在執(zhí)業(yè)過程中不斷接受后續(xù)教育（《中國注冊會計師法》規(guī)定的法定后續(xù)教育）的專業(yè)人才。在組織形式上，CPA構(gòu)成的會計事務(wù)所形式上多是合伙制，注冊會計師必須承擔因?qū)徲嬝熑味o委托人帶來的損失，合伙人之間的連帶關(guān)系使事務(wù)所內(nèi)部相互監(jiān)督，降低審計風險。尤其需要強調(diào)的是政府審計機關(guān)作為國家的一個行政機構(gòu)，在我國政府機構(gòu)改革的關(guān)鍵時期，不可能增加大量的審計人員來適應(yīng)新業(yè)務(wù)的需要；內(nèi)部審計受制于企業(yè)自身規(guī)模的限制，也不可無限擴大；只有民間審計才有能力吸收大量的從業(yè)人員。

三、開放型環(huán)境審計主體的新模式

隨著我國規(guī)范的市場化體系的不斷完善，適應(yīng)環(huán)境審計向更深層次發(fā)展，必須重構(gòu)我國環(huán)境審計主體的格局。建立以民間審計為主導(dǎo)，政府審計、內(nèi)部審計、環(huán)保專業(yè)人士等多方共同參與的開放式環(huán)境審計模式（見下圖）。

（一）第一層委托關(guān)系。在環(huán)境審計委托關(guān)系中，全體代際人民作為最初委托人，由于其位虛置，政府成為實際的委托人（同時又是人），委托國家環(huán)保局、國家審計局等政府機構(gòu)對環(huán)境問題進行管理，政府的環(huán)境審計機關(guān)和環(huán)保局就成為這一鏈條中的人。同時，政府（包括代際人民）就成為審計第三關(guān)系人，即審計授權(quán)人，對被審計人要求經(jīng)濟責任，授權(quán)審計人對被審計人審計并接受證實經(jīng)濟責任承擔和履行情況報告的人。

第6篇：審計的起源和審計的本質(zhì)范文

【關(guān)鍵詞】環(huán)境審計；環(huán)境審計；聯(lián)動機制

1.我國環(huán)境審計現(xiàn)狀分析

環(huán)境審計是對經(jīng)濟活動出現(xiàn)的環(huán)境問題和環(huán)境責任進行監(jiān)督、評價和鑒證，環(huán)境的公共品特性使得許多國家越來越關(guān)注環(huán)境問題并逐步參與環(huán)境審計。我國的環(huán)境審計始于20世紀80年代，經(jīng)過二十多年環(huán)境審計的發(fā)展，我國的環(huán)境審計已經(jīng)取得了一定成效，但仍存在以下問題。

1.1 環(huán)境審計范圍

我國目前的環(huán)境審計主要是由政府審計，主要對環(huán)境資源使用的真實性、合法性和使用效率進行審計，其審計重點是對環(huán)境收費的績效審計和重點工程的專項環(huán)境審計。事實上環(huán)境系統(tǒng)的開發(fā)性特點與現(xiàn)今的經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展要求擴大了環(huán)境審計范圍，具體表現(xiàn)為環(huán)境保護法規(guī)的執(zhí)行、環(huán)保機構(gòu)的設(shè)置、環(huán)保資金的使用、環(huán)保措施的有效及環(huán)境風險的評估等。而我國環(huán)境審計范圍局限于專項和合規(guī)方面即對環(huán)保資金使用和企業(yè)對環(huán)保法規(guī)的執(zhí)行方面，對于環(huán)保機構(gòu)設(shè)置、環(huán)保措施有效性和環(huán)境風險評估方面并未深入，這影響到環(huán)境審計的質(zhì)量和效果，不利于社會經(jīng)濟發(fā)展。

1.2 環(huán)境審計主體

政府審計機關(guān)的行政關(guān)系和多重身份并不利于環(huán)境審計的開展，且審計結(jié)果的公眾信賴程度偏低。首先，審計主體的獨立性不確定。政府審計機構(gòu)是國家政府行政機構(gòu)的一個派出機關(guān)，其與環(huán)保機構(gòu)一樣隸屬于政府，在對環(huán)保機構(gòu)與國有企業(yè)時難以作為獨立主體實施審計。其次，政府審計機關(guān)的多重身份。政府審計機關(guān)既要制定是審計規(guī)則，同時又要開展具體的審計業(yè)務(wù)的，并要對審計結(jié)果進行監(jiān)督。審計機關(guān)的多重身份不利于環(huán)境審計質(zhì)量的提高。在政府環(huán)境審計活動中，獨立性的不確定以及多身份就難以保證審計結(jié)果的公允、公開和公正，其審計的效果差。

1.3 環(huán)境審計質(zhì)量

經(jīng)過實地調(diào)研，我們發(fā)現(xiàn)環(huán)境審計質(zhì)量不高是除環(huán)境審計范圍不確定和環(huán)境審計主體單一外一個主要問題。由于資源環(huán)境審計涉及領(lǐng)域?qū)捛覍I(yè)性極強。就被審計對象涉及的具體的資源環(huán)境業(yè)務(wù)領(lǐng)域?qū)I(yè)性很強，而政府審計人員主要以財務(wù)、會計等經(jīng)濟管理專業(yè)居多，過強的專業(yè)性對于審計人員有極高的專業(yè)門檻，其審計質(zhì)量難以得到保證。

2.環(huán)境審計聯(lián)動機制

就本質(zhì)上講，環(huán)境審計是是一種新興領(lǐng)域的審計業(yè)務(wù)，其審計對象為企業(yè)和政府的環(huán)境行為。從西方國家環(huán)境審計的實踐來看，社會審計在環(huán)境審計領(lǐng)域發(fā)揮了重要作用。因此，建立環(huán)境審計聯(lián)動機制是提高審計質(zhì)量的可行途徑。

2.1 審計聯(lián)動

審計聯(lián)動是兩個或兩個以上審計主體通過人員互聘、資源共享和項目合作等方式，實現(xiàn)人力、物力、財力等方面的優(yōu)化整合，以達到共同提升審計質(zhì)量的目標。審計聯(lián)動是各審計組織在自愿互利的基礎(chǔ)上開展的，是各審計組織提高業(yè)務(wù)水平和審計能力的一個重要渠道。在我國環(huán)境審計迅速發(fā)展的今天，作為環(huán)境審計主體的政府審計機關(guān)雖承擔大量的環(huán)境審計活動，其理論和實務(wù)能力也得到了不斷的提升，但人員的專業(yè)背景與環(huán)境審計的專業(yè)要求仍有一定的差距。因此，引入社會審計和加強內(nèi)部審計實施審計聯(lián)動有利于環(huán)境審計的發(fā)展。

2.2 審計聯(lián)動機制

聯(lián)動機制是以實現(xiàn)資源共享，通過主體間相互合作、競爭的關(guān)系，發(fā)揮在實現(xiàn)目標過程中的各種因素作用，以及這些要素如何與聯(lián)動的目標相一致。換言之，環(huán)境審計聯(lián)動機制是對環(huán)境審計聯(lián)動在實施過程中具有協(xié)調(diào)和控制功能的各要素的總稱。以系統(tǒng)理論為指導(dǎo)，建立環(huán)境審計聯(lián)動機制，注重各主體間整體功能的發(fā)揮。

2.3 環(huán)境審計聯(lián)動影響因素

2.3.1 環(huán)境審計依據(jù)

環(huán)境審計依據(jù)是關(guān)于環(huán)境審計主體的任職要求、實施環(huán)境審計的法律依據(jù)和執(zhí)行環(huán)境審計過程遵循的法規(guī)、制度等行為規(guī)范。環(huán)境審計是一項獨立的監(jiān)督活動，進行審計就需要有審計依據(jù)。但我國的環(huán)境審計依據(jù)并不完善，主要在審計主體、法律依據(jù)和審計主體責任三個方面。首先，審計主體單一。目前，對于環(huán)境審計主體的任職要求主要是以政府審計為基礎(chǔ)，并未能明確社會審計在環(huán)境審計的作用。其次，法律依據(jù)。盡管我國已在環(huán)境保護方面頒布了許多許多法律規(guī)章，為我國開展政府環(huán)境審計提供了法律依據(jù)。但我們應(yīng)該注意，我國的環(huán)境法律還不完善，即使是政府環(huán)境審計在一般情況下也缺乏審計依據(jù)支持，使得審計部門的工作受到限制。再次，審計主體責任?，F(xiàn)有法律未能明確審計機關(guān)在環(huán)境保護的責任和地位，使得環(huán)境審計人員無法完整的履行環(huán)境保護的審查管理，不利于環(huán)境審計的合法、順利地開展。

2.3.2 聯(lián)動資源配置聯(lián)動制度

聯(lián)動資源配置聯(lián)動制度應(yīng)包括聯(lián)席制度和審計對象聯(lián)動兩部分。聯(lián)席制度，一方面是審計部門間聯(lián)會制度，另一方面是審計部門與相關(guān)部門的聯(lián)會制度。由于要發(fā)揮社會審計在環(huán)境審計中的作用，政府要將一些環(huán)境審計業(yè)務(wù)委托給社會審計組織完成，為提高審計效率和審計質(zhì)量，政府應(yīng)建立聯(lián)會制度加強雙方溝通并及時解決審計過程中出現(xiàn)的問題。同時，為方便數(shù)據(jù)獲取和減少審計中的阻礙，審計組織應(yīng)與審計項目的相關(guān)機構(gòu)進行及時有效的協(xié)調(diào)，以保證審計活動的順利進行。審計對象聯(lián)動。由于環(huán)境審計本身起源于內(nèi)部審計，加之各被審計單位的自身信息相對完善，為提高審計效率，可以邀請自身項目以外的同背景單位參與，實地調(diào)研同背景單位的情況，獲取相關(guān)的對比性資料，為審計項目的開展尋找有效途徑。

3.環(huán)境審計聯(lián)動機制構(gòu)建

3.1 以政府審計機關(guān)為主導(dǎo)，注冊會計師、環(huán)境管理系統(tǒng)審核員參與的政府環(huán)境審計工作機制

環(huán)境審計產(chǎn)生與環(huán)境受托責任，要求環(huán)境審計為環(huán)境保護和經(jīng)濟發(fā)展的協(xié)調(diào)服務(wù)。而經(jīng)濟的快速發(fā)展已嚴重破環(huán)環(huán)境，由環(huán)境引發(fā)的問題威脅了社會公眾利益。因此，受托環(huán)境責任已成為政府公共受托經(jīng)濟責任的重要內(nèi)容（蔡春、陳曉媛，2006[5]）。在內(nèi)部環(huán)境審計上，隨著企業(yè)的綠色競爭戰(zhàn)略、規(guī)避環(huán)境風險、滿足國際貿(mào)易綠色環(huán)保的要求等意識的加強，企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境管理系統(tǒng)審核應(yīng)得到進一步的加強；而在民間環(huán)境審計方面，因而環(huán)境審計準則的制定、計量和評價標準等的理論上的難點與注冊會計師的風險規(guī)避，其實務(wù)進展預(yù)期相對緩慢。因此，構(gòu)建我國的環(huán)境審計體系，應(yīng)以政府審計為主，整合民間和內(nèi)部審計資源可以彌補政府審計資源的不足，并提高我國環(huán)境審計的質(zhì)量。如政府可將環(huán)境審計的業(yè)務(wù)委托給注冊會計師或通過環(huán)境管理系統(tǒng)審核員（環(huán)境審計人員）指導(dǎo)企業(yè)進行規(guī)劃、合理的內(nèi)部審計以提高環(huán)境審計的效率。

3.2 完善支持制度

3.2.1 環(huán)境審計依據(jù)

環(huán)境審計依據(jù)主要包括審計法律依據(jù)、是審計主體行為規(guī)范和評價標準，前兩個內(nèi)容主要可以通過環(huán)境審計準則體現(xiàn)。因此，完善環(huán)境審計依據(jù)可以分為環(huán)境審計準則和被審計事項的評價標準。環(huán)境審計準則。環(huán)境審計是審計與諸多學科交叉和融合而形成的，審計內(nèi)容和對象不同于常規(guī)審計。同時，搜集和評價環(huán)境審計證據(jù)所運用的程序和方法應(yīng)有自己的特點，所以單獨制訂環(huán)境審計準則是必要的。就具體內(nèi)容而言應(yīng)包（下轉(zhuǎn)第214頁）（上接第211頁）括環(huán)境審計人員資格條件和環(huán)境審計人員行為兩方面。環(huán)境審計人員資格條件的要求是為了保證環(huán)境審計工作的正常開展，比如應(yīng)有的道德素質(zhì)和職業(yè)勝任能力。環(huán)境審計人員行為則是保證審計質(zhì)量。審計人員行為的要求可分為項目初始、實施和報告三部分。項目初始階段，制訂計劃、確定某一審計項目的具體內(nèi)容、編制審計方案等的要求；實施階段，對環(huán)境內(nèi)部控制的了解、測試和評價風險等的要求；報告階段包括報告的編制要求等。被審計事項的評價標準是指被審計單位在各項與環(huán)境相關(guān)活動中應(yīng)當遵循的法律、法規(guī)、制度和相關(guān)標準。

3.2.2 聯(lián)席制度

聯(lián)席會議在政府審計機關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)下，研究解決環(huán)境審計中的重要問題，統(tǒng)籌協(xié)調(diào)相關(guān)部門，提高審計效率和審計質(zhì)量。研究環(huán)境審計項目的特點，制定審計工作計劃和階段性目標；研究項目審計工作中的重點和難點問題，提出解決方案；協(xié)調(diào)解決審計工作中涉及相關(guān)部門的環(huán)境問題，促進部門間協(xié)作配合，保證環(huán)境審計合法、順利地進行。該聯(lián)席會議原則上每個項目召開1至2次，根據(jù)工作需要可臨時召開全體會議或部分成員會議。在會議內(nèi)容上主要由召集人提出需研究解決的問題和事項，確定會議時間及形式，由召集人或者召集人委托的成員召集。在會議結(jié)束后，以會議紀要形式明確會議議定事項，印發(fā)各相關(guān)單位。在項目執(zhí)行中，要求各成員之間要互通信息，相互配合，相互支持，形成合力，充分發(fā)揮聯(lián)席會議的作用。

參考文獻

[1]房巧玲.會計師事務(wù)所發(fā)展環(huán)境審計業(yè)務(wù)的策略選擇[J].中國注冊會計師,2009(07).

[2]蔡春,陳曉媛.環(huán)境審計論[M].北京:中國時代經(jīng)濟出版社,2006.

第7篇：審計的起源和審計的本質(zhì)范文

    [關(guān)鍵詞]注冊會計師 獨立審計 經(jīng)濟法責任

    注冊會計師審計也稱為民間審計、社會審計或者獨立審計，本文使用的“獨立審計”與“注冊會計師審計”是同義詞。在我國，自獨立審計制度恢復(fù)以來，長期以追究注冊會計師的行政責任為主，近年來注冊會計師承擔民事責任的案件日益增多，注冊會計師民事責任的理論研究一度成為熱點，但是，由于民事責任理論的局限性，使立法和司法實踐舉步維艱。

    一、關(guān)于注冊會計師民事責任的學說

    傳統(tǒng)的民法理論對注冊會計師的民事責任分為兩類，一類是對委托人的責任，一類是對第三人的責任。由于提供審計服務(wù)的注冊會計師一般與委托人有明確的合同關(guān)系，其民事責任的性質(zhì)基本沒有爭議，但對第三人的民事責任屬于什么性質(zhì)，眾說紛紜，歸納起來，具有代表性的有三種學說：契約責任說，侵權(quán)責任說和獨立責任說。

    （一）契約責任說

    在大陸法系國家，普遍將律師、注冊會計師、建筑師等專家的責任定位于契約責任，法國、意大利等國甚至將醫(yī)療過失引發(fā)的訴訟，直接以合同關(guān)系來追究醫(yī)師的責任。大陸法系民法理論一般認為，專家與委托人之間的關(guān)系是一種合同關(guān)系，其法律責任自然應(yīng)當是契約責任。專家與第三人雖然沒有明確的訂立合同的行為，但是可以基于一定的事實認定他們之間存在“事實的合同關(guān)系”，納入合同責任的范圍。也有學者繞開法律關(guān)系，通過比較追究專家契約責任和侵權(quán)責任難易程度，來尋求支持契約責任說的理由。如日本學者下森定認為：在追究專家的責任也可采侵權(quán)責任構(gòu)成的情形，契約關(guān)系上的諸事實，作為判斷的材料，在債務(wù)的內(nèi)容、注意義務(wù)的程度、故意過失及不完全履行的判定、其主張和舉證責任以及損害賠償額的算定等方面，采契約責任構(gòu)成可作更精細、合理的處理，予以說明也要容易些。[1]

    （二）侵權(quán)責任說

    在英美法系，專家對第三人的民事責任主要是侵權(quán)責任，其責任制度是通過判例逐步發(fā)展和完善的。大陸法系的許多學者也支持侵權(quán)責任說，他們認為，如果將專家對委托人應(yīng)當承擔的責任視為契約責任還說的過去，因為他們之間畢竟存在委托合同關(guān)系，至于具體責任承擔上可以有契約責任與侵權(quán)責任競合來彌補契約責任說的不足。但是，很多專家責任是因侵害委托人以外的第三人引發(fā)的，對于注冊會計師來說，他提供的審計信息更多的是第三人采用，其責任更多是針對第三人的責任。把注冊會計師與第三人的關(guān)系認定為契約關(guān)系過于牽強，理論上是有害的，只能模糊契約關(guān)系與侵權(quán)關(guān)系的界線；實踐中是行不通的，牽強的理論完全脫離現(xiàn)實，無法指導(dǎo)對糾紛的裁判。所以，注冊會計師對第三人的民事責任不是契約責任，只能是侵權(quán)責任。

    （三）獨立責任說

    侵權(quán)責任說一針見血的指出了契約責任的詬病，但自身也陷入難以自圓其說的困境。侵權(quán)責任是一種對世責任，無論受害人是誰，只要侵權(quán)行為滿足構(gòu)成要件，就必須對相對人承擔責任。而現(xiàn)實中，注冊會計師對公眾公司公布的會計信息提供鑒證服務(wù)實質(zhì)上是為證券市場提供公共信息，該審計信息的失真，對整個證券市場及其廣大投資者都會產(chǎn)生影響，如果按照侵權(quán)責任理論，注冊會計師的不法行為應(yīng)當對所有受損者承擔責任。然而，循著這種理論邏輯，勢必加重注冊會計師的責任，對這項職業(yè)的發(fā)展造成巨大的制度障礙，這是注冊會計師職業(yè)的不幸，更是社會發(fā)展的不幸。于是學者紛紛尋找其他的出路，提出了獨立責任說。

    獨立責任說認為注冊會計師承擔的民事責任是一種信賴責任，[2] 所謂信賴責任是指注冊會計師作為信息的提供者應(yīng)當對信賴信息的第三人所造成的損失承擔責任，信賴信息的第三人首先要是信賴并采用審計信息的人，其次要是注冊會計師事先已經(jīng)預(yù)知或者可以預(yù)知的人。因此，此說對第三人分為三類：已知的使用人（known user）、已預(yù)見的使用人（Foreseen User） 和可預(yù)見的使用人（Foreseeable User）。

    二、注冊會計師民事責任學說的理論缺陷

    注冊會計師責任的研究，囿于民事責任的形式，提出了三種學說，實質(zhì)上這三種學說都不同程度地突破了傳統(tǒng)民法的理論體系，不但破壞了民法理論的完整性，而且在理論上仍然對現(xiàn)實無法給予圓滿的解釋。民事責任主要有兩種形式，一種是契約責任，另一種是侵權(quán)責任。契約責任是契約當事人一方不履行約定義務(wù)并因此使另一方遭受損害時，法律認可此種損害的賠償而產(chǎn)生的責任。侵權(quán)責任則是法律認可契約不執(zhí)行以外的所有損害賠償所產(chǎn)生的責任。[3] 在責任產(chǎn)生的原因、責任能力、責任范圍、歸責原則、免責事由和訴訟時效等方面都有明顯的區(qū)別，但最本質(zhì)的區(qū)別在于違反義務(wù)的性質(zhì)和責任的目的兩個方面。為了行文簡潔，我們只從這兩個方面展開說明獨立審計的法律責任既不同于違約責任也不同于侵權(quán)責任。

    （一）民事義務(wù)與獨立審計義務(wù)的異質(zhì)性

    契約是當事人自由締結(jié)的“法律”，契約的強制力來自意思自治。契約義務(wù)是依據(jù)契約當事人的意思產(chǎn)生的，只能由交易當事人的意思表示而創(chuàng)立。也就是說，契約責任是當事人違反了意定的義務(wù)所應(yīng)當承擔的在法律上的不利后果，這個意定的義務(wù)只要不是違反國家強制法，無論是什么，當事人都應(yīng)當遵守。而且這個意定的義務(wù)僅僅對同意契約的當事人有拘束力，任何當事人以外的第三人都不必受此義務(wù)約束。與此相對，侵權(quán)義務(wù)則是由法律強加的義務(wù)，對所有人都普遍適用，與人們的意思無關(guān)。正如溫菲爾德（Winfield）所說：“人們之所以可以對契約和侵權(quán)加以區(qū)別，是因為，在侵權(quán)中義務(wù)主要由法律規(guī)定，而在契約中義務(wù)是由當事人自己確定”[4] 侵權(quán)義務(wù)是對整個世界所承擔的義務(wù)，而契約義務(wù)則是僅對另一方契約當事人所承擔的義務(wù)；侵權(quán)義務(wù)是由法律強加的義務(wù)，而契約義務(wù)則是由當事人確定的義務(wù)。

    以上關(guān)于契約義務(wù)和侵權(quán)義務(wù)的描述，包含兩個方面的內(nèi)容，一是義務(wù)針對的主體，也就是與義務(wù)相對的權(quán)利主體，二是義務(wù)的來源。就權(quán)利主體而言，在契約關(guān)系中，是指特定的契約相對人，任何契約當事人以外的第三人既不能從中獲益也不應(yīng)受損。在侵權(quán)關(guān)系中，任何受害人都可以就自己的損失對加害人主張權(quán)利，只要受害人受到的侵害與加害人的不法行為有因果關(guān)系，加害人有過錯。就義務(wù)的來源而言，契約義務(wù)只能是意定的，侵權(quán)義務(wù)只能是法定的。下面我們來考察獨立審計義務(wù)是否滿足民事義務(wù)性質(zhì)的這兩方面的內(nèi)容。

    前已述及，獨立審計的義務(wù)是一種注意義務(wù)，注意義務(wù)概念起源于英國，通過英國判例的應(yīng)用逐步得到完善。注意義務(wù)的一般原則是在1932年的Donoghue v. Stevenson案[5] 中形成的，也就是后人所稱的“鄰居規(guī)則”（neighbor principle），所謂鄰居規(guī)則指的是一個人應(yīng)當對鄰居盡到合理的愛護?！班従印睂嵸|(zhì)上是對注意義務(wù)的相對人所作的一種限制，指義務(wù)人的行為可以直接或密切影響到的人。后人將鄰居規(guī)則具體化，確定了判斷注意義務(wù)的三階段標準：（1）對損害的預(yù)見性（foresee ability）；（2）當事人之間關(guān)系的接近性（proximity）；（3）在滿足上述兩點的前提下，還應(yīng)注意判斷是否正當與合理（just and reasonable）。[6] 從這三階段標準來看，注意義務(wù)的確定是非常模糊的，無法通過法律規(guī)定下來，只能通過法官的自由裁量權(quán)來把握。

    從上述注意義務(wù)的產(chǎn)生來看，注意義務(wù)不是由契約規(guī)定的，“對鄰居盡到合理的愛護”并不需要與“鄰居”達成民法意義上的契約。當然，隨著契約法的現(xiàn)代化，也產(chǎn)生了“附隨義務(wù)”的概念，現(xiàn)代契約法中注意義務(wù)是附隨義務(wù)的一種，但獨立審計的注意義務(wù)是主義務(wù)，與契約法中所稱的注意義務(wù)在內(nèi)涵上是有區(qū)別的。在獨立審計中，雖然存在委托人與注冊會計師簽訂委托協(xié)議，而實質(zhì)上，委托人是廣大利益相關(guān)者的人，委托協(xié)議可以視作為利益相關(guān)者與注冊會計師達成的契約。但是，注意義務(wù)并不能通過這種契約來約定，它相當程度上是由職業(yè)屬性決定的，其內(nèi)核反映在注冊會計師協(xié)會制定的職業(yè)準則之中，因此，獨立審計義務(wù)不是民法意義上的契約義務(wù)。同樣，注意義務(wù)的模糊性，決定了它不能由法律明確規(guī)定，因此，獨立審計義務(wù)也不是侵權(quán)義務(wù)。

    從獨立審計委托合同的主體來看，獨立審計契約義務(wù)的相對人為審計委托人，如果僅有委托人才能追究審計失敗的賠償責任，那么審計責任就失之過窄，不利于保護受害人的正當權(quán)益。雖然我們可以將企業(yè)利益相關(guān)者視作是契約的當事人，但這是基于社會化契約理念產(chǎn)生的概念，完全背離了傳統(tǒng)民法契約的本質(zhì)特征。因此，證券市場獨立審計損害賠償責任不能歸于傳統(tǒng)契約責任的范圍。從侵權(quán)關(guān)系上看，在有證券市場以來，可以主張受審計失敗侵害的主體從來不是所有的利益受侵害的人。在證券市場獨立審計中，獨立審計信息的使用人是所有的企業(yè)利益相關(guān)者，但并不是所有的企業(yè)利益相關(guān)者在使用失真的審計信息后都可以尋求救濟。在美國，1931年以前，證券市場上受審計失敗侵害的第三者是得不到法律救濟的。1931年的Ultramares Corporation v. Touche 案開創(chuàng)了已知的第三者（Known User）受審計失敗侵害后可以要求注冊會計師賠償?shù)南群?；后來美國《侵?quán)法重述》把第三者的范圍擴大到已預(yù)見的第三者（Foreseen User）；1983年Rosenblum v. Adler 案再次把獲得救濟的第三者擴大到所有可預(yù)見的第三者（Foreseeable User）。[7] 其間，對第三者救濟的范圍也有反復(fù)，這主要是法官們結(jié)合經(jīng)濟發(fā)展的情勢、證券市場的穩(wěn)定程度等社會公共因素，使自由裁量權(quán)的結(jié)果。從上可知，證券市場的審計失敗只對一定范圍內(nèi)的受害人承擔責任，而且這個范圍并不是固定的，它的邊界十分模糊，這與對“整個世界”承擔責任的侵權(quán)理論很難吻合，因此，獨立審計責任也不是侵權(quán)責任。

    （二）民事責任與獨立審計責任的殊途性

    傳統(tǒng)民事責任理論通說認為，民事責任的目的是為了補償受害人遭受的損失，即所謂無損失即無責任。所謂損失應(yīng)當包括不該減少的利益減少和應(yīng)該增加的利益增加。契約責任是為了保護契約權(quán)利人對契約義務(wù)人所作允諾享有的期待利益，而侵權(quán)責任是保護期待利益以外的利益。侵權(quán)法保護的具體利益包括：人格利益、對有形物享有的利益和各種無形利益。而就審計的法律責任而言，后面我們會具體說到，它保護的是一種信賴利益，這種信賴利益與其說是信息使用人對具體審計信息的信賴，或者是對提供審計信息的特定的注冊會計師的信賴，不如說是信息使用人對審計制度和信息披露制度的信賴。因為，絕大多數(shù)的審計信息使用人根本不了解審計信息提供人實際的狀況，也不必了解他們的狀況。前面我們已經(jīng)詳細論證過，設(shè)立證券市場獨立審計制度就是要節(jié)約交易成本，提高利益相關(guān)者的成本收益率，[8] 如果要求信息使用人在使用審計信息之前，先去考察提供審計信息的注冊會計師的資信狀況，必然大大增加利益相關(guān)者的成本，從而大大增加社會總成本，有悖設(shè)立審計制度的初衷。因此，利益相關(guān)者的信賴利益是建立在信賴社會的基礎(chǔ)上，審計失敗損害的利益本質(zhì)上是社會利益，在注冊會計師的財產(chǎn)責任方面，注冊會計師形式上是對具體的利益相關(guān)者個體承擔責任，實質(zhì)上是對整個社會承擔責任。也就是說，審計責任是一種社會責任，形式上是給予具體的利益相關(guān)者適當?shù)慕?jīng)濟補償，實質(zhì)上是對整個社會多支出的成本進行補償。雖然其形式與民事責任相似，但本質(zhì)是不同的。至少，民事責任主張對受害者的合理損失都應(yīng)補償，而注冊會計師的財產(chǎn)責任可能只對部分受害者進行全部或者部分補償，其補償?shù)拇笮∪Q于社會成本受損的程度。

    （三）信賴利益：對民事責任的超越

    獨立責任說認為注冊會計師審計責任是一種信賴責任，其思想淵源可追溯到富勒的信賴理論。信賴理論發(fā)端于自由市場向壟斷發(fā)展的時代，大家知道，古典契約法是與自由市場經(jīng)濟相適應(yīng)的，它為自由市場的經(jīng)濟行為提供自由的保障，其核心原則是意思自治或者說是合同自由。但是隨著經(jīng)濟的現(xiàn)代化，統(tǒng)帥古典契約法的這個原則遭受越來越嚴重的沖擊，理論家們忙著尋求新的解釋。在這樣的背景下，1936-37年，美國法學家富勒（Fuller）與他的學生帕迪（Perdue）合作發(fā)表了著名的論文《合同損害賠償中的信賴利益》，提出了信賴理論，[9] 20年后，引發(fā)了契約法領(lǐng)域乃至整個法學的地震。

    富勒把契約看作是人們自覺地通過事先的約定來約束自己將來的行為的法律，當事人在締約時為自己制定了“罰則”，即違約時要承受約定損害賠償?shù)牟焕蠊８焕找該p害賠償?shù)姆秶鸀榛A(chǔ)把契約利益分為三類：期待利益、信賴利益和返還利益。所謂期待利益，是指合同約定的利益，如果合同一方當事人違約，相對人一般可以得到相當于預(yù)期利益的賠償，這種保護相當于合同得到適當履行的狀態(tài)。可見，富勒的期待利益基本等同于大陸法所稱的履行利益。所謂信賴利益，指合同當事人因?qū)s定的信賴而作的付出，違約人對受害人的這部分損失也應(yīng)當賠償。所謂返還利益，是指違約人應(yīng)當返還受害人因約定而支付給違約人的利益。這兩種保護相當于回復(fù)到合同約定以前的狀態(tài)。

    保護期待利益是傳統(tǒng)契約責任損害賠償?shù)囊话阍瓌t，但富勒對為什么契約責任以保護期待利益為原則產(chǎn)生了疑問。從亞里士多德以來的正義的基準來看，對返還利益和信賴利益的干預(yù)是為了恢復(fù)原狀，屬“矯正的正義”，而對期待利益的干預(yù)是促使新的狀況發(fā)生，是“分配的正義”，相比較而言，后者更不應(yīng)受到干預(yù)，為什么契約責任反倒把干預(yù)期待利益作為一般原則，而把干預(yù)返還利益和信賴利益作為例外呢？富勒通過論證指出：“期待利益的保護原則實際上以信賴利益的保護為目的?！?[10]

    于是，信賴理論在富勒那里就成為契約責任的一般原則，它在理論上突破了合同的相對性，使事實上的契約關(guān)系成為可能。不僅如此，富勒的繼承者麥克尼爾把信賴利益從契約關(guān)系擴展到整個社會關(guān)系，建立起必將對法學領(lǐng)域產(chǎn)生深刻影響的關(guān)系契約說，完全突破了傳統(tǒng)民法的理論基礎(chǔ)，進入了新的法學領(lǐng)域。

    三、獨立審計的非財產(chǎn)責任不是行政責任

    我們說獨立審計責任是社會責任，承擔社會責任的形式不但應(yīng)當有財產(chǎn)責任，而且應(yīng)當有非財產(chǎn)責任。這種非財產(chǎn)責任我們定名為“教育、懲戒責任”，簡稱“懲誡責任”。懲誡是指行業(yè)自律組織對注冊會計師違反行業(yè)準則的行為進行處罰的一種行業(yè)內(nèi)部制度，包括警告、停業(yè)學習、暫停執(zhí)業(yè)、不予注冊和撤銷注冊等方式。行業(yè)協(xié)會作為社會團體，代表會員整體的利益，某一特定的會員因違反行業(yè)的技術(shù)準則和職業(yè)道德規(guī)則，必然損害整個行業(yè)的聲譽，因此行業(yè)協(xié)會有義務(wù)追究違規(guī)者的責任。雖然這種責任起初是行規(guī)責任，不是法律責任，但是，國家在確立獨立審計制度時，把這種責任作了法律化，使行業(yè)協(xié)會追究責任成為法律責任。懲誡的目的是保證行業(yè)較高的聲譽，維護審計信息使用者的信賴，提高審計的質(zhì)量和凈化審計市場。

    行業(yè)自律是現(xiàn)代市場經(jīng)濟的典型特征之一，這種制度安排最大的優(yōu)勢是使國家的經(jīng)濟職能與政治職能準確地分離成為可能。我們前面已經(jīng)提到，國家的經(jīng)濟職能是一種職能，的是社會公眾的財產(chǎn)權(quán)利，這種權(quán)利自洛克的理論起就是公眾不可讓渡的權(quán)利，[11] 但政治職能不同，它是人們讓渡的那部分權(quán)利形成的，直接體現(xiàn)為國家的強制力。如果國家的經(jīng)濟職能與政治職能不能很好的分離的話，國家通過強制力就有可能侵蝕社會公眾的財產(chǎn)權(quán)利和自由，形成人侵害現(xiàn)象。所以，現(xiàn)代國家行使經(jīng)濟職能時，并不直接行使的權(quán)，而是通過法律設(shè)立“第三部門”代為行使，使國家既履行了作為人的經(jīng)濟職能，又避免了對公民權(quán)利的侵害。于是，行業(yè)組織自律管理成為現(xiàn)代經(jīng)濟普遍采用的方式。

    我國計劃經(jīng)濟時代那種統(tǒng)包統(tǒng)管的方式正在向行業(yè)自律的方式轉(zhuǎn)化，國家追究注冊會計師行政責任的合理性和法理基礎(chǔ)正在發(fā)生根本的變化。但是，對于證券市場而言，行政管理并不能完全退出。由于證券市場的人為化和復(fù)雜化，在一定程度和一定范圍上還需要政府介入進行行政管理，政府對證券市場的行政管理通常稱為證券監(jiān)管，證券監(jiān)管的存在決定了證券的行政責任的存在。[12] 國家證券監(jiān)督管理部門通過追究違法人的行政責任保障監(jiān)管的效力，如我國注冊會計師違反法律法規(guī)，在對公眾公司的審計中嚴重失誤或者故意欺詐，證券監(jiān)督管理委員會（證監(jiān)會）對注冊會計師及其事務(wù)所可以作出處分或處罰。但行政責任與行業(yè)自律組織的懲誡有很大不同，對注冊會計師追究行政責任的主體是行政機關(guān)或授權(quán)組織，我國證券市場上具體為證監(jiān)會，而對注冊會計師的懲誡的主體是注冊會計師協(xié)會；行政責任的性質(zhì)是對注冊會計師違反行政法律或其他法律的行為進行制裁，而懲誡主要是對會員違反了行業(yè)準則的行為進行制裁；行政處罰一事不再罰，而懲誡不能代替行政處罰，也不能代替對有索取權(quán)的受害人承擔經(jīng)濟賠償；行政責任的直接目的是保證監(jiān)管關(guān)系穩(wěn)定，保障證券市場的正常運轉(zhuǎn)，而懲誡的目的是保護行業(yè)的聲譽，保證審計職業(yè)的價值；另外懲誡的方式與行政責任的方式也多有不同。

    從責任目的上考察，獨立審計責任既不同于民事責任，也不同于行政責任，民事責任主要目的是對個人損失的補償，而獨立審計責任形式上是對個人損失進行部分補償，而實質(zhì)是對社會成本損失作彌補，注冊會計師不可能也不應(yīng)該給予每一個受損者完全補償；行政責任的主要目的是為了維護管理秩序，而獨立審計責任主要目的是為了維行業(yè)地位和價值。因此，獨立審計責任既不是民事責任，也不是行政責任，而是一種新的責任形式，即經(jīng)濟法責任。

    注釋：

    [1] [日]下森定：《論專家的民事責任的法律構(gòu)成與證明》，梁慧星主編《民商法論叢》第5卷，法律出版社1996年版。

    [2] 參見陳春山：《證券交易法論》，臺灣五南圖書出版公司1999年版，第308頁。

    [3] 張民安：《過錯侵權(quán)責任制度研究》，中國政法大學出版社2002年版，第154頁。

    [4] Winfield， Province of the Law of Torts， p.40. 轉(zhuǎn)引自張民安：《過錯侵權(quán)責任制度研究》，中國政法大學出版社2002年版，第154頁。

    [5] Donoghue v. Stevenson [1932] A.C. 562， 580 （HL）。 See Robert J. Shoop， Identifying a Standard of Care

    [6] 參見徐愛國：《英美侵權(quán)行為法》，法律出版社1999年版，第73頁。

    [7] 參見周志誠：《注冊會計師法律責任——中國海峽兩岸案例比較研究》，上海財經(jīng)大學出版社2001年版，第37-38頁。

    [8] 參見肖義方：《注冊會計師審計法律責任的性質(zhì)研究（中）》。

第8篇：審計的起源和審計的本質(zhì)范文

關(guān)鍵詞：國企改革 公司治理 治理型內(nèi)部審計

一、公司治理與治理型內(nèi)部審計的產(chǎn)生

（一）內(nèi)部審計與公司治理的關(guān)系

1、從定義看，根據(jù)2005年《內(nèi)部審計實務(wù)標準》中內(nèi)部審計的新定義：“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過系統(tǒng)的、規(guī)范的，評價并改善風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標”。公司治理(colporate governance)是指所有者(主要是股東)對經(jīng)營者的一種監(jiān)督和制衡機制，即通過建立一套制度來合理地配置所有者和經(jīng)營者之間的權(quán)利與責任關(guān)系。它是借助股東大會、董事會、經(jīng)理層或股東大會、監(jiān)督董事會、執(zhí)行董事會所構(gòu)成的公司治理結(jié)構(gòu)來實現(xiàn)的內(nèi)部治理。其目的是保證所有者利益的最大化，防止經(jīng)營者損害所有者的利益?？梢?，有效的公司治理能夠提高公司的運作效率，從而有助于公司實現(xiàn)其目標，這一點與內(nèi)部審計職能類似。

2、從起源看，內(nèi)部審計的產(chǎn)生是基于企業(yè)規(guī)模的不斷擴大，企業(yè)內(nèi)部管理層次越來越多，企業(yè)經(jīng)營管理的整體協(xié)調(diào)難度也越來越大，迫切需要加強企業(yè)內(nèi)部各級組織、各職能部門之間的控制和配合而產(chǎn)生的一支相對獨立于其他職能部門的、能夠及時監(jiān)督和評價企業(yè)整體運行狀況的職能機構(gòu)。公司治理結(jié)構(gòu)則是所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離的必然產(chǎn)物。這與內(nèi)部審計的起源有相似之處，都是由于兩權(quán)分離而需要權(quán)力之間的相互制衡。

（二）治理型內(nèi)部審計的產(chǎn)生

透過內(nèi)部審計與公司治理的關(guān)系，我們不難發(fā)現(xiàn)兩者是相輔相成，互為聯(lián)系的。公司治理是一整套的制度框架，而審計監(jiān)督則是為捍衛(wèi)這套制度所不可缺少的一種機制和手段，審計履行決策監(jiān)督職能成為公司治理成功的重要保障。實踐證明，在成功的公司治理過程中審計功不可沒，失敗的公司治理必定伴隨著審計失敗。所以，要改變公司治理機制的缺陷，完善公司治理，必須發(fā)揮內(nèi)部審計的重要作用。在強調(diào)公司治理之前，企業(yè)內(nèi)部審計定位在服務(wù)于管理者的層面，并為管理者履行責任服務(wù)。這一審計目標決定了傳統(tǒng)內(nèi)部審計的職能、技術(shù)與方法、內(nèi)容與范圍以及獨立性等。在公司治理環(huán)境的要求下，內(nèi)部審計目標與價值增值的治理目標相一致，并使得其職能、技術(shù)方法、內(nèi)容與范圍等方面產(chǎn)生了新的導(dǎo)向與變革，內(nèi)部審計職能由監(jiān)督、評價、管理、控制職能拓展到治理功能，已成為了公司治理的迫切需要。2006亞洲內(nèi)部審計、公司治理及合規(guī)性（IACC）大會于2006年4月在上海舉辦，表明內(nèi)部審計、公司治理及合規(guī)性已成為眾多中國企業(yè)關(guān)注的熱點，

二、我國內(nèi)部審計及公司治理現(xiàn)狀

從國內(nèi)公司治理結(jié)構(gòu)與監(jiān)督體系方面看，隨著我國國企改革的推進及現(xiàn)代企業(yè)制度的逐步建立，國有企業(yè)治理結(jié)構(gòu)日趨規(guī)范，但仍然存在一些缺陷。首先，由于股權(quán)較為集中，董事會對經(jīng)理層的監(jiān)督作用弱化，內(nèi)部審計作用難以發(fā)揮，致使經(jīng)營管理失控，決策程序流于形式；其次，因真正的所有者虛位，導(dǎo)致監(jiān)事會的監(jiān)督動力不足，不能發(fā)揮監(jiān)事會的法定監(jiān)督職能；最后，外部監(jiān)督體系尚不完整，經(jīng)理人市場沒有形成，外部審計的獨立性難以保證，導(dǎo)致外部監(jiān)督質(zhì)量降低。

我國的內(nèi)部審計多產(chǎn)生于行政命令，而西方的內(nèi)部審計則產(chǎn)生于公司多層經(jīng)營管理的內(nèi)在需要。因此，我國的內(nèi)部審計基礎(chǔ)薄弱。我國《公司法》并未就企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)的組織設(shè)置提出具體要求，我國的《審計法》也未作詳細規(guī)定。在實踐中，內(nèi)部審計就處于這樣一種尷尬的地位——既代表國家監(jiān)督企業(yè)，又代表企業(yè)的高層管理者監(jiān)督其下屬。有的企業(yè)高層管理人員對內(nèi)部審計的獨立性這一本質(zhì)特征認識不足，誤以為審計就是查賬，一度把內(nèi)部審計機構(gòu)置于財會部門之內(nèi)，形成“財審合一”的體制，其結(jié)果不僅使內(nèi)部審計無力監(jiān)督財會部門自身，而且受其地位和權(quán)限所限，也很難監(jiān)督他人，做出的審計結(jié)論往往也有失客觀公正。以上缺陷無疑加重了企業(yè)監(jiān)控力度不夠、信息失真、內(nèi)部人控制等公司治理方面的問題。作為企業(yè)內(nèi)部控制的有力屏障，內(nèi)部審計體系如果不正常，再加上外部監(jiān)控不得力，一旦企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層集體犯罪，法人犯罪，或經(jīng)營決策失控，惡意收購等情況發(fā)生，企業(yè)將遭毀滅性的打擊。而大股東們往往可以利用已有的資金便利和信息便利，保護自己的利益，將損失留給成千上萬的中小散戶?？梢?，在我國的實踐中，還沒有將內(nèi)審部門納人公司治理的框架中，賦予其應(yīng)有的地位，使其發(fā)揮公司自我調(diào)控機制的作用，進而大大了我國公司治理監(jiān)督機制的有效性。

三、構(gòu)建治理型內(nèi)部審計的具體途徑

如前文所述，治理型內(nèi)部審計是指在現(xiàn)代企業(yè)治理機制下，內(nèi)部審計職能由監(jiān)督、評價、管理、控制職能拓展到治理功能，并伴之以內(nèi)部審計目標、組織體制、技術(shù)方法、內(nèi)容范圍等的變革。它展現(xiàn)了如下的內(nèi)部審計形象：以風險為基礎(chǔ)，為實現(xiàn)組織的價值增值目標，由具備復(fù)合型才能的職業(yè)人員所從事的重在監(jiān)督和評價公司治理有效性的保證和咨詢活動。與現(xiàn)有內(nèi)部審計模式相比，治理型內(nèi)部審計更能實現(xiàn)監(jiān)督者進行再監(jiān)督這一基本職能。這正是企業(yè)所有者（股東）所普遍關(guān)注的核心問題之一。如何在現(xiàn)有條件下實現(xiàn)審計職能的過渡？筆者認為可從如下幾方面著手。

（一）合理安排審計機構(gòu)的組織地位，提高審計工作的獨立性

1．重構(gòu)內(nèi)部審計的組織系統(tǒng)

內(nèi)部審計工作的組織系統(tǒng)是企業(yè)內(nèi)部控制體系的有力屏障。內(nèi)部審計的組織模式及職權(quán)必須符合公司治理的結(jié)構(gòu)要求，為治理型內(nèi)部審計工作的有效開展奠定堅實的基礎(chǔ)。

第一，建立具有獨立性、權(quán)威性的內(nèi)部審計機構(gòu)，改變內(nèi)部審計機構(gòu)平行于各職能部門的現(xiàn)狀，使之向更高層級升格，從體制上保證內(nèi)部審計工作內(nèi)容的全面展開。內(nèi)部審計應(yīng)協(xié)調(diào)各方面關(guān)系，憑借優(yōu)勢通過具體的業(yè)務(wù)活動體現(xiàn)其監(jiān)督、評價、服務(wù)職能，并側(cè)重于對高層經(jīng)理及其下屬各職能部門工作進行監(jiān)督與評價，提出建設(shè)性建議。

第二，變革內(nèi)部審計的管理模式。我國改制后的國有企業(yè)大多為監(jiān)事會與董事會聯(lián)合的治理模式，對于內(nèi)部審計機構(gòu)的隸屬關(guān)系，有三種比較合理的選擇：一是由監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)；二是隸屬于董事會；三是由監(jiān)事會和董事會雙重領(lǐng)導(dǎo)。從上講，監(jiān)事會有更大的權(quán)利行使所有者賦予的監(jiān)督權(quán)，董事會則有更大的權(quán)利行使決策權(quán)。作為保護所有者權(quán)益的內(nèi)部審計，行使監(jiān)督權(quán)應(yīng)歸于監(jiān)事會的領(lǐng)導(dǎo)，以在公司內(nèi)部形成一個完整的監(jiān)督系統(tǒng)。這種機構(gòu)設(shè)置的前提是公司監(jiān)事會有充分的權(quán)力與能力行使所有者的監(jiān)督權(quán)?？紤]到我國改制后部分公司監(jiān)事會存在監(jiān)督權(quán)的行使缺乏力度，功能名存實亡、功能弱化等問題，在內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置上，通常采取第二種模式，即在董事會下設(shè)審計委員，實施對內(nèi)部審計的管理。而條件成熟的企業(yè)，內(nèi)部審計機構(gòu)進而由監(jiān)事會和董事會下設(shè)審計委員會雙重領(lǐng)導(dǎo)。這種“上的三權(quán)分立思想在公司機關(guān)構(gòu)造上的顯現(xiàn)”，從“權(quán)力層次”的理論上為治理審計提供了最強獨立性的制度支持，應(yīng)該屬最優(yōu)模式。

2、確保內(nèi)部審計的獨立性，充分發(fā)揮內(nèi)部審計監(jiān)督、治理作用

內(nèi)部審計的獨立性要真正得到保證，至少須具備以下條件：(1)審計委員會須確保內(nèi)部審計機構(gòu)能充分地、不受限制的與公司高級管理層、審計委員會及董事會進行溝通和交流，并向其報告工作結(jié)果；(2)審計委員會必須評查內(nèi)部審計機構(gòu)的工作章程并保證內(nèi)部審計可以不受限制地獲得其工作所需的記錄、職員、財力和物力；(3)內(nèi)部審計機構(gòu)負責人（簡稱CAE)的聘用、解雇決定應(yīng)由審計委員會主席認可，其還必須適當參與CAE業(yè)績的考核及薪酬的決定；(4)審計委員會必須讓CAE及外部審計師有機會定期與其進行非公開的商談和討論，而沒有管理層人士參加?？梢姡ＷC內(nèi)審的充分獨立，避免受管理層的操控或影響，審計委員會的作用及其對內(nèi)審的支持極為關(guān)鍵。事實上，內(nèi)部審計與審計委員會是相互支持、相互促進的，審計委員會要能對本公司的經(jīng)營、管理有徹底的了解，其必須考慮內(nèi)部審計師的工作。

鑒于內(nèi)部審計在確保公司內(nèi)部控制制度有效運轉(zhuǎn)及管理和控制風險等方面的獨特的作用，它在幫助管理當局及審計委員會對內(nèi)部控制進行評估、報告方面也起著任何其他部門所無法替代的作用。美國政府出臺Sarbanes-Oxley法案明確規(guī)定所有上市公司必須設(shè)置和保持有效的內(nèi)審機構(gòu)，否則不得上市或?qū)⒚媾R退市。內(nèi)部審計師已被看做是與董事會、高級管理層、外部審計師構(gòu)成有效公司治理的四大基石之一，這一觀點很快被各界所接受，并達成共識。隨著我國對內(nèi)部控制重要性認識及所采取的一系列舉措(如財政部《內(nèi)部會計控制規(guī)范》等頒布實施、中注協(xié)《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》的)，有理由相信內(nèi)部審計必將且應(yīng)該成為企業(yè)內(nèi)部組織中不可或缺的關(guān)鍵職能部門。為加快我國公司治理建設(shè)，在當前內(nèi)部審計的重要性還沒有為人們普遍認識和重視的情況下，首先在《上市公司治理準則》中明確規(guī)定上市公司內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置非常必要，同時還應(yīng)參照前述為確保內(nèi)部審計有效發(fā)揮作用所應(yīng)具備的條件對審計委員會和內(nèi)部審計進行規(guī)范，尤其還應(yīng)對我國審計委員會成員的獨立性、資職作進一步嚴格的規(guī)定。

（二）提高內(nèi)審人員的職業(yè)勝任力

內(nèi)部審計要能在公司治理中發(fā)揮作用，具備獨立性可以說僅具備了必要條件，還必須具備充分條件——職業(yè)勝任能力。為發(fā)揮內(nèi)部審計機構(gòu)的監(jiān)督作用，審計委員會必須確保內(nèi)部審計規(guī)范是遵循國際內(nèi)部審計標準，并要求內(nèi)部審計師尤其是CAE必須取得適當職業(yè)證書以證明其職業(yè)勝任能力。，首推國際注冊內(nèi)部審計師(CIA)證書，這是惟一被世界各國都認可的資格證書。取得該證書除要通過嚴格的，還須有兩年以上審計、會計工作經(jīng)歷，取得證書后必須參加IIA規(guī)定的后續(xù)方可注冊，否則取消其資格。如果內(nèi)部審計是由有勝任能力的職業(yè)內(nèi)部審計師按照其職業(yè)標準和行為規(guī)則，獨立地、勤勉謹慎地進行的，其必定成為企業(yè)管理當局提高效率、管理和控制風險、實現(xiàn)企業(yè)目標最得力的智囊。因此，企業(yè)設(shè)立的內(nèi)部審計機構(gòu)是否有效除具備獨立性外，最關(guān)鍵的是其必須配備充分的、全職的、具有職業(yè)勝任能力的內(nèi)部審計師。

（三）豐富審計主體

治理審計的主體可以是多方面的，在以相應(yīng)的機構(gòu)主導(dǎo)之下，根據(jù)業(yè)務(wù)需要，可能需要多方面人員參與進來，包括企業(yè)專職內(nèi)部審計人員、企業(yè)相關(guān)部門的專業(yè)人員、外部獨立審計師、獨立董事以及其他利益相關(guān)者等，并由此分為內(nèi)部治理審計和外部治理審計。這一現(xiàn)實的做法，完全打破了內(nèi)部審計原有的“內(nèi)部性”壁壘，外部人員也可以實施內(nèi)部審計。如果符合成本效益原則，內(nèi)部審計的聯(lián)合外部專業(yè)性的咨詢公司進行內(nèi)審咨詢都是可行的。

（四）拓展審計對象及范圍

1、實施治理過程審計

（1）戰(zhàn)略審計。 戰(zhàn)略審計是公司治理過程中的一種正式機制，是正式的戰(zhàn)略考察過程，它同時對董事會和管理層施加約束；戰(zhàn)略審計應(yīng)采取由董事會主導(dǎo)的審計模式，主要由公司的獨立董事來負責執(zhí)行，是獨立董事參與戰(zhàn)略管理過程的主要方式。其審計的主要是對公司經(jīng)營戰(zhàn)略實施前監(jiān)督和評價其制訂的合理性。通過戰(zhàn)略審計既可使公司的資源得到合理配置，在實現(xiàn)目標的同時，不斷獲得更多的資源；又可使公司不斷適應(yīng)外部環(huán)境的變化，抓住的機遇，避免或減少威脅，確保公司戰(zhàn)略符合股東的利益，以及戰(zhàn)略實施過程中監(jiān)督和評價管理者是否將戰(zhàn)略目標轉(zhuǎn)化為公司行動。

（2）加強風險管理審計。風險管理審計是風險基礎(chǔ)審計的一種延伸，其基本吸收了風險審計各種特點，只是在此基礎(chǔ)上擴大審計關(guān)注點到的主要戰(zhàn)略目標，管理層對風險的容忍度，主要風險評價指標以及企業(yè)績效評價等涉及企業(yè)整體風險管理領(lǐng)域的多方位角度。而且風險管理審計已經(jīng)開始關(guān)注為實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標應(yīng)如何進行風險優(yōu)化，如企業(yè)對哪些固有風險可以實行避免、轉(zhuǎn)移或接受并予以控制的風險管理策略。

（3）重視內(nèi)部控制審計。以內(nèi)部控制評價為核心的管理審計依然是治理型內(nèi)部審計的重要內(nèi)容。內(nèi)部控制審計，主要是運用文字描述、調(diào)查表及流程圖等手段與對內(nèi)部控制系統(tǒng)實施健全性評價，以及通過穿行試驗或重點測試來進行符合性測試等，以檢查和評價企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)是否健全、內(nèi)部控制制度是否被遵循及內(nèi)部控制機制運行是否有效，并找出內(nèi)部控制系統(tǒng)中的薄弱環(huán)節(jié)并加以改進，促進企業(yè)健全內(nèi)部控制制度，改善管理，減少損失浪費，提高效益。

2、對公司治理效果進行評價

（1）董事會評價

董事會評價是通過對董事會結(jié)構(gòu)及其成員、董事會風格、董事會培訓、董事會實務(wù)（包括企業(yè)使命和戰(zhàn)略的制訂、創(chuàng)新、生產(chǎn)力、市場推廣、人員開發(fā)、團體關(guān)系以及最終收益等）作出評價，對董事會的治理責任及其業(yè)績作出保證。董事會評價的難度是評價標準的選擇。以下方面可作為董事會責任的評價標準：、法規(guī)、政策、規(guī)范；模式、公司傳統(tǒng)；與公司事項相關(guān)的長期戰(zhàn)略目標；責任人的認定；董事會誠信與成長力；董事會參與或干涉公司事件；績效的業(yè)務(wù)與行業(yè)對比分析等。事實上，各國公司治理準則都已形成一套較為全面的治理評價指標體系，這些評價指標是董事會評價現(xiàn)有的具有較強操作性的標準。

（2）評價審計委員會的活動

審計委員會的活動應(yīng)當具有下列特征：正式的書面形式的審計委員會章程對目的，成員及獨立性，會議頻率，成員的作用和責任，與管理層、內(nèi)部和外部審計師的關(guān)系，報告責任，進行特別調(diào)查的授權(quán)等進行闡述；實際的活動與章程的規(guī)定相比較；實際的活動與正式的指南和規(guī)則相比較；實際的活動與最佳實務(wù)相比較；以及審計委員會使用正式的自我評估程序。

審計委員會對保證治理結(jié)構(gòu)及其支持程序的有效性負最終責任。因此，將審計委員會的活動與章程中確定的作用和責任，以及外部指南和最佳實務(wù)等進行比較就非常重要。例如，審計委員會的結(jié)構(gòu)和章程必須包含特定的責任和與Sarbanes-Oxley Act，SEC規(guī)定和其他公司治理指南的遵守有關(guān)的最佳實務(wù)。內(nèi)部審計師經(jīng)常應(yīng)審計委員會的要求進行這類評價，以證實他們遵守了這些新的規(guī)定。當然，必須將這些責任和最佳實務(wù)整合到公司總體的治理活動中。審計委員會章程還必須保證內(nèi)部審計師具有有效執(zhí)行和遵守審計標準所需的各種資源，接近委員會成員的權(quán)利和接近高級管理層的權(quán)利。該章程必須和內(nèi)部審計部門的章程保持高度的一致性。最后，內(nèi)部審計師應(yīng)該將這些評估視作通過觀察、訓練和建議等方式為審計委員會提供價值的重要的機會。

（2）管理責任審計

管理責任審計是以評價管理(經(jīng)營) 責任為主要的業(yè)務(wù)內(nèi)容，通過對經(jīng)營管理活動(經(jīng)營或項目、業(yè)務(wù)或事項等) 進行審查與評價，并采用一定的標準來衡量其經(jīng)濟性、效率性及效果性，從而找出差距，挖掘潛力，提高效益，或證實效益優(yōu)劣，評價管理績效，提供咨詢意見，增加公司價值。我國現(xiàn)階段的經(jīng)濟責任審計就是一種典型的管理責任審計，涉及決策審計、效益審計、經(jīng)營審計和舞弊審計等相關(guān)內(nèi)容，是一種特色的治理審計。

（五）改進內(nèi)部審計的技術(shù)與方法

1、內(nèi)部審計應(yīng)該突破單純的、事后審計的傳統(tǒng)方式。

隨著機技術(shù)的發(fā)展及其在公司中水平的提高，通過在公司內(nèi)部建立一個完善、高效的審計信息化系統(tǒng)和審計操作平臺，逐步實現(xiàn)審計過程的三個轉(zhuǎn)變：從單一的事后審計轉(zhuǎn)變?yōu)槭潞髮徲嬇c事中審計、事前審計相結(jié)合；從單一的靜態(tài)審計轉(zhuǎn)變?yōu)殪o態(tài)審計與動態(tài)審計相結(jié)合，從單一的現(xiàn)場審計轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)場審計與遠程審計、非現(xiàn)場審計相結(jié)合。

2、內(nèi)部審計的實施應(yīng)向內(nèi)部審計與外部審計相結(jié)合的方向發(fā)展

內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)調(diào)，是指為減少重復(fù)審計，提高審計效率，內(nèi)部審計機構(gòu)與師事務(wù)所、國家審計機構(gòu)在審計工作中的溝通與合作。企業(yè)內(nèi)部審計應(yīng)從單純依靠內(nèi)部審計人員的力量轉(zhuǎn)變?yōu)閷で髢?nèi)部審計與外部審計工作的合作協(xié)調(diào)關(guān)系，如利用外部審計工作成果、相互交流審計報告和管理建議書、在具體審計程序和方法上相互溝通等等。這既有利于緩解內(nèi)部審計人員少而任務(wù)重的矛盾，又可以充分利用內(nèi)部審計的反饋機制，以提高內(nèi)部審計工作的效率與質(zhì)量。只有內(nèi)部審計與外部審計相互結(jié)合起來，并互動地發(fā)揮作用，才能保障整體企業(yè)契約機制的有效運行。

（六）協(xié)調(diào)并統(tǒng)一內(nèi)部審計的相關(guān)規(guī)制

近幾年，作為完善與發(fā)展內(nèi)部審計規(guī)制的重要舉措，國家審計署了新的《關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，中國內(nèi)部審計協(xié)會也相繼制定了《內(nèi)部審計基本準則》、《內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范》以及二十余項內(nèi)部審計具體準則。除此之外，相關(guān)法律法規(guī)對內(nèi)部審計也做出了相應(yīng)的規(guī)定。但是，從我國企業(yè)內(nèi)部審計現(xiàn)狀及發(fā)展趨勢分析，這些規(guī)制遠不能滿足實際需要，急需在實踐中積極借鑒國外先進的經(jīng)驗，緊密結(jié)合公司制企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置、內(nèi)部審計人員的配備、內(nèi)部審計程序與方法的建立、內(nèi)部審計標準的制定，以及內(nèi)部審計質(zhì)量的監(jiān)督等問題，尋求各法律法規(guī)的協(xié)調(diào)與統(tǒng)一，以制定出較為健全有效的內(nèi)部審計規(guī)范體系，以通過具體規(guī)制強化內(nèi)部審計的地位和責任，確保內(nèi)部審計工作的正常開展及其作用的充分發(fā)揮。

與此同時，要加快各級內(nèi)部審計協(xié)會的組織建設(shè)與制度建設(shè)，盡快設(shè)立和完善地方性或區(qū)域性內(nèi)部審計協(xié)會，建立健全中國內(nèi)部審計新的行業(yè)管理體制，使我國內(nèi)部審計工作由行政型的法規(guī)強制管理、分散管理，轉(zhuǎn)變?yōu)樯鐖F型的行業(yè)自律管理、集中管理。

參考：

[1] 蔡春 公司治理審計論 中國經(jīng)濟出版社 2006-06-01

[2] 國際內(nèi)部審計協(xié)會 內(nèi)部審計實務(wù)標準 2004年1月修訂

[3] 譚勁松 林靜容編譯 《內(nèi)部審計與公司治理結(jié)構(gòu)》 廣東審計 2000年第2期

第9篇：審計的起源和審計的本質(zhì)范文

【關(guān)鍵詞】會計 理論 邏輯起點

一、會計理論研究邏輯起點概述

1、會計假設(shè)起點論。會計假設(shè)是會計人員為了進行會計實踐而對會計環(huán)境中的某些事物和現(xiàn)象所做的合理推斷。會計假設(shè)最早由w·a·佩頓于1992年在其著作《會計理論》中提出，但直到50年代末才引起美國會計界的高度重視。其觀點是既然把會計假設(shè)視為來自客觀環(huán)境對會計的約束條件和財務(wù)會計的基本前提，那么會計假設(shè)就必須作為公認會計原則的最高層次概念或命題。按照演繹法，以會計假設(shè)為出發(fā)點推導(dǎo)出會計程序和方法。

2、會計本質(zhì)起點論。會計本質(zhì)起點論認為，本質(zhì)是決定一事物區(qū)別另一事物的根本屬性。會計本質(zhì)是由會計的內(nèi)在矛盾構(gòu)成，是會計這一事物比較深刻的一貫的和穩(wěn)定的方面，它從整體上規(guī)定會計的性能和發(fā)展方向。會計本質(zhì)也是確定和解釋其他會計概念的依據(jù)，會計研究首先應(yīng)解決會計本質(zhì)問題。這一觀點從20世紀50年代就開始風靡我國，并在會計研究實踐中得到廣泛應(yīng)用。目前存在于我國會計理論界的對會計本質(zhì)的三種認識“會計信息系統(tǒng)論”、“會計管理活動論”和“會計控制論”就是其長期研究的結(jié)果。

3、會計環(huán)境起點論。會計環(huán)境系指與會計產(chǎn)生、發(fā)展密切相關(guān)，并決定著會計思想、會計組織、會計法制、會計理論、會計方法、會計工作水平，以及與會計密切相關(guān)的審計、財務(wù)的客觀歷史條件及其特殊情況。會計環(huán)境起點論認為，會計的歷史發(fā)展始終受環(huán)境的影響與支配，會計環(huán)境不僅是會計研究的必經(jīng)之地及深入展開研究之依據(jù)，而且是探明會計原理、本質(zhì)及規(guī)律的出發(fā)點。會計環(huán)境決定會計本質(zhì)、會計目標、會計對象及會計職能等，它具有高度的概括性。

4、會計目標起點論。會計目標是會計實踐活動所期望達到的境地。會計目標起點論起源于20世紀60年代后期，由于電子計算機在會計中的廣泛應(yīng)用，在會計信息系統(tǒng)論基礎(chǔ)上，以會計目標作為會計理論邏輯起點的思路深入人心并占據(jù)西方會計理論的主導(dǎo)地位。會計目標起點論認為，會計作為一個信息系統(tǒng)，應(yīng)首先明確目標，再在此基礎(chǔ)上推導(dǎo)出會計信息質(zhì)量特征、會計確認、計量，指導(dǎo)會計實務(wù)。

二、會計理論研究的邏輯起點應(yīng)具備的特征

1、惟一性。會計理論研究的邏輯起點只有一個,而且只能是一個。進行會計研究工作需要有一個切入點,即邏輯起點。從這點出發(fā),研究會計的其他相關(guān)問題,達到對會計的深入認識,形成會計理論,進而指導(dǎo)會計實踐,并構(gòu)建會計理論體系。同時,只有從這個邏輯起點出發(fā),才能減少研究的盲目性,達到對會計的本質(zhì)性認識。

2、穩(wěn)定性。所謂穩(wěn)定性,是指會計理論研究的邏輯起點貫穿于會計理論研究的始終,不因時間、地點、條件的改變而改變。會計的實踐活動,會隨著時代、社會、經(jīng)濟等的發(fā)展而變化,從而使得會計在各個不同的歷史時期、同一時期各個不同的客觀環(huán)境和條件下,有著不同的表現(xiàn)形式,呈現(xiàn)出發(fā)展性、復(fù)雜性和變化性。但會計作為一門獨立的學科,有其內(nèi)在的穩(wěn)定性和規(guī)定性。這就決定了作為會計理論研究的邏輯起點也必然具有穩(wěn)定性的特征,不因時代、實踐和環(huán)境的變化而變化,表現(xiàn)出歷史的穩(wěn)定性。

3、普遍性。這里所講的普遍性,是指會計理論研究的邏輯起點理應(yīng)成為而且應(yīng)當是所有會計學分支的邏輯起點,不能僅僅適用于財務(wù)會計范疇。從這個意義上講,也可把這一特征稱為統(tǒng)一性。從最初的結(jié)繩記事和繪圖記事等會計學科的萌芽狀態(tài),到單式記賬法的產(chǎn)生、復(fù)式記賬法的出現(xiàn),會計基本上是履行反映和監(jiān)督的職能。這時的會計學科以財務(wù)會計為主。后來,隨著生產(chǎn)力水平的提高、經(jīng)濟的發(fā)展、管理的需要以及人們越來越重視會計等原因,成本會計、管理會計、財務(wù)管理以及審計學等學科才相繼獨立成科。目前,會計學科又包含了一些新的分支,如國際會計、通貨膨脹會計、社會責任會計、人力資源會計、環(huán)境會計等。因此,會計理論研究的邏輯起點就不能僅是財務(wù)會計的邏輯起點,它應(yīng)該成為整個會計學科體系的邏輯起點。

三、會計環(huán)境與會計本質(zhì)相結(jié)合共同作為會計理論研究起點的合理性

前面對會計理論的邏輯起點一一作了介紹和評價，筆者也提出一種新的觀點，即把會計環(huán)境與會計本質(zhì)相結(jié)合，取長補短，綜合考慮，作為會計理論的研究起點。下面來談?wù)劺碛伞?/p>

在特定歷史條件下，會計環(huán)境一般是相對穩(wěn)定的，因此對會計環(huán)境理論的認識也是有局限的，如果用系統(tǒng)、歷史和發(fā)展的觀點來研究會計理論，會計環(huán)境必然是會計理論研究的首要因素之一。環(huán)境變了，則導(dǎo)致對會計其他領(lǐng)域認識的變化。把會計環(huán)境作為會計理論研究起點的一個突出優(yōu)點，表現(xiàn)在理論的前后一貫性和邏輯一致性上，因為考慮了會計環(huán)境的因素，把會計環(huán)境視為內(nèi)生變量則減少了理論的不確定性，研究的結(jié)果更為穩(wěn)定，也更符合人們對會計理論內(nèi)涵的界定。

把會計環(huán)境和會計本質(zhì)作為研究起點，更能解釋環(huán)境變化所帶來的一系列會計理論創(chuàng)新問題。因此，將會計環(huán)境納入會計理論研究的動態(tài)過程中，結(jié)合對會計本質(zhì)的認識，就可構(gòu)建一個分層面的會計理論體系，這樣的會計理論體系才能滿足會計理論本身發(fā)展和指導(dǎo)會計實踐的要求，使理論具有前后一貫性和邏輯上的一致性。

【參考文獻】

[1] 段志新：“會計理論研究邏輯起點的定位”，《審計與理財》，2006.5