研發(fā)支出在企業(yè)稅收的影響分析

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2006新會計準則的頒布及實施，企業(yè)內部研究開發(fā)項目支出的會計處理有較大變化，既實現了與國際會計準則的趨同，又對企業(yè)經濟發(fā)展產生了積極的影響。同時研究開發(fā)階段支出的正確劃分，對企業(yè)的資本結構、利潤、以及正確享受稅收優(yōu)惠政策產生了很大的影響。并對規(guī)范我國研發(fā)支出問題合理劃分提供些思路。在全球經濟飛速發(fā)展的今日，掌握先進技術無疑是企業(yè)快速發(fā)展制勝的法寶。企業(yè)擁有更多獨立知識產權的新技術，對經濟發(fā)展關系重大，它對企業(yè)規(guī)劃和總體部署制定經營發(fā)展戰(zhàn)略具有重要意義。新會計準則，在制定時引入了研發(fā)費用資本化制度，此舉說明國家在宏觀導向方面，鼓勵企業(yè)對研發(fā)的投入。但是研究開發(fā)階段的明確劃分，不僅會影響企業(yè)的資本結構，而且會對企業(yè)的利潤有所影響，如何客觀劃分研究開發(fā)階段對企業(yè)自身，和相應享有稅收優(yōu)惠政策顯的尤為重要。

1.研究階段與開發(fā)階段劃分不明確對企業(yè)的影響

1.1研究階段的影響

根據準則規(guī)定：研究階段支出符合費用化時計入管理費用，遵循謹慎性原則。因為研究階段涉及因素較多，所以將它計入當期損益，從而導致當期的會計利潤減少，尤其對現任的經營者任職期間的業(yè)績也有很大影響，從而會出現經營者削減研發(fā)費用，片面追求當期利潤。

1.2開發(fā)階段的影響

將開發(fā)階段支出資本化的處理往往有很大的主觀性，當期資本化后可能會導致企業(yè)資產、所有者權益的虛增、利潤的虛增。它不僅不利于研發(fā)資金的回收，也不利于企業(yè)研發(fā)資金的成本效益管理，使長期利益受損。

1.3研發(fā)支出對企業(yè)所得稅的影響

如果企業(yè)開發(fā)一項新技術，新技術的成功研發(fā)，會給企業(yè)帶來一定的經濟效益，相應稅收也會受到影響。例：假定H企業(yè)2017發(fā)生研發(fā)支出2100萬元當年利潤虧損320萬元。2018年發(fā)生研發(fā)支出1200萬元，于2018年3月達到設計要求時累計支出480萬元。2018年會計利潤2600萬元，納稅調整為2600－320－（2100*75%+480*75%+720*175%/120*10）*25%繳納所得稅60萬元，當年計入無形資產720萬元，但是如果根據會計職業(yè)判斷認定6月符合開發(fā)階段，具備商業(yè)開發(fā)的條件，開始計算資本化支出，累計支出720萬元，那么2018年應繳納所得稅為2600－320－(2100*75%+720*75%+480*175%÷120×7)*25%，應繳納企業(yè)所得稅為29萬元，兩種判定方式形成稅款差額31萬元。從上面的例子不難看出，對研發(fā)支出劃分所依據職業(yè)判斷，對企業(yè)會計利潤以及所得稅的計算是有差異的。科技含量已成為企業(yè)價值的重要組成部分，經查閱相關行業(yè)2018年的審計報告，達安基因股票代碼（002030）開發(fā)支出的期末余額為1.28億元其中按照項目名稱列示本期增加的、減少的轉為無形資產、和計入當期損益的以及期末研發(fā)速度的百分比，而且在年報附注描述了中增加了期末無形資產中通過公司內部研發(fā)形成的無形資產占其余額的比例為84.10%?？迫A生物股票代碼（002022）僅在研發(fā)費用中標明發(fā)生額4.218萬元，其中人工費用2.07萬元。由此可見企業(yè)在研發(fā)過程中投入的資金是巨大的。作為上市公司，對此的劃分相對明朗，其中一部分原因主要是滿足享受稅收優(yōu)惠而做的詳細列支，但有的會計信息披露基本上是照抄會計準則，作為企業(yè)外部報表的使用者對企業(yè)的后續(xù)發(fā)展，以及潛力很難做出準確判斷。由于在上市公司沒有明確解釋劃分標準或者沒有詳細列示研發(fā)支出的情況下，信息使用者對這部分支出是否真的滿足研發(fā)支出資本化的條件產生懷疑。

2.不具有自主知識產權的研發(fā)該如何享受稅收優(yōu)惠

例如：H企業(yè)購買國外某項實驗階段的新技術，處在實驗室階段，沒有用于整體裝置的運行，首次支付資金用于購買工藝包，于合同規(guī)定的日期內實現中交。企業(yè)開始投料進行試生產，由于該技術為實驗室狀態(tài)，在設計的缺陷和運行數據測定上很難掌握，使得并沒有達到預先設定的要求，試產過程中投入的損失巨大。事后雖然對方在固定專利費、和運行專利費、后續(xù)服務費上給予一定的減免，但是對于在雙方共同擁有專利權上拒絕做出讓步，以至以企業(yè)花費數額巨大的試車損失，企業(yè)賬務處理只能計入在建工程，大量的損失也只能通過產出產品后，對在建工程進行沖減，然后轉入固定資產，通過累計折舊形式在較長的時間對資本進行回收，而不能計入無形資產，在短的時間進行攤銷處理。這會延長企業(yè)研發(fā)資金的回流和繼續(xù)投入。而且不能享受我國關于稅收上的優(yōu)惠政策。對于一些中小企業(yè)，在經濟實力和科研資源方面不具有優(yōu)勢，而在國外有些實驗室，他們只搞新技術的研制，不進行后續(xù)的運行，如果購買企業(yè)實驗階段的技術，以相對低的初始成本擁有先進的技術，摸索出適合自己企業(yè)的發(fā)展道路，相應國家在稅收政策方面再給予支持，那么會促進企業(yè)在經濟和科研方面的投入。最近的數據顯示，2018年的美國研究支出占GDP的比例為2.84%。韓國的這一比例高達5.44%，遠超過其它所有國家。中國的這一比例從2007年1.34%上升為2.18%增長速度也是很快的。一個項目的研發(fā)是否成功雖有很大的不確定性，投入未必能有產出，但是只有投入了才可以有基礎、有積累、有前進的動力。相應也可以看出，我們國家的企業(yè)對研發(fā)的投入是呈上升狀態(tài)的，相應國家對企業(yè)研發(fā)給予政策的支持力度也是遞增的，在稅收上加計扣除從最初的50%上升至75%，開發(fā)支出的攤銷從150%上升至175%對此的優(yōu)惠也是非常大，而且擴增加計扣除的列支項目，如果研發(fā)最終取得成功，形成一項比較成熟的技術，那相對是比較好判別的，我們可以請行業(yè)權威機構進行鑒定和測試。但是對于研發(fā)支出，在研究開發(fā)階段的界定上沒有更多可借鑒的例子。在實際操作中，企業(yè)很難把握哪些屬于研究階段，哪些屬于開發(fā)階段，企業(yè)“合理”的劃分研發(fā)費用資本化規(guī)定的操作性具有難度，難以判斷時間節(jié)點，難以規(guī)范約束，在很大程度上依賴于財務工作者的職業(yè)判斷，而管理人員及會計人員對技術方面的職業(yè)判斷能力相對有限。這無形中給會計進行職業(yè)判斷帶來了難度，導致對研發(fā)費用劃分有較大的主觀因素。研究開發(fā)階段的明確劃分，不但會影響企業(yè)的資本結構比例，而對利潤也有影響。更重要的會影響企業(yè)如何正確合理享受稅收優(yōu)惠政策。

3.建議

由于我國經濟不夠發(fā)達，法規(guī)等還不夠健全，基于開發(fā)研究的多元性，研究階段與開發(fā)階段劃分的多樣性，在劃分時本身具有行業(yè)特點，以及國際會計準則的劃分思路，尤其對一些制造，軟件高新技術的產業(yè)，在上市公司制定出一套高層次的劃分標準[3]，規(guī)范財務核算，率先在上市公司推行進行監(jiān)管，那么會使會計處理研發(fā)支出規(guī)范化更具有可操作性，使我們有據可依既而在企業(yè)中推行。相應避免管理者出于對當期利潤不符合于投資者的期望時，會減少或增加資本化金額，人為的利用企業(yè)內部形成無形資產對利潤的操縱，進行盈余管理，平滑企業(yè)業(yè)績縮小空間。更重要的可以使企業(yè)會計信息更加真實可靠，正確的反映企業(yè)真實的經營狀況和財務成果，合理享受國家的稅收優(yōu)惠政策，為企業(yè)信息使用者提供真實、準確的數據，對企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃做出合理的預測與判斷，對企業(yè)的經營發(fā)展更具有指導意義。

作者：譚紅霞 單位：蘭州匯豐石化有限公司