能效與溫室效應(yīng)績效審計借鑒探析

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摘要：隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，環(huán)境污染問題與日俱增，氣候變暖和碳排放已經(jīng)成為大國之間博弈的政治和經(jīng)濟(jì)籌碼，世界主要國家都已逐漸開展環(huán)境審計來應(yīng)對環(huán)境問題。以澳大利亞能效與溫室效應(yīng)績效審計為研究對象，分析了澳大利亞溫室能效審計的背景、審計風(fēng)險、審計程序、審計策略和建議等內(nèi)容，同時也對我國如何進(jìn)行溫室能效審計作出了分析，從而辯證地學(xué)習(xí)澳大利亞績效審計方法，促進(jìn)我國環(huán)境績效審計的發(fā)展。

關(guān)鍵詞：溫室效應(yīng)；績效；審計程序；政府審計

澳大利亞政府在國家工業(yè)化發(fā)展過程中已經(jīng)將碳排放和能源使用效率列入審計范圍，并且制定了相應(yīng)的政策和法律法規(guī)，使得企業(yè)在進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動中承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任和義務(wù)。

1澳大利亞能源效率和溫室氣體排放管理審計的立法框架

溫室氣體的排放引起的氣候變化對生態(tài)系統(tǒng)的潛在影響已經(jīng)成為公認(rèn)的全球性挑戰(zhàn)，影響到水資源、糧食生產(chǎn)、人類健康、基礎(chǔ)設(shè)施和能源系統(tǒng)等澳大利亞所有六個州的方方面面，歷屆澳大利亞政府都推出了一系列舉措，以應(yīng)對氣候變化帶來的挑戰(zhàn)。州和地方政府也紛紛出臺方案和舉措來減少排放或協(xié)助社區(qū)適應(yīng)氣候變化。2008年，在澳大利亞六個州司法管轄區(qū)共制定了550項氣候變化相關(guān)的措施，這些政策措施是溫室和能源治理的核心組成部分，它授予了政府和其他相關(guān)機(jī)構(gòu)對其監(jiān)控以實現(xiàn)對溫室和能源的監(jiān)測目標(biāo)。為了減少溫室氣體排放，鼓勵低排放技術(shù)，提高能源利用效率，議會于2007年9月通過了《溫室和能源報告法案》（NGER法案），該法案要求建立一個強(qiáng)制性的國家溫室氣體排放和能源報告系統(tǒng)來取代一系列基于自愿性行業(yè)調(diào)查的溫室氣體或能量測量機(jī)制。NGER旨在建立一個單一的國家報告框架，其參與者包括最高審計機(jī)關(guān)、相關(guān)國際組織、特別工作組等，協(xié)調(diào)各個州的溫室氣體排放，NGER的五大目標(biāo)是：①在未來發(fā)展中鞏固引進(jìn)的碳排放交易計劃；②告知、宣傳澳大利亞政府和公眾有關(guān)溫室排放和能源效率的相關(guān)政策；③履行澳大利亞的國際報告義務(wù)；④協(xié)助聯(lián)邦、州和地區(qū)政府實施開展項目和活動；⑤避免重復(fù)與美國領(lǐng)土類似的報告要求。該法案由氣候和能源效率變化部進(jìn)行管理，立法框架體系包括法律主要框架和附屬法例，主要立法于2008年1月生效。澳大利亞在NGER法案立法之后，同時根據(jù)NGER法案實施了一系列配套管理政策。①制訂了國家溫室能源報告計劃，要求相關(guān)企業(yè)必須依據(jù)NGER法案法律框架進(jìn)行在線注冊，使用在線報告系統(tǒng)，據(jù)此實現(xiàn)能源和溫室排放數(shù)據(jù)的自動計算；②政府引進(jìn)了碳定價機(jī)制，確定在2012年7月出臺在3年～5年內(nèi)排放總量交易計劃，表示目前澳大利亞約500個碳排放大戶，排放量超過25萬t的企業(yè)將會直接根據(jù)國家溫室和能源報告系統(tǒng)實施碳定價機(jī)制；③對違規(guī)行為制定了處罰措施，民事處罰最高多達(dá)22萬美元，違規(guī)行為包括公司未按時注冊、報告信息中錯誤信息過多、沒有持續(xù)的記錄過程，未履行相應(yīng)的義務(wù)等；④政府還設(shè)立了管理NGER法案的能源數(shù)據(jù)官蓋多（GEDO），蓋多根據(jù)NGER法案對相關(guān)事項進(jìn)行監(jiān)管，包括：國家溫室和能源注冊、監(jiān)控且要求強(qiáng)制遵守的法律、對公司進(jìn)行審計、數(shù)據(jù)的披露和公布、公司注冊和注銷。

2澳大利亞能源效率和溫室氣體排放管理審計的目的和內(nèi)容

2．1本次審計的目的和范圍

本次審計的目的是評估國家溫室和能源報告系統(tǒng)的實施效力和氣候變化暨能源效率部的管理績效，評價氣候變化暨能源效率部的方案是否有效實施，管理的完整性、安全性和數(shù)據(jù)方案的質(zhì)量；并且監(jiān)控企業(yè)界是否遵守了NGER法案的規(guī)定；并簡化澳大利亞政府協(xié)議中要求的報告程序，提高國家溫室和能源報告系統(tǒng)的效力和氣候變化暨能源效率部的工作效率，更加有效地幫助澳大利亞政府進(jìn)行節(jié)能減排工作。本次審計范圍主要包括國家溫室和能源報告系統(tǒng)交付和使用過程中相關(guān)的條例法規(guī)，包括2007年9月制定的《國家溫室能源報告法案》，截至2011年6月30日的“澳大利亞企業(yè)報告閾值統(tǒng)計”；另外還涉及企業(yè)近年排放數(shù)據(jù)報告、對注冊企業(yè)的調(diào)查回訪以及對監(jiān)測系統(tǒng)的數(shù)據(jù)記錄。

2．2本次審計的主要內(nèi)容

2．2．1國家溫室和能源報告系統(tǒng)實施規(guī)劃和交付情況2．2．1．1主要舉措。澳大利亞政府著手建立覆蓋全國的國家溫室和能源報告系統(tǒng)軟件，主要舉措有：①公開發(fā)行出版國家溫室和能源報告系統(tǒng)的使用教程和技術(shù)教程；②在特定的利益相關(guān)者之間建立法定管制；③使用軟件的申請人必須進(jìn)行實名注冊，軟件處理時也需要進(jìn)行申報；④在起草和輸出報表的時候，收集數(shù)據(jù)和寫出的報告需要在線注冊；⑤在線報告系統(tǒng)開發(fā)和企業(yè)的電子注冊，在線報告系統(tǒng)培訓(xùn)課程的推出；⑥數(shù)據(jù)質(zhì)量保證，分析報告的數(shù)據(jù)與其他公開現(xiàn)有的數(shù)據(jù)集，以確定報告數(shù)據(jù)的可信性和完整性；⑦審核和合規(guī)性流程：審核過程的規(guī)劃，審核的內(nèi)容包括權(quán)力、責(zé)任、領(lǐng)導(dǎo)、組織、指揮和控制等。這些工作的重點在于既要便于登記，也要便于報告。2．2．1．2規(guī)劃情況。在建立NGER方案的同時，氣候變化暨能源效率部也準(zhǔn)備引入排放交易方案———碳污染減排計劃，政府提出建立一個獨立實施和管理的碳污染減排機(jī)構(gòu)，準(zhǔn)備合并氣候變化和能源效率部以及可再生能源部，以減少重復(fù)和交叉。在2009年，氣候變化暨能源效率部制定了一項包括60個文件的阿克拉計劃———開發(fā)一個在線軟件取代在線報告系統(tǒng)。但是這項計劃在2009年并未通過參議院的審核，要求延緩至2012年，這就意味著建立阿克拉計劃被放棄，全面推廣建設(shè)國家溫室和能源報告系統(tǒng)計劃。這就要求工作重點仍然在國家溫室和能源報告系統(tǒng)的管理活動方面。2．2．1．3交付情況。在國家溫室和能源報告系統(tǒng)交付使用的過程中，氣候變化暨能源效率部已經(jīng)制定了全面的指導(dǎo)材料，協(xié)助企業(yè)履行自己的義務(wù)，其中包括：有關(guān)法律法規(guī)的要求、在特定環(huán)境下的測量技術(shù)準(zhǔn)則、覆蓋更復(fù)雜的合規(guī)性的補(bǔ)充、情況說明書涵蓋的事項（如注冊流程、記錄保存）、在線實時通訊、在線計算器等，指導(dǎo)材料會在氣候變化暨能源效率部網(wǎng)站上進(jìn)行更新。審計人員對注冊的66家企業(yè)進(jìn)行回訪，設(shè)定“非常好、好、一般、不好”4個等級供企業(yè)評價，除此之外，審計人員還邀請注冊企業(yè)進(jìn)行訪談和討論，對國家溫室和能源報告系統(tǒng)的使用進(jìn)行反饋；并在合規(guī)性方面對注冊企業(yè)進(jìn)行了是否遵守規(guī)定實施了監(jiān)控評價，業(yè)務(wù)流程方面對企業(yè)是否達(dá)到排放績效目標(biāo)進(jìn)行評估。2．2．2數(shù)據(jù)收集和管理在NGER立法中數(shù)據(jù)的完整性至關(guān)重要，在線報告系統(tǒng)負(fù)責(zé)收集各類企業(yè)每年的能源排放數(shù)據(jù)，并進(jìn)行準(zhǔn)確性評估和數(shù)據(jù)維護(hù)。氣候變化暨能源效率部在各個企業(yè)排放數(shù)據(jù)的自我評估基礎(chǔ)上進(jìn)行指導(dǎo)。公司必須使用在線報告系統(tǒng)以電子報告的方式提交最終報告，并在財政年度結(jié)束的4個月內(nèi)提供由首席執(zhí)行官批準(zhǔn)的該報告的硬盤拷貝。氣候變化暨能源效率部負(fù)責(zé)在線報告系統(tǒng)的開發(fā)和維護(hù)，要求企業(yè)直接在線報告系統(tǒng)錄入數(shù)據(jù)，確保數(shù)據(jù)的質(zhì)量并對公眾進(jìn)行數(shù)據(jù)披露。企業(yè)提供給氣候變化暨能源效率部報告的關(guān)鍵是提交國家溫室和能源報告系統(tǒng)之前進(jìn)行有效的管理和自我評估數(shù)據(jù)的質(zhì)量。數(shù)據(jù)采集的自動化流程有助于減少輸入過程中的錯誤，并對獨立驗證數(shù)據(jù)的完整性提供了額外的保證，任何錯誤應(yīng)該在報告提交前交由公司糾正部門予以改正。審計署通過對注冊公司的調(diào)查，試圖回答國家溫室和能源報告系統(tǒng)報告中溫室氣體和能源排放數(shù)據(jù)是如何取得的。其中包括手動錄入國家溫室和能源報告系統(tǒng)電子表格數(shù)據(jù)、重新設(shè)計財務(wù)管理體系用于溫室能源排放數(shù)據(jù)報告、對外包給第三方的企業(yè)進(jìn)行系統(tǒng)的調(diào)查。為符合NGER法規(guī)，審計人員必須詳細(xì)記錄對注冊公司的信息審計過程，包括生產(chǎn)活動過程中的詳細(xì)信息；為了解注冊公司是否按照要求保存數(shù)據(jù)記錄，審計署對企業(yè)和公司進(jìn)行采訪核查，或者核查以往報告的樣品及溫室能源審計報告。為了進(jìn)一步了解企業(yè)在保存記錄方面的實踐行為，審計署對排放報告中具體相關(guān)物質(zhì)進(jìn)行了調(diào)查。2．2．3合規(guī)性管理氣候變化暨能源效率部所描述的合規(guī)性即鼓勵企業(yè)自愿、未遵循的將會被處罰。合規(guī)的主要責(zé)任在于注冊公司，氣候變化暨能源效率部的職責(zé)是根據(jù)合規(guī)性的結(jié)構(gòu)框架管理存在的違規(guī)風(fēng)險。注冊公司未按照立法要求提供排放數(shù)據(jù)的，可以給予強(qiáng)制手段。審計署主要檢查了氣候變化暨能源效率部管理的合規(guī)要求，包括：合規(guī)性框架、合規(guī)性的政策實施、符合登記和報告的要求、合規(guī)對注冊公司成本方面的影響。2009年，合規(guī)法案進(jìn)行修訂，加強(qiáng)了對部長決策權(quán)利的審計。2010年3月，允許個人申請注冊成為溫室和能源審計師，要求建立審計人員登記的信息。同時也審查了合規(guī)法案的執(zhí)行情況，包括審計過程中是否違反法例、員工培訓(xùn)和績效開發(fā)流程、與其他政府協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)的安排、監(jiān)管活動的操作程序、合規(guī)性監(jiān)控戰(zhàn)略、對測量系統(tǒng)性能的評價；在2011年中期開始，氣候變化暨能源效率部試點審計過程中，檢驗了審計方法和檢查數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。包括22個審計過程，10個合理保證，7個有限保證，5個驗證。在對注冊要求審計方面，對3個值進(jìn)行了審計，包括：溫室氣體排放量的閾值、能源生產(chǎn)門檻、能源消費門檻。

3審計結(jié)論和建議

3．1執(zhí)行、規(guī)劃和交付方面的結(jié)論與建議

經(jīng)審計調(diào)查，審計署認(rèn)為重大政策決定和資源配置的修改是造成國家溫室和能源報告系統(tǒng)延緩發(fā)展的關(guān)鍵因素，盡管涉及復(fù)雜性和技術(shù)性的挑戰(zhàn)，但是氣候變化暨能源效率部仍然克服困難實施了溫室氣體和能源報告制度。然而，由于資源的限制和激烈的優(yōu)先事項競爭，合規(guī)審計功能最終未能敲定，有效的合規(guī)審計是碳定價實施機(jī)制的前提。另外，業(yè)務(wù)規(guī)劃流程也有了相應(yīng)的更新，氣候變化暨能源效率部也確定了初期的主要風(fēng)險，尤其是在IT支付系統(tǒng)方面的風(fēng)險。由此，審計署提出以下建議：①繼續(xù)研發(fā)新型的綜合獨立管理平臺，在2012年可以使用的時候，避免出現(xiàn)過多的技術(shù)問題和系統(tǒng)漏洞；②開發(fā)新的功能，使其能大范圍的覆蓋大中小各類企業(yè)排放數(shù)據(jù)；③提前嘗試進(jìn)行平臺的合并，修改合并中出現(xiàn)的問題，為以后減少工作量；④完善國家溫室和能源報告系統(tǒng)各部分功能的使用情況，可以開放反饋系統(tǒng)，有問題可以直接進(jìn)行在線反饋，避免影響軟件正常使用。

3．2數(shù)據(jù)收集與管理方面的結(jié)論與建議

經(jīng)審計調(diào)查，審計署認(rèn)為，收集、記錄和自我評估國家溫室和能源報告系統(tǒng)數(shù)據(jù)的過程相當(dāng)困難和復(fù)雜，同時對企業(yè)來說也存在很大的困難，距離預(yù)期還有很大的差距。最常見的做法是由公司根據(jù)使用手冊使用電子表格來手動捕捉自我評估NGER數(shù)據(jù)，只有極少數(shù)實現(xiàn)全自動化收集填報。盡管成本相對較低，電子表格操作手冊增加了錯誤的概率，并使其更加難以確定數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。有些排放數(shù)據(jù)特別小的企業(yè)或者承包給第三方的企業(yè)，對報告的評估有一個最低的門檻成本，這種做法將增加公司注冊的監(jiān)管負(fù)擔(dān)和部門的合規(guī)工作。獨立的第三方已協(xié)助近一半注冊企業(yè)認(rèn)證數(shù)據(jù)的完整性。審計署提出以下建議：①政府應(yīng)該減少企業(yè)引入的成本，審計署建議氣候變化和能源效率部評估企業(yè)引入新的檢測系統(tǒng)所產(chǎn)生的成本和費用；②制定相應(yīng)的政策鼓勵企業(yè)進(jìn)行自動化的升級，降低企業(yè)工作和行政部門在系統(tǒng)檢測方面的負(fù)擔(dān)。

3．3合規(guī)性管理方面的結(jié)論與建議

經(jīng)審計調(diào)查，審計署認(rèn)為，國家溫室和能源報告系統(tǒng)合規(guī)審計功能的實現(xiàn)具有一定的滯后性，無法及時滿足對國家溫室和能源報告系統(tǒng)及時性的要求，具體的工作就是需要建立一個功能性可操作的合規(guī)審計框架。審計署建議：①提高審計人員的自身從業(yè)水平，針對審計過程中的漏洞需要加強(qiáng)審計人員與企業(yè)之間的交流，要求企業(yè)披露更多的信息；②降低企業(yè)合規(guī)的成本；③推廣試點成果，在合適地區(qū)進(jìn)行大面積推廣。

4澳大利亞溫室與能效審計借鑒和啟示

4．1能源、溫室氣體排放方面

①加快溫室能源排放方面的法律法規(guī)的完善，相關(guān)生產(chǎn)排放企業(yè)要進(jìn)行實名注冊，實施問責(zé)制；②加大對溫室能源排放數(shù)據(jù)監(jiān)測軟件的研發(fā)力度。

4．2審計報告的結(jié)構(gòu)方面

我國的審計報告結(jié)構(gòu)形式單一，只有審計長的致辭和審計發(fā)現(xiàn)。澳大利亞政府審計報告包含摘要、審計發(fā)現(xiàn)、附錄、圖表、縮寫詞等；我們國家審計部門可以適當(dāng)豐富我國審計報告的結(jié)構(gòu)。

4．3審計報告內(nèi)容方面

我國審計署出具的審計報告只有審計結(jié)果，不涉及審計的具體內(nèi)容；澳大利亞政府審計在審計內(nèi)容涉及審計框架、具體審計信息、審計結(jié)果和審計建議，以及政府做出的回應(yīng)等，內(nèi)容多樣，形式豐富。

4．4審計結(jié)果反饋方面

在審計署出具審計結(jié)果和審計建議后，會把審計材料及報告移交司法機(jī)關(guān)；澳大利亞政府則是要求氣候變化暨能源效率部對審計結(jié)果做出回應(yīng)，并要求該部門拿出明確的方案。

4．5審計方法方面

①完善我國溫室能效審計的法律法規(guī)，審計風(fēng)控重點及合規(guī)核心應(yīng)該是被審計資料是否符合這些已經(jīng)制定的法律法規(guī)，同時在能效審計發(fā)展過程中遵循“邊審計邊完善”的工作思路，要在實踐過程中完善我國的法律法規(guī)；②擴(kuò)大審計的范圍，對于一些規(guī)模大、結(jié)構(gòu)復(fù)雜的企業(yè)應(yīng)該對與其有密切業(yè)務(wù)往來或者委托代生產(chǎn)相關(guān)企業(yè)進(jìn)行相關(guān)審計，側(cè)面驗證審計數(shù)據(jù)真實性；③進(jìn)行審計之前，先對被審計單位的監(jiān)測記錄軟件進(jìn)行測評，對其準(zhǔn)確性、完整性、及時性作出評估，確保所記錄的數(shù)據(jù)是有效完整的。

作者:李楠 王靜娜 馮宏志 單位:和信會計師事務(wù)所（特殊普通合伙）河南分所