工程審計與財務(wù)審計的區(qū)別精選(九篇)

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第1篇：工程審計與財務(wù)審計的區(qū)別范文

關(guān)鍵詞：國家建設(shè)項目 竣工決算審計 財務(wù)決算審計

由于國家建設(shè)項目的建設(shè)模式較多，如建設(shè)單位公開招標(biāo)確定施工方；建設(shè)單位直接發(fā)包給施工方等確定投資方，投資方又確定施工方等，這些建設(shè)模式的合同內(nèi)容不同，結(jié)算方式不同，會計核算也不盡相同，所以竣工決算審計也不相同。同樣，一級行政預(yù)算其審計內(nèi)容、審計方法及處理處罰等也不一樣。

一、兩種決算審計的區(qū)別

（一）概念的區(qū)別

國家建設(shè)項目竣工決算審計：是對以在初步驗收后對該項目竣工決算的真實性、合法性、效益性進行的審計。

單位財務(wù)決算審計：財務(wù)決算是對預(yù)算經(jīng)費執(zhí)行情況的總結(jié)，與部門預(yù)算不可分割。財務(wù)決算一般指年度決算。單位財務(wù)決算審計就是對一個部門或單位年終財務(wù)決算的審計。

（二）審計內(nèi)容的區(qū)別

國家建設(shè)項目竣工決算審計的主要內(nèi)容與實行企業(yè)管理的單位財務(wù)決算審計內(nèi)容等都各有不同。比如實行企業(yè)管理的單位財務(wù)決算審計內(nèi)容主要包括：會計報表、賬簿、憑證的真實性、合法性、合規(guī)性審計；對企業(yè)流動資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等的安全完整、保值增值的審計；對企業(yè)債權(quán)債務(wù)的審計；對所有者權(quán)益等的真實性、合法性、合規(guī)性審計；對損益情況的審計。

在實際工作中，單位財務(wù)決算審計既包括建設(shè)單位自身的財務(wù)決算，同時也包括某個項目的財務(wù)收支，但項目的決算審計只包括與該項目有關(guān)的財務(wù)收支、工程造價等。比如對財務(wù)的審計，在單位財務(wù)決算審計時，涉及的有營業(yè)稅、增值稅、消費稅、個人所得稅、企業(yè)所得稅、代扣代繳施工方建安營業(yè)稅，但若只對某項目進行決算審計，所涉及的有代扣代繳施工方營業(yè)稅、投資方稅金、施工方、設(shè)計、咨詢單位營業(yè)稅（營改增的企業(yè)繳增值稅）等。也可就供貨方相關(guān)稅金進行審計。但投資方稅金目前全國無統(tǒng)一規(guī)定。僅就四川成都而言，在BT模式下：投融資人只負(fù)責(zé)提供資金，不參與項目施工管理，則對其取得的資金投資回報按照“金融保險業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。

（三）審計方法的區(qū)別

財務(wù)決算審計的方法有順查法、逆查法、抽查法等。

但工程竣工決算審計方法除與財務(wù)決算審計方法有部分相同外，另有：材料價格市場詢價方法；造價有疑難問題使得審計方法；到編制定額的造價站咨詢，以此依據(jù)計入審定造價；工程量的審計方法：如用GPS定位測距；鉆芯取樣測厚度及材質(zhì)；皮尺測量長、寬、高等；綜合單價的審計方法包括：

（1）同類及相似項目按中標(biāo)單價計價；

（2）變更項目按有關(guān)規(guī)定重新組價；

（3）同類及相似項目當(dāng)結(jié)算工程量超過中標(biāo)工程量15%以上的另行組價。

如對某項目審計，除運用單位財務(wù)決算審計的方法對項目財務(wù)收支進行審計外，還要對工程造價進行審計，就要運用造價的審計方法：工程量的審計方法（GPS定位測距）、綜合單價的審計方法（變更項目的重新組價）等。

（四）處理處罰的區(qū)別

財務(wù)決算審計依據(jù)規(guī)章以上的法律、法規(guī)進行處理處罰，若無文件規(guī)定，則不能處理處罰，應(yīng)向上級部門匯報，以便今后制定政策時使用；工程決算審計中，概算、預(yù)算、招投標(biāo)、多計造價等問題依據(jù)審?fù)栋l(fā)【1996】105號文件執(zhí)行。

在對某項目決算審計時，如發(fā)現(xiàn)財務(wù)收支方面存在的問題，則處理處罰在引用法律法規(guī)上面是一致的；但其他方面，如“四算三超”、高估冒算等方面，那么依據(jù)就不一樣了。

（五）法律效力的區(qū)別

實際工作中，國家建設(shè)項目結(jié)算審計大多利用審計報告及函的形式，很少采用審計決定。根據(jù)《中華人民共和國審計法》規(guī)定：“審計報告的依法出具不能代替審計決定的法律效力?！睂徲媹蟾婕昂从车膯栴}，對于被審計單位而言，可執(zhí)行，可不執(zhí)行，如不執(zhí)行，審計也就失去了它應(yīng)有的意義和作用。而單位財務(wù)決算審計中，一般根據(jù)《財政違法行為處罰處分條例》等規(guī)定進行處理處罰，小問題及建議上審計報告，而大問題上審計報告并作出審計決定。

審計實踐中，筆者認(rèn)為，無論是單位財務(wù)決算審計，還是項目決算審計，都應(yīng)該出具審計報告及審計決定，既保證審計文書的規(guī)范化，又保證所有的問題的都應(yīng)由被審計單位執(zhí)行。

（六）審計時間的區(qū)別

國家建設(shè)項目竣工決算審計是某項目在初步驗收后就可實施審計，而單位財務(wù)決算審計一般是年終決算報表出來以后才開展財務(wù)決算審計。

只有完成了竣工決算審計，甲方、投資方、乙方才可以進行工程款最終結(jié)算，而僅有工程結(jié)算審計報告，建設(shè)單位是無法辦理真正的竣工決算。只有對項目進行決算審計，被審計單位依據(jù)審計報告和審計決定執(zhí)行以后，才能辦理真正的項目決算。若單位財務(wù)決算審計時，某項目未完工，則不便于對某項目相關(guān)內(nèi)容進行審計；但某項目未完工，也可對其進行在建工程審計或者過程控制審計。

二、兩種決算審計的聯(lián)系

（一）審計的意義和作用有聯(lián)系

兩種審計的意義和作用都是貫徹國家政策，維護國家利益，嚴(yán)肅財經(jīng)紀(jì)律，促進加強管理和廉政建設(shè)，提高資金使用效益。

（二）審計內(nèi)容和范圍有聯(lián)系

單位財務(wù)決算審計可以延伸至有關(guān)單位，如設(shè)計方、施工方等，但項目決算審計，根據(jù)審計署有關(guān)規(guī)定，必須要對投資方、設(shè)計方、施工方、供貨方、尾工工程、移交工程等進行審計，其審計內(nèi)容有聯(lián)系；但項目決算審計的內(nèi)容要寬泛得多。

（三）財務(wù)收支審計中存在問題，處理處罰依據(jù)相同

兩類決算審計在財務(wù)收支審計中發(fā)現(xiàn)的違反財經(jīng)法規(guī)的問題，在處理、處罰依據(jù)上基本是相同的。

（四）會計科目有聯(lián)系

工程項目的財務(wù)收支、往來、現(xiàn)金、存款與該單位的非工程項目資金的收支、往來、現(xiàn)金、存款有時有密切的聯(lián)系，會計分錄之間的經(jīng)濟往來也有聯(lián)系。

（五）審計方法也有相同點

如對現(xiàn)金的盤點、存款與對賬單的核對、往來款項的函證等。

三、建議

審計署盡快出臺相關(guān)文件，明確項目決算審計或結(jié)算審計，對于審減的工程造價這個問題，必須出具審計決定，否則，即使后續(xù)審計，被審計單位不執(zhí)行審計報告，而按合同付款給施工方或投資方，在國家資金流失的同時，審計的權(quán)威性無法體現(xiàn)，投資審計的作用也就毫無意義而言了，審計部門實質(zhì)上變?yōu)槭┕て髽I(yè)的結(jié)算公司了。

各級審計部門要注重資源整合，防止對項目先審計財務(wù)，后再對該項目決算進行審計，這樣，無論是時間、資源等方面都浪費了。還可在項目決算審計中，利用原有對項目的財務(wù)審計結(jié)果 ，以及上級審計部門對財務(wù)審計的成果，避免重復(fù)審計。

第2篇：工程審計與財務(wù)審計的區(qū)別范文

與發(fā)達(dá)國家相比，我國尚未出臺較詳細(xì)、完善的內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架。而設(shè)計框架的主要目的，在于為內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力提供合理、實用、切實可行的參考標(biāo)準(zhǔn)，利用其提升自身素質(zhì)，提高審計質(zhì)量。要設(shè)計出便于所有內(nèi)部審計人員查閱和學(xué)習(xí)的內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架，必須使框架中的職業(yè)勝任能力結(jié)構(gòu)和人員層次結(jié)構(gòu)與我國國情相符。對于前者，國內(nèi)外內(nèi)部審計協(xié)會和專家學(xué)者進行過諸多研究，并形成了較一致的看法，且在某些發(fā)達(dá)國家已經(jīng)開始廣泛使用，發(fā)揮了提升內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力水平的重要作用；對于人員層次結(jié)構(gòu)上的研究，諸如美國、澳大利亞、比利時等發(fā)達(dá)國家也已根據(jù)本國的實際情況進行了相應(yīng)規(guī)定，并結(jié)合職業(yè)勝任能力結(jié)構(gòu)了自己的內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架，相比之下，我國對于內(nèi)部審計人員層次結(jié)構(gòu)的研究相對匱乏，尚未形成較完整的結(jié)論。受經(jīng)濟發(fā)展等因素的制約，我國除外資企業(yè)、合資企業(yè)外，專門設(shè)置內(nèi)部審計部門的企業(yè)主要為國有大中型企業(yè)。研究國有企業(yè)內(nèi)部審計人員層次結(jié)構(gòu)，對設(shè)計內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架人員層次結(jié)構(gòu)具有一定代表性。筆者在分析、借鑒國內(nèi)外相關(guān)研究成果的基礎(chǔ)上，以某國有大型企業(yè)為例，通過對其內(nèi)部審計部門機構(gòu)設(shè)置情況、人員層次和各層級人員的職責(zé)差異與任職資格要求進行分析，提出對內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架人員層次結(jié)構(gòu)設(shè)計的見解。

二、文獻綜述

（一）國外研究成果 1999年，IIA了《內(nèi)部審計職業(yè)勝任能力框架》（Competency Framework for Internal Audit，簡稱CFIA），這是國際內(nèi)部審計協(xié)會的全球首個覆蓋全面且分層次、成體系的內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架。根據(jù)所在層級和工作年限，又將內(nèi)部審計人員劃分為“首席審計師”、“經(jīng)驗豐富的審計師”和“新內(nèi)部審計員工”三類，其中“首席審計師”又包括“首席審計執(zhí)行官”和“審計主管”；“經(jīng)驗豐富的審計人員”包括“審計經(jīng)理”和“高級審計管理者”；“新內(nèi)部審計員工”包括“內(nèi)部審計師”和“新內(nèi)部審計人員（工作經(jīng)驗少于1年）”。由于員工所在層次不同，其工作重點和工作范圍也不相同，則對于同一項職業(yè)勝任能力而言，不同層次的內(nèi)部審計人員針對此項勝任能力被要求掌握的程度也有差異。如，與商業(yè)發(fā)展生命周期相關(guān)的知識對于首席審計執(zhí)行官和審計主管來說非常重要，需要在任何情況下都能熟練掌握，而對于審計經(jīng)理而言并非極其重要，只需能夠理解并運用即可，對于剛剛加入內(nèi)部審計部門的新員工則只需了解。比利時內(nèi)部審計協(xié)會于2010 年了《內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架和任務(wù)》（Competency Framework & Tasks for internal auditors）手冊。在人員的層次劃分上，該框架將內(nèi)部審計人員劃分為新內(nèi)部審計師、有經(jīng)驗的內(nèi)部審計師和內(nèi)部審計主管三個層次，與CFIA的六個層次相比有了較大幅度的減少。這與其本國企業(yè)組織結(jié)構(gòu)扁平化有重要關(guān)系。澳大利亞內(nèi)部審計協(xié)會于2010年了《內(nèi)部審計人員勝任能力框架》，該框架按照四個層次的內(nèi)部審計人員進行區(qū)別要求，分別是新內(nèi)部審計師、有經(jīng)驗的內(nèi)部審計師、內(nèi)部審計主管和首席審計執(zhí)行官。人員層次的劃分可以根據(jù)不同組織的實際需要而進行適當(dāng)改變。

（二）國內(nèi)研究現(xiàn)狀 相對于國外而言，國內(nèi)關(guān)于內(nèi)部審計人員勝任能力框架人員層次結(jié)構(gòu)的研究文獻很少，只有陳佳俊和賀穎奇（2009）在其設(shè)計的中國內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架中，將內(nèi)部審計人員層級簡單分為內(nèi)部審計人員和內(nèi)部審計管理者，并分別給予了在職業(yè)勝任能力上的相應(yīng)規(guī)定。我國關(guān)于內(nèi)部審計人員層次結(jié)構(gòu)的分析研究與國外相比十分欠缺，為了使內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架更方便實用，研究我國內(nèi)部審計人員層次結(jié)構(gòu)十分必要。

三、理論基礎(chǔ)

（一）合理合法的權(quán)力基礎(chǔ)是組織得以維系的基本 被譽為“組織理論之父”的德國著名社會學(xué)家和哲學(xué)家馬克斯·韋伯（Max Weber），在其管理學(xué)著作《社會和經(jīng)濟組織理論》中明確而系統(tǒng)地指出，理想的組織應(yīng)以合理合法的權(quán)力為基礎(chǔ)，這樣才能有效地維系組織的連續(xù)和目標(biāo)的達(dá)成，即：成員有固定職責(zé)并依法行使職權(quán)；組織實行自上而下的等級系統(tǒng)；關(guān)系是對事不對人；成員選用做到人盡其才；成員明確工作范圍及權(quán)責(zé)；成員按職位支付薪金，有升遷制度。組織理論中的等級系統(tǒng)觀點、必須規(guī)定明確的成員工作職責(zé)的觀點，要求組織對從事同一職業(yè)的工作人員按照等級賦予相應(yīng)的職責(zé)，且等級越高，權(quán)力越大，職責(zé)范圍也越大，對工作人員的職業(yè)勝任能力要求也就越高。根據(jù)這種觀點，要設(shè)計某一職業(yè)的職業(yè)勝任能力框架，必須按照等級層次，對處于不同等級的工作人員，在職業(yè)勝任能力的范圍和掌握程度上進行有區(qū)別的規(guī)定，以保證工作人員所具備的職業(yè)勝任能力與其職責(zé)范圍和工作重點相匹配。

（二）企業(yè)人員能力結(jié)構(gòu)模型基礎(chǔ) 法國“現(xiàn)代經(jīng)營管理之父”亨利·法約爾（Henri Fayol）在《工業(yè)管理和一般管理》中，對企業(yè)人員的知識、素質(zhì)和能力結(jié)構(gòu)進行了系統(tǒng)化分析。在其設(shè)計的企業(yè)人員能力結(jié)構(gòu)模型中，規(guī)定第二層次為職責(zé)性差別能力結(jié)構(gòu)，即對處于不同職位和地位的人員，從六個方面的能力分別進行規(guī)定，如表1所示。根據(jù)韋伯的組織理論和法約爾的職責(zé)性差別能力結(jié)構(gòu)模型，要設(shè)計符合實際工作情況的內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架，必須根據(jù)相應(yīng)不同層級內(nèi)部審計人員的工作范圍和工作重點，在職業(yè)勝任能力范圍和掌握程度上進行有區(qū)別的規(guī)定，形成縱向體系，以適應(yīng)不同層次內(nèi)部審計人員為順利完成其使命而對職業(yè)勝任能力的需要。

四、國企內(nèi)部審計部門職位結(jié)構(gòu)分析：以我國東部地區(qū)某大型國有鋼鐵上市公司為例

（一）內(nèi)部審計機構(gòu)及人員設(shè)置 該集團公司審計機構(gòu)成立于1985年，2000年以前稱審計辦公室，2000年改為審計處，同時，撤銷工程預(yù)決算審查處，其工程決算審查職能及相關(guān)人員劃歸審計處。審計處管理工技崗位定員15人，其中科級職數(shù)4個?，F(xiàn)在崗職工15人，其中中層領(lǐng)導(dǎo)干部3人，科級4人，一般職工8人，全部為管理工技人員。審計處內(nèi)設(shè)機構(gòu)三個：經(jīng)濟責(zé)任審計科、管理審計科和工程結(jié)算審計科。如圖1所示。

（二）內(nèi)部審計機構(gòu)職責(zé) 該企業(yè)總審計處主要負(fù)責(zé)制訂集團公司內(nèi)部審計工作制度、管理規(guī)定，編制內(nèi)部審計工作規(guī)劃和計劃，并組織貫徹實施；對集團公司及所屬單位實施財務(wù)審計、固定資產(chǎn)審計；對所屬二級單位進行經(jīng)濟責(zé)任審計、經(jīng)濟效益審計、合規(guī)審計、基建工程審計、物資采購審計、投資項目審計、風(fēng)險審計、內(nèi)部控制審計、專項審計等審計業(yè)務(wù)；根據(jù)需要選聘社會審計機構(gòu)，并對其審計工作質(zhì)量進行評估等。各下屬審計科則根據(jù)本單位的主要功能實施具體審計工作。經(jīng)濟責(zé)任審計科主要負(fù)責(zé)對集團公司及所屬二級單位實施財務(wù)審計、固定資產(chǎn)審計、經(jīng)濟責(zé)任審計、經(jīng)濟效益審計、物資采購審計等審計業(yè)務(wù)，并根據(jù)需要開展專項審計調(diào)查；管理審計科主要負(fù)責(zé)制訂相關(guān)審計工作制度、管理規(guī)定，編制內(nèi)部審計工作規(guī)劃和計劃，對集團公司及所屬二級單位實施內(nèi)部控制審計，根據(jù)需要選聘社會審計機構(gòu)，并對其審計工作質(zhì)量進行評估，管理審計項目臺賬、審計項目檔案、審計軟件，編制審計統(tǒng)計報表；工程結(jié)算審計科主要負(fù)責(zé)對集團公司及二級單位的基本建設(shè)工程和重大技術(shù)改造、大中修、技術(shù)開發(fā)、福利設(shè)施修繕、環(huán)境綠化等工程項目實施基建工程審計、合規(guī)審計、經(jīng)濟效益審計等。

（三）內(nèi)部審計人員崗位責(zé)任 該集團審計處有一位處長和兩位副處長；經(jīng)濟責(zé)任審計科有一位科長和一位科員；管理審計科有一位科長和兩位科員；工程結(jié)算審計科有一位科長、一位副科長和一位科員。每位內(nèi)部審計人員的崗位職責(zé)和任職資格都不盡相同，該集團公司進行了逐一規(guī)定。

（1）審計處處長主持審計處工作，貫徹執(zhí)行國家有關(guān)法律、法規(guī)政策、審計制度；主持修訂公司內(nèi)部審計制度，制定公司審計規(guī)劃、年度審計工作計劃；負(fù)責(zé)審計項目的立項及審計人員的安排；檢查和考核審計工作質(zhì)量；審定上報審計報告等文稿資料；落實內(nèi)部審計監(jiān)督方針；負(fù)責(zé)本處管理體系工作的組織領(lǐng)導(dǎo)，保持管理體系有效運行和持續(xù)改進等任務(wù)。兩位副處長，一位分管基建、技改、大中修等項目結(jié)算審計工作，編制項目結(jié)算審計計劃、方案，組織實施審計；協(xié)助處長不斷完善工程結(jié)算審計的管理制度和投資控制的措施；對分管的工程結(jié)算審計工作進行檢查，對其準(zhǔn)確性、合理性負(fù)責(zé)；協(xié)助處長完成全處審計工作計劃、匯報、總結(jié)等文字材料的起草撰寫工作和精神文明、黨風(fēng)廉政建設(shè)工作、績效考核、專業(yè)技術(shù)職務(wù)考核工作；貫徹落實內(nèi)部審計監(jiān)督方針和目標(biāo)等。另一位副處長協(xié)助處長分管公司固定資產(chǎn)投資項目決算和風(fēng)險管理審計工作，起草審計計劃并組織實施；評價風(fēng)險隱患，提出加強內(nèi)部控制防范風(fēng)險的建議措施；檢查評價審計項目的完成情況；協(xié)助處長進行人力資源管理及培訓(xùn)計劃。

（2）經(jīng)濟責(zé)任審計科科長主持該科管理行政工作，執(zhí)行年度審計計劃，起草公司年度二級單位經(jīng)濟責(zé)任審計和風(fēng)險管理審計方案并執(zhí)行；執(zhí)行公司或處領(lǐng)導(dǎo)安排的專項或綜合的財務(wù)會計和經(jīng)濟業(yè)務(wù)審計指令；起草審計報告、完成審計報告的科審；負(fù)責(zé)年度審計工作計劃文字材料的起草；保持本科室管理體系有效運行和持續(xù)改進等。經(jīng)濟責(zé)任審計科科員履行審計監(jiān)督職責(zé)，執(zhí)行年度審計計劃，完成領(lǐng)導(dǎo)分配的對公司年度二級單位經(jīng)濟責(zé)任審計任務(wù)；參加并完成上級安排的專項或綜合的財務(wù)會計和經(jīng)濟業(yè)務(wù)審計任務(wù)；收集審計證據(jù)、編制審計工作底稿、起草審計報告并完整歸檔；負(fù)責(zé)審計資料及數(shù)據(jù)的統(tǒng)計整理編報工作并對其真實性、準(zhǔn)確性負(fù)責(zé)；不斷提高業(yè)務(wù)素質(zhì)和工作效率、確保工作質(zhì)量等。

（3）管理審計科科長的崗位職責(zé)與經(jīng)濟責(zé)任審計科科長基本相同。管理審計科第一位科員負(fù)責(zé)勞資、人教、保險、計生、工會等工作；負(fù)責(zé)全處審計統(tǒng)計資料、公文的編輯整理上報，負(fù)責(zé)OA辦公網(wǎng)絡(luò)、文件檔案管理；會議準(zhǔn)備、辦公設(shè)備用具的管理工作，其余職責(zé)與經(jīng)濟責(zé)任審計科科員相同。第二位科員負(fù)責(zé)內(nèi)部審計制度修改、審計規(guī)劃的起草、本處文字材料的起草，其他崗位職責(zé)與第一位科員相同。

（4）工程結(jié)算審計科科長執(zhí)行年度審計計劃，負(fù)責(zé)組織對公司和二級單位的基建、技改、大中修、綠化及福利設(shè)施修繕項目結(jié)算進行審計；執(zhí)行公司或處領(lǐng)導(dǎo)安排的固定資產(chǎn)投資項目的決算審計、專項或綜合的工程項目資金、經(jīng)濟效益審計指令，起草審計方案并組織實施審計；參加公司有關(guān)工程項目、大中修項目和其他項目承包合同的招投標(biāo)工作；負(fù)責(zé)對本科審計的工程結(jié)算和審計結(jié)果的檢查、復(fù)審、驗收、考核；其他崗位職責(zé)與其他科科長相同。副科長主要協(xié)助科長完成其職責(zé)。工程結(jié)算審計科科員認(rèn)真履行審計監(jiān)督檢查職責(zé)，執(zhí)行年度審計計劃，按時完成領(lǐng)導(dǎo)分配的公司和二級單位的基建、技改、大中修、綠化及福利設(shè)施修繕項目結(jié)算審查任務(wù)；按時完成上級安排的固定資產(chǎn)投資項目的決算審計、專項或綜合的工程項目資金、經(jīng)濟效益審計任務(wù)；參加公司有關(guān)工程項目、大中修項目和其他項目承包合同的招投標(biāo)工作，其他崗位職責(zé)與其他審計科科員相同。

（四）實例分析 根據(jù)該國有企業(yè)的內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置、職責(zé)規(guī)定和各層次內(nèi)部審計人員崗位職責(zé)的規(guī)定情況可知：（1）從內(nèi)部審計機構(gòu)上看，審計處與各審計科之間的職責(zé)差異較大。審計處對所有類型的審計項目的計劃、實施實行統(tǒng)一管理和考核，執(zhí)行整個公司層面上的內(nèi)部審計管理職責(zé)；下屬各審計科則主要執(zhí)行各種類型的審計任務(wù)，編寫內(nèi)部審計報告，執(zhí)行二級單位層面上的內(nèi)部審計實施工作。機構(gòu)職責(zé)的側(cè)重點不同，決定了對處于不同機構(gòu)的內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力要求的差異。因此，內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架應(yīng)當(dāng)首先從人員層級上區(qū)別處級和科級領(lǐng)導(dǎo)。（2）從不同層級內(nèi)部審計人員崗位職責(zé)規(guī)定上看，各審計科科員的職責(zé)與科長、副科長的職責(zé)也有類似差異。審計科科長主要對科內(nèi)負(fù)責(zé)的審計項目執(zhí)行起草、管理等事務(wù)，副科長則協(xié)助科長進行其本職工作，科員則主要執(zhí)行各種內(nèi)部審計項目的實施及科室的基礎(chǔ)性工作（如檔案管理等）。因此，在框架設(shè)計中，應(yīng)將普通內(nèi)部審計科員與科級領(lǐng)導(dǎo)相區(qū)別，分別在職業(yè)勝任能力要求和培訓(xùn)方面進行規(guī)定。此外，案例中審計處處長和副處長在職責(zé)上同樣有所區(qū)別，而副科長的主要職責(zé)雖然是協(xié)助科長，按照法約爾的職責(zé)性能力結(jié)構(gòu)理論，對相同的職責(zé)，對不同層級的人員在相應(yīng)的能力要求上依然要有所區(qū)別。由于內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架對各層級內(nèi)部審計人員在各方面職業(yè)勝任能力上的掌握程度要求十分細(xì)致，足以體現(xiàn)對同一機構(gòu)內(nèi)不同層級內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力要求上的區(qū)別，因此，在設(shè)計框架時，可將處級和科級層次的內(nèi)部審計人員進一步細(xì)分為處長和副處長、科長和副科長四個層級。最后，借鑒國際內(nèi)部審計協(xié)會（IIA）的CFIA中的層級劃分方法，在普通內(nèi)部審計科員層次上，應(yīng)將工作經(jīng)驗在一年以下的內(nèi)部審計人員單獨劃分出來，在職業(yè)勝任能力上給予更多基礎(chǔ)性要求以保證框架與實際情況相符合。

五、內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架人員層次結(jié)構(gòu)

設(shè)計內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架應(yīng)當(dāng)將內(nèi)部審計人員分為處級領(lǐng)導(dǎo)、科級領(lǐng)導(dǎo)和普通內(nèi)部審計科員三大等級。其中處級領(lǐng)導(dǎo)、科級領(lǐng)導(dǎo)根據(jù)內(nèi)部審計人員的職位進一步劃分為兩個具體層次；普通內(nèi)部審計科員以一年工作經(jīng)驗為界限，進一步劃分為新內(nèi)部審計人員（工作經(jīng)驗在一年以下）和內(nèi)部審計師（工作經(jīng)驗在一年以上）兩個層次。如圖2所示。

內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架按照人員層級進行區(qū)別規(guī)定，既方便各層次內(nèi)部審計人員對框架的查閱和學(xué)習(xí)，而且可以框架為標(biāo)準(zhǔn)，方便評估各層次內(nèi)部審計人員的職業(yè)勝任能力水平，并有針對性地對欠缺之處提供后續(xù)教育，達(dá)到全面提升各層次內(nèi)部審計人員各方面職業(yè)素質(zhì)的目的。

參考文獻：

[1]陳佳俊、賀穎奇：《中國內(nèi)部審計人員職業(yè)勝任能力框架研究》，《經(jīng)濟與管理研究》2009年第11期。

第3篇：工程審計與財務(wù)審計的區(qū)別范文

關(guān)鍵詞：建設(shè)項目審計；實驗；建設(shè)

中圖分類號：G642.0 文獻標(biāo)志碼：A 文章編號：1674-9324（2012）03-0047-02

建設(shè)項目審計是我國專業(yè)審計的重要組成部分，它以工程項目為審計對象，以項目建設(shè)程序為主要脈絡(luò)，將審計的內(nèi)容鎖定在項目建設(shè)過程中涉及到的所有技術(shù)經(jīng)濟活動方面。與其他的專業(yè)審計相比較，建設(shè)項目審計凸顯如下特征：（1）審計內(nèi)容具有較強的技術(shù)經(jīng)濟綜合性――涵蓋財務(wù)審計、工程造價審計、投資效益審計及項目管理審計等方面；（2）審計時間具有長期性和階段性――隨著建設(shè)程序的逐步推進，體現(xiàn)為開工前審計、在建期審計和竣工后審計；（3）審計方法具有多樣性和靈活性――包括分析、計算、比較及現(xiàn)場測量等；（4）審計對象具有廣泛性和多屬性――涉及工程建設(shè)各領(lǐng)域及各種性質(zhì)的單位。隨著近幾年我國投資體制的改革，我國每年用于固定資產(chǎn)投資的數(shù)額，約占國民收入的1/3左右，建設(shè)項目審計的任務(wù)越來越重，對人才的需求量越來越大。正因如此，建設(shè)項目審計在我校審計專業(yè)教學(xué)計劃中逐步從選修課上升為限選課程，在下一步拓寬新的審計專業(yè)方向時，它將會成為專業(yè)核心課程。筆者長期從事建設(shè)項目審計教學(xué)，在此就建設(shè)項目審計實驗平臺的搭建談一些認(rèn)識，以促進和完善審計實驗教學(xué)的方法體系。

一、國內(nèi)建設(shè)項目審計發(fā)展概況

我國“建設(shè)項目審計”經(jīng)歷了“從無到有，從小到大，從淺入深”的發(fā)展過程。20世紀(jì)80年代末期，我國開始有“基本建設(shè)投資審計”，也稱“基建審計”，其審計重點是建設(shè)單位財務(wù)收支審計；20世紀(jì)90年代中期，我國將“基本建設(shè)投資審計”拓展到“固定資產(chǎn)投資審計”，其中建設(shè)項目審計占絕大部分比重，就目前我國三大主體審計的審計業(yè)務(wù)中，建設(shè)項目審計耗時最長、內(nèi)容最復(fù)雜、技術(shù)要求最高。特別是近年來我國先后修訂了《審計法》，頒布了新的《審計準(zhǔn)則》，建設(shè)項目審計的發(fā)展態(tài)勢在我國具有以下特點：①審計目標(biāo)從關(guān)注合規(guī)性轉(zhuǎn)向經(jīng)濟性、效率性和效果性；②審計內(nèi)容從財務(wù)審計延伸到了勘察設(shè)計審計、招標(biāo)投標(biāo)審計、概預(yù)算審計、竣工結(jié)算審計、投資效益審計等多個方面；③審計重點從建設(shè)單位財務(wù)收支審計轉(zhuǎn)向工程質(zhì)量審計和績效審計；④審計技術(shù)方法從傳統(tǒng)手工審計轉(zhuǎn)向信息系統(tǒng)審計；⑤審計方式從事后審計轉(zhuǎn)向全過程跟蹤審計。我們有理由相信，隨著計算機技術(shù)的不斷推廣應(yīng)用及信息技術(shù)理論的深入發(fā)展，建設(shè)項目審計信息工程將會得到長足發(fā)展，與此相對應(yīng)的人才需求將會急劇遞增。但目前我們開設(shè)的《建設(shè)項目審計》課程，一是沒有實驗課，教師只能在課堂上“紙上談兵”，學(xué)生很難想象以一個建筑物為審計對象，如何實施審計程序；二是僅靠每周2課時、一學(xué)期的32學(xué)時，根本解決不了大量的識圖和工程量計算等問題，學(xué)生掌握的知識也只能停留在概念和公式上，課程考試結(jié)束所存的記憶為零。如果建立一個系統(tǒng)，能夠解決圖紙與工程量計算的自動化問題，建設(shè)項目審計信息工程的瓶頸就可以突破，學(xué)生“難學(xué)、難懂、難應(yīng)用”的問題就能迎刃而解，而審計實驗教學(xué)示范中心“建設(shè)項目審計”實驗?zāi)K的建設(shè)，恰恰就期望在這個問題上有所建樹，并能轉(zhuǎn)化為審計生產(chǎn)力。

二、建設(shè)項目審計專業(yè)的應(yīng)用前景

受建設(shè)項目審計獨有的技術(shù)經(jīng)濟性特點之影響，從事建設(shè)項目審計理論研究與實務(wù)工作的所有人員都熱盼其審計過程能夠從傳統(tǒng)手工方式轉(zhuǎn)向自動化，就內(nèi)部條件而言，我校的會計實驗室已經(jīng)有較為成熟的計算機會計模塊，審計實驗教學(xué)示范中心擁有自主知識產(chǎn)權(quán)的“審計之星”教學(xué)軟件，已經(jīng)建成了一個集手工模擬和計算機輔助模擬的“雙模塊”審計實驗平臺，建立建設(shè)項目審計方向的實驗平臺，有大量的背景資料可以充分利用，實驗的功能進一步得到完善，達(dá)到事倍功半的效果。從外部條件來看，良好的外部環(huán)境也有助于這一期望目標(biāo)的實現(xiàn)，首先，審計機關(guān)和會計師事務(wù)所已經(jīng)建立了諸多審計信息系統(tǒng)，比如當(dāng)前較為成熟的“金審工程”的財務(wù)審計、經(jīng)濟效益審計等；其次，建設(shè)項目審計部分內(nèi)容已經(jīng)實現(xiàn)了信息化；再其次，計算機技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)工程發(fā)展十分之迅速。毫無疑問，這些條件為發(fā)展建設(shè)項目審計信息工程奠定了良好的基礎(chǔ)。

三、建設(shè)項目審計實驗平臺設(shè)計思路

建設(shè)項目審計是一個動態(tài)的系統(tǒng)工程審計，遵循“先計劃后建設(shè)、先勘察后設(shè)計、先設(shè)計后施工、先驗收后使用”的原則，對建設(shè)項目開工前期準(zhǔn)備階段―在建階段―竣工驗收階段基本建設(shè)程序開展審計。因此，建設(shè)項目審計實驗平臺的建設(shè)可以按如下思路展開：

1.模擬工程圖紙設(shè)計環(huán)境。學(xué)習(xí)建設(shè)項目審計，必須要掌握工程識圖知識，因為它是工程造價審計的基礎(chǔ)。通過審計信息工程實驗室，應(yīng)用CAD繪圖技術(shù)，熟悉工程制圖的基本原理；應(yīng)用三維動畫設(shè)計，反映制圖的基本流程；建立局部網(wǎng)絡(luò)，鏈接主要的設(shè)計院，逼真地映像工程圖紙實體，感受設(shè)計環(huán)境，以達(dá)到完整識圖的目的。當(dāng)前，我校開設(shè)有《建筑工程識圖》課程，但困擾建筑工程識圖學(xué)習(xí)的一個重要問題就是缺少實務(wù)訓(xùn)練環(huán)境，一本教材加一只粉筆，外加幻燈片，都是“紙上談兵”，空洞、低效率；而實踐中，設(shè)計單位早已放棄了傳統(tǒng)的手工繪圖方式，電腦繪圖已成為一種普遍趨勢，如果不通過信息工程系統(tǒng)改善教學(xué)環(huán)境，已經(jīng)無法滿足建設(shè)項目審計實踐的要求。

2.模擬建設(shè)工地環(huán)境。了解工程材料知識、工程構(gòu)造知識、工程施工知識和項目建設(shè)管理知識是提高建設(shè)項目審計人員專業(yè)勝任能力和可持續(xù)發(fā)展能力的一個重要保證條件，在建設(shè)項目審計實驗室時，可以利用錄像資料及計算機合成技術(shù)等立體地反映建設(shè)項目從開工前準(zhǔn)備階段到正式竣工驗收階段全過程的建設(shè)活動，把建筑材料和工程構(gòu)造引入實驗室，并隨施工進度動態(tài)地反映現(xiàn)場平面布置、階段驗收、項目管理等綜合知識，提高審計人員的綜合判斷能力，降低審計風(fēng)險。解決了在傳統(tǒng)的教學(xué)過程中，任課教師盡力通過參觀工地這種方式努力縮短項目建設(shè)實物與空洞想象之間的距離，特別突出的問題是參觀工地難以做到跟蹤進行，教學(xué)效果很難保證。此外，參觀工地還受許多條件的制約，比如：安全性保證、時間保證、交通條件、建設(shè)單位與施工單位的配合等，這導(dǎo)致教師一般不愿意采用這個方法開展教學(xué)活動。

3.研究與開發(fā)工程量計算軟件，提高工程量計算的準(zhǔn)確性和有效性。工程量的計算是工程造價計算的一個重要環(huán)節(jié)。其主要特點是計算過程煩瑣，手工計算很難保證其準(zhǔn)確性，如何引入信息技術(shù)在輸入圖紙和計算公式的基礎(chǔ)上直接生成工程量，是建設(shè)項目審計實驗平臺建設(shè)的重點。通過研究與開發(fā)，把圖紙與造價確定鏈接起來，是當(dāng)前理論界和實務(wù)界都在努力而為之的一件重要事情。如果能夠在審計信息工程實驗室建設(shè)中完成這項工作，其理論意義和實踐價值是不言而喻的。

4.引進并改良現(xiàn)有的定額應(yīng)用軟件，更好地滿足教學(xué)需要。許多電腦公司研究開發(fā)了定額應(yīng)用軟件，應(yīng)用也比較成熟，在建設(shè)項目審計實驗室建設(shè)中，可以適當(dāng)引入使用，并應(yīng)審計教學(xué)的需要進行一些改良，比如設(shè)計一些錯誤，制造一些陷阱等，應(yīng)用在造價審計教學(xué)之中。

5.模擬建設(shè)項目審計環(huán)境。①基建會計模擬環(huán)境的建立。建設(shè)項目審計涉及到對建設(shè)單位和施工單位財務(wù)會計的內(nèi)容，因此，需要選取不同的建設(shè)單位和施工單位，收集一些相關(guān)的被審計單位的背景資料，特別是會計資料，如財務(wù)報告、賬簿、原始憑證、以及相關(guān)的管理制度等，并通過信息系統(tǒng)加以儲存，如果條件可能，通過局域網(wǎng)絡(luò)實現(xiàn)。我校開設(shè)有建設(shè)單位會計和施工企業(yè)會計課程，已經(jīng)具備這個實驗環(huán)境建設(shè)的條件。

②建設(shè)項目內(nèi)部控制模擬環(huán)境建立。內(nèi)部控制作為項目管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)和重要舉措，在建設(shè)項目審計中具有舉足輕重的作用。提供不同建設(shè)項目的如下內(nèi)部控制制度：銷售與收款控制制度；采購與付款控制制度；貨幣資金控制制度；投資控制制度；內(nèi)部審計制度；進度控制制度；質(zhì)量控制制度等，并通過信息系統(tǒng)加以儲存，如果條件可能，通過局域網(wǎng)絡(luò)實現(xiàn)。③工程管理模擬環(huán)境建立。提供不同項目的如下管理資料：項目建議書及批文；可行性研究報告及批文；工程設(shè)計文件；預(yù)決算資料；定額及有關(guān)計費文件；招投標(biāo)文件；施工合同；設(shè)計變更資料；施工方案；施工組織設(shè)計文件；施工簽證；竣工驗收資料；財務(wù)決算資料等。通過信息系統(tǒng)加以儲存，如果條件可能，通過局域網(wǎng)絡(luò)實現(xiàn)。④建設(shè)項目審計模擬環(huán)境建立。建設(shè)項目審計是一個包括項目建設(shè)程序、控制要素和利益相關(guān)者的審計，主要涉及的：項目建設(shè)的技術(shù)經(jīng)濟活動，以及由此產(chǎn)生的經(jīng)濟效益；整個項目建設(shè)資金運動過程的財務(wù)收支及其狀況、計劃執(zhí)行情況、財經(jīng)法紀(jì)遵守情況；所有反映投資建設(shè)技術(shù)經(jīng)濟活動的財務(wù)收支計劃和核算、統(tǒng)計會計資料以及計算機資料之外，還要收集給相關(guān)部門調(diào)查和評價各種有關(guān)的建設(shè)單位內(nèi)部控制制度和管理活動，以及由此產(chǎn)生的經(jīng)營管理效益的信息資料，并將上述內(nèi)容通過經(jīng)濟性、效益性、效果性的一些評價指標(biāo)模式加以確認(rèn)。

6.建立計算機審計應(yīng)用系統(tǒng)。按建設(shè)項目的建設(shè)程序來設(shè)計計算機審計系統(tǒng)，涵蓋前期決策審計、招標(biāo)投標(biāo)審計、造價審計、財務(wù)收支審計等內(nèi)容，并按不同的審計主體要求，體現(xiàn)審計重點和審計方法上的區(qū)別。在已經(jīng)形成的模擬環(huán)境中，應(yīng)用計算機審計技術(shù)完成審計操作，形成完整的審計工作底稿、審計證據(jù)鏈、審計報告等審計文書的模板，注意設(shè)計安全保密系統(tǒng)，如果可能的話，再設(shè)計一套審計質(zhì)量控制與評價系統(tǒng)，為下一步開展建設(shè)項目績效審計奠定基礎(chǔ)，并形成一個開放式的可及時更新的系統(tǒng)。

建成后的建設(shè)項目審計實驗室是一個多功能、信息化程度較高的場所，它既可以用于建設(shè)項目審計教學(xué)使用，還可以用于與工程有關(guān)的多門課程教學(xué)使用，同時滿足學(xué)生實踐之需要。通過這個平臺可以實現(xiàn)與審計實務(wù)的“零距離”對接，開展審計人員后續(xù)培訓(xùn)，為開展建設(shè)項目審計的單位提供技術(shù)支持和咨詢服務(wù)。這必定為我校審計實驗教學(xué)示范中心的功能建設(shè)起到“如虎添翼”之功效。

參考文獻：

[1]王海洪.計算機審計對審計人員的挑戰(zhàn)[J].中國會計電算化，2004，（10）.

[2]丁繼安.構(gòu)建以實踐教學(xué)體系為核心的高等職業(yè)教育[J].高等教育研究，2004，（4）.

第4篇：工程審計與財務(wù)審計的區(qū)別范文

【關(guān)鍵詞】 信息系統(tǒng)審計； 內(nèi)涵； 挑戰(zhàn)； 對策

一、信息系統(tǒng)審計的概念與內(nèi)涵

現(xiàn)代信息系統(tǒng)是以開放式網(wǎng)絡(luò)平臺為基本運行環(huán)境，由人、信息、信息設(shè)備、運作規(guī)程等組成，通過信息的收集、加工、存儲和傳輸，以組織戰(zhàn)略競優(yōu)、提高工作效率為目標(biāo)，支持組織高層決策、中層管理和基層運作的集成化、社會化人機系統(tǒng)。隨著信息技術(shù)的普及和管理決策科學(xué)化的需求，信息系統(tǒng)在各類社會組織中的作用越來越突出，已成為日常工作必不可少的基礎(chǔ)設(shè)施。重要信息存儲于信息系統(tǒng)，關(guān)鍵業(yè)務(wù)運行于信息系統(tǒng)，因此必須對信息系統(tǒng)進行嚴(yán)格的管理和控制，以保證信息化戰(zhàn)略與企業(yè)戰(zhàn)略相融合，降低信息化風(fēng)險。信息系統(tǒng)審計（Information System Audit， ISA）是必然趨勢。

盡管目前學(xué)術(shù)界對于信息系統(tǒng)審計尚無統(tǒng)一的定義，但較為普遍接受的概念有兩個：（1）1999年Weber提出的：信息系統(tǒng)審計是一個獲取并評價證據(jù)，以判斷信息系統(tǒng)是否能夠保證資產(chǎn)安全、數(shù)據(jù)完整以及有效地利用組織資源并實現(xiàn)組織目標(biāo)的過程。（2）1996年日本通產(chǎn)省提出的：為了信息系統(tǒng)的安全、可靠和有效，由獨立于被審計對象的信息系統(tǒng)審計師以第三方的客觀立場對信息系統(tǒng)進行綜合的檢查、評價，向被審計對象的最高領(lǐng)導(dǎo)提出問題與建議的一連串活動。根據(jù)上述描述，結(jié)合ISACA注冊信息系統(tǒng)審計師考試大綱對于知識體系的要求，可以判斷信息系統(tǒng)審計主要有三個方向：安全性審計、可靠性審計和有效性審計。

信息系統(tǒng)審計最早主要是指對會計信息系統(tǒng)的審計。隨著信息化程度的不斷深入，組織內(nèi)各類信息系統(tǒng)不斷涌現(xiàn)，從管理層次和管理范圍上實現(xiàn)了對組織業(yè)務(wù)的全面覆蓋，信息系統(tǒng)在組織中的作用也越來越重要，新興信息系統(tǒng)同樣需要審計，以維護投資收益，保證系統(tǒng)安全、有效。

信息系統(tǒng)審計的目的不同，審計內(nèi)容可能有所側(cè)重，但總體來說，信息系統(tǒng)需要從系統(tǒng)組成、系統(tǒng)生命周期、系統(tǒng)管理等角度進行全面審計。信息系統(tǒng)審計的內(nèi)容可詳細(xì)劃分為：（1）軟硬件平臺審計，可以確定軟硬件的選型是否恰當(dāng)、是否滿足需求，以及是否可以構(gòu)建安全穩(wěn)定的系統(tǒng)運行環(huán)境。（2）系統(tǒng)開發(fā)過程審計，可以確定各項開發(fā)活動是否符合規(guī)范，是否實施了全面質(zhì)量控制。（3）系統(tǒng)管理維護審計，可以確定系統(tǒng)管理維護規(guī)章是否完善，預(yù)案是否完備可靠，規(guī)章制度是否得以嚴(yán)格遵守。（4）信息系統(tǒng)安全審計，可以確定安全設(shè)施是否齊備，安全制度是否完善等。（5）信息系統(tǒng)業(yè)務(wù)流程審計，確定信息系統(tǒng)是否與組織戰(zhàn)略相融合、一致，業(yè)務(wù)過程是否科學(xué)合理。（6）信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)審計，確定信息系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)是否真實、可信。（7）審計功能審計，確定信息系統(tǒng)的設(shè)計與實現(xiàn)是否有利于外部審計和內(nèi)部控制。

二、國外信息系統(tǒng)審計的發(fā)展

信息系統(tǒng)審計是在電子數(shù)據(jù)處理（Electronic Data Processing，EDP）審計的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的。EDP審計主要是指電子數(shù)據(jù)處理環(huán)境下的審計，同時包含了對電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的審計。1969年EDP審計協(xié)會EDPAA成立。20世紀(jì)，計算機及計算機軟件開始大規(guī)模商用，計算機逐漸成為會計審計的輔助工具，而計算機數(shù)據(jù)也成為審計對象，計算機審計應(yīng)運而生。為了更為完整、真實地審計，作為關(guān)鍵數(shù)據(jù)承載者和核心業(yè)務(wù)運行平臺的信息系統(tǒng)不應(yīng)該游離于審計范圍之外。1994年，EDPAA正式更名為國際信息系統(tǒng)審計與控制協(xié)會（Information System Audit and Control Association，ISACA），標(biāo)志著信息系統(tǒng)審計作為現(xiàn)代審計的重要分支被廣泛接受和認(rèn)可。

盡管目前在絕大多數(shù)國家，信息系統(tǒng)審計還未納入到強制性審計的范疇，基本上仍處于自覺自愿的狀態(tài)，但是，美國、英國、日本、澳大利亞等傳統(tǒng)經(jīng)濟強國在對信息系統(tǒng)審計的研究以及實施上已經(jīng)走在了世界前列。

2001年，安然事件之后，美國國會和政府充分認(rèn)識到了信息系統(tǒng)審計的重要性，通過了薩班斯法案（SOX法案）規(guī)范電子數(shù)據(jù)的保存、審計和責(zé)任等問題，不但要求本土企業(yè)開展和加強信息系統(tǒng)審計的力度，而且對美國上市的他國公司提出了同樣的要求。調(diào)查顯示，近年來美國、英國企業(yè)實施信息系統(tǒng)審計的比例逐年提高。信息系統(tǒng)審計從業(yè)人員的數(shù)量也在快速增長。

在IT審計方面，日本的做法是重視人才培養(yǎng)。日本通產(chǎn)省于20世紀(jì)80年代就在全國軟件水平考試中增加了“系統(tǒng)審計師”一級的考試。

澳大利亞的信息系統(tǒng)審計經(jīng)歷了技術(shù)層審計、操作層審計和管理層審計三個發(fā)展階段，形成了相對健全和比較完善的行業(yè)規(guī)范和執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系。目前以信息系統(tǒng)審計為重要內(nèi)容的IT審計已經(jīng)占到該國審計業(yè)務(wù)的20%以上。

三、我國信息系統(tǒng)審計面臨的挑戰(zhàn)

（一）對信息系統(tǒng)審計缺乏準(zhǔn)確全面的認(rèn)識

計算機審計和信息系統(tǒng)審計都是目前審計領(lǐng)域內(nèi)的討論熱點，但是兩者之間的聯(lián)系和區(qū)別在我國的學(xué)術(shù)研究和實踐應(yīng)用中長期模糊不清，在較早的文獻研究中甚至將兩者等同視之。這不僅不利于現(xiàn)代審計的理論研究，同時也嚴(yán)重影響審計信息化的發(fā)展。

另外，信息系統(tǒng)審計不僅是對財務(wù)信息的檢查、評價和監(jiān)督，信息系統(tǒng)自身同樣需要審計，審計其投資、安全和效用，但這一點目前往往被業(yè)界忽視了。正確全面認(rèn)識信息系統(tǒng)審計的必要性及審計內(nèi)容對于信息系統(tǒng)審計在我國的發(fā)展非常重要。

（二）信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則、程序不完善

截至2008年2月，ISACA共了16個審計標(biāo)準(zhǔn)、39個審計指南和11個審計程序。其1996年的信息和相關(guān)技術(shù)控制目標(biāo)（Control Objective for Information and Related Technology，COBIT）已成為全球公認(rèn)的、權(quán)威的信息技術(shù)控制目標(biāo)體系。我國內(nèi)部審計協(xié)會于2009年1月的《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第28號——信息系統(tǒng)審計》圍繞總則、一般原則、審計計劃、信息技術(shù)風(fēng)險評估、信息系統(tǒng)審計的內(nèi)容、審計方法、審計報告等對內(nèi)審中的信息系統(tǒng)審計進行了規(guī)約。然而這些審計準(zhǔn)則主要以財務(wù)審計和財務(wù)信息系統(tǒng)審計為主線，這是根據(jù)以往信息系統(tǒng)審計人力、物力等資源相對匱乏的現(xiàn)實作出的理性選擇，一旦這種資源瓶頸得以解決，信息系統(tǒng)審計將不再完全以財務(wù)審計為主線，更廣義的信息系統(tǒng)將成為審計目標(biāo)。當(dāng)將運行于開放網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的更廣義的信息系統(tǒng)作為審計對象時，依附于傳統(tǒng)財務(wù)審計所制定的審計準(zhǔn)則已成掣肘。

（三）信息系統(tǒng)的設(shè)計和開發(fā)沒考慮審計的需求

信息系統(tǒng)審計進入我國較晚，較長一段時間以來，人們對它的認(rèn)識還不全面、系統(tǒng)，信息產(chǎn)業(yè)更是缺乏對信息系統(tǒng)審計思想及必要性的認(rèn)識，使得系統(tǒng)審計職能一直沒有真正進入信息系統(tǒng)工程領(lǐng)域，在信息系統(tǒng)建設(shè)過程中，在系統(tǒng)的設(shè)計、開發(fā)環(huán)節(jié)沒有考慮系統(tǒng)審計的需求，導(dǎo)致目前常規(guī)的信息系統(tǒng)審計方法與技術(shù)在具體實施過程中屢屢碰壁，證據(jù)取得困難，程序追蹤困難，審計過程效率低、效果差。

同時有相當(dāng)一部分信息系統(tǒng)的設(shè)計者、開發(fā)者認(rèn)為軟件測試可以取代信息系統(tǒng)審計。其實，測試只要求功能的實現(xiàn)，而審計需要功能的規(guī)范實現(xiàn)，要考慮更多的企業(yè)內(nèi)部控制的需求。另外，系統(tǒng)測試只在軟件開發(fā)階段有效，而審計是覆蓋信息系統(tǒng)整個生命周期的，因此，信息系統(tǒng)測試不能代替信息系統(tǒng)審計。

（四）信息系統(tǒng)審計人才匱乏

信息系統(tǒng)審計歸根結(jié)底是從傳統(tǒng)財務(wù)審計衍生出來的一種新審計分支，從業(yè)人員多數(shù)也是從傳統(tǒng)審計轉(zhuǎn)化而來。但是，信息系統(tǒng)審計涉及審計學(xué)、信息科學(xué)、系統(tǒng)科學(xué)等學(xué)科，是一個多學(xué)科交叉的新領(lǐng)域，對從業(yè)人員提出了更高的要求，需要同時具備相關(guān)知識的復(fù)合型人才。

一直以來，我國高等教育專業(yè)劃分過嚴(yán)、過細(xì)，同時具備信息技術(shù)和審計知識的高校畢業(yè)生非常少見。近年來，隨著信息系統(tǒng)審計業(yè)務(wù)規(guī)模的不斷壯大，人才緊缺的問題已愈發(fā)凸顯，成為制約其發(fā)展的重要因素之一。

四、信息系統(tǒng)審計對策

（一）深化對信息系統(tǒng)審計的認(rèn)識

通過培訓(xùn)和教育，使有關(guān)部門和單位明確信息系統(tǒng)審計對于信息化建設(shè)工作的重要性。信息系統(tǒng)審計工作應(yīng)隨著系統(tǒng)建設(shè)的開展而開展，應(yīng)當(dāng)落實好涵蓋所有相關(guān)信息資源、信息系統(tǒng)聲明周期、信息系統(tǒng)管理維護的全方位的信息系統(tǒng)審計。

進一步理順和劃清信息系統(tǒng)審計與計算機審計等相關(guān)概念的聯(lián)系和區(qū)別，以主管部門正式文件的形式規(guī)定各自的職責(zé)目標(biāo)、業(yè)務(wù)范圍、適用準(zhǔn)則與技術(shù)，為信息系統(tǒng)審計的研究和實踐打好基礎(chǔ)。

（二）推廣和建設(shè)審計使能信息系統(tǒng)

薩班斯法案要求企業(yè)從信息系統(tǒng)的建設(shè)入手，增強其對審計功能的支持。

信息系統(tǒng)是數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)邏輯的集合體，在支持企業(yè)內(nèi)部控制及外部審計方面具有先天優(yōu)勢。例如，在信息系統(tǒng)中可以設(shè)置內(nèi)部控制審計軌跡保留機制，用來記錄用戶、應(yīng)用程序及系統(tǒng)的關(guān)鍵活動。同樣在信息系統(tǒng)中也可以增加會計記錄隨機抽樣功能，并將抽樣保存于安全數(shù)據(jù)庫中，這樣就可以有效防范“反記賬”和“反結(jié)賬”。

統(tǒng)一財務(wù)軟件的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)與數(shù)據(jù)接口，做好信息系統(tǒng)的規(guī)范工作，強制要求信息系統(tǒng)提供審計接口，將會計信息系統(tǒng)是否支持標(biāo)準(zhǔn)數(shù)據(jù)格式、是否具有審計線索保留功能作為評價其質(zhì)量高低的評價標(biāo)準(zhǔn)。

在信息系統(tǒng)建設(shè)過程中推廣和應(yīng)用時間戳技術(shù)、電子簽名技術(shù)、XBRL技術(shù)對于審計數(shù)據(jù)的規(guī)范共享、提高審計證據(jù)的真實性有重要作用。

（三）加強信息系統(tǒng)審計人才培養(yǎng)

針對信息系統(tǒng)審計人才匱乏的現(xiàn)狀，可以多渠道開展信息系統(tǒng)審計人才培養(yǎng)，彌補人才的不足。

1.鼓勵現(xiàn)有審計人員學(xué)習(xí)信息系統(tǒng)審計知識，擴展和充實職業(yè)技能，應(yīng)對信息系統(tǒng)審計業(yè)務(wù)的快速增長。他們具備完備的審計專業(yè)知識，只要適當(dāng)?shù)匮a充與信息系統(tǒng)審計相關(guān)的信息技術(shù)，就可勝任信息系統(tǒng)審計的職業(yè)要求。

2.在高校開展信息系統(tǒng)審計專業(yè)人才培養(yǎng)。針對審計專業(yè)的學(xué)生或者信息系統(tǒng)專業(yè)的學(xué)生開展交叉教學(xué)，培養(yǎng)復(fù)合型人才。

3.鼓勵從業(yè)人員、學(xué)生參加注冊信息系統(tǒng)審計師考試。ISACA針對信息系統(tǒng)審計的職業(yè)技能要求，推出了國際注冊信息系統(tǒng)審計師考試，目前在我國北京、上海、廣州、南京四個城市設(shè)有考點。準(zhǔn)備和參加考試不僅可以學(xué)習(xí)和檢驗專業(yè)技能，同時可以了解相關(guān)領(lǐng)域的最新發(fā)展。

（四）加緊制定信息系統(tǒng)審計標(biāo)準(zhǔn)與規(guī)范，促進行業(yè)規(guī)范發(fā)展

盡管從技術(shù)角度來看，ISACA的標(biāo)準(zhǔn)、指南和程序已經(jīng)日臻完善和成熟，我國似乎沒有必要發(fā)展自己的準(zhǔn)則，但是由于我國企業(yè)種類繁多，信息化水平地區(qū)差異大，許多內(nèi)外環(huán)境與國外存在較大差異，如果沒有切合國情的準(zhǔn)則、程序?qū)π畔⑾到y(tǒng)審計加以指導(dǎo)，則可能影響這項新審計業(yè)務(wù)的發(fā)展。因此，需要在借鑒國外先進經(jīng)驗，追蹤國際慣例的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國信息系統(tǒng)審計的現(xiàn)實狀況，由主管部門分期相應(yīng)規(guī)章與規(guī)范性文件，逐步規(guī)范我國的信息系統(tǒng)審計。

五、總結(jié)

隨著社會信息化的推進，信息系統(tǒng)已成為各類社會組織開展工作的基礎(chǔ)平臺，信息系統(tǒng)審計師需要依據(jù)特定的規(guī)范，運用科學(xué)系統(tǒng)的程序方法對信息系統(tǒng)進行監(jiān)督審計，確定信息系統(tǒng)的可靠性、安全性和有效性。我國的信息系統(tǒng)審計工作還面臨認(rèn)識不足、準(zhǔn)則不完善和人才匱乏等問題。只有不斷深化相關(guān)領(lǐng)域?qū)τ谛畔⑾到y(tǒng)審計工作重要性的認(rèn)識，結(jié)合國情完善行業(yè)規(guī)范，積極培養(yǎng)領(lǐng)域人才，進一步研究相關(guān)技術(shù)，才能保證我國信息系統(tǒng)審計工作健康有序發(fā)展。

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第5篇：工程審計與財務(wù)審計的區(qū)別范文

關(guān)鍵詞：財務(wù)審計；區(qū)別；聯(lián)系；面臨問題

會計是以貨幣為主要計量單位，反映和監(jiān)督一個單位經(jīng)濟活動的一種經(jīng)濟管理工作，主要反映企業(yè)的財務(wù)狀況，經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，并對企業(yè)經(jīng)營活動和財務(wù)收支進行監(jiān)督。是隨著人類社會生產(chǎn)的發(fā)展和經(jīng)濟管理的需要而產(chǎn)生、發(fā)展并不斷完善起來的。隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展與進步，生產(chǎn)力的不斷提高，會計的核算內(nèi)容、核算方法也得到了巨大的發(fā)展，由簡單的計量與記錄行為，發(fā)展成為以貨幣綜合核算和監(jiān)督經(jīng)濟活動過程的一種經(jīng)濟管理工作。

審計是獨立監(jiān)督企業(yè)財務(wù)收支、支票賬戶和相關(guān)經(jīng)濟活動的合法性、真實性、盈利和檢查評估的經(jīng)濟監(jiān)督行為，僅僅對賬目和報表的一個審查是傳統(tǒng)的一個審計方法，并且?guī)в芯窒扌裕鴮λ姆Q呼則為財務(wù)審計。是為了在財務(wù)收支等過程中檢測是否存在差錯和弊端的一種目的。經(jīng)濟的發(fā)展為企業(yè)壯大孕育了土壤，各類企業(yè)的規(guī)模也都呈現(xiàn)擴大化，那么企業(yè)在生產(chǎn)過程中的經(jīng)營管理更加應(yīng)該被得到重視，審計的重要性要求他不僅僅是對財務(wù)等科目的審查，也要為企業(yè)的發(fā)展和管理提供合理實用的辦法。審計被分為外部審計和內(nèi)部審計，這是在審計的方式上的一個劃分?，F(xiàn)代審計是建立在內(nèi)部審計的基礎(chǔ)上，是一種建立在企業(yè)組織內(nèi)部的獨立評價職能。在目前市場競爭激烈的社會環(huán)境中，效益是企業(yè)家及管理層的目標(biāo)，要使企業(yè)在日益激烈的市場競爭中占有一席之地，立于不敗地位，內(nèi)部審計便功不可沒，因為通過內(nèi)部審計可以確立企業(yè)的收入來源與支出是否合法；同時定期或不定期對企業(yè)各項財產(chǎn)物資實地盤點清查，可以保證其安全、完整和有效使用；對債權(quán)債務(wù)及權(quán)益進行查證核實，避免不必要的經(jīng)濟損失，提高資金使用效率。

經(jīng)濟越發(fā)展，審計的作用越來越不可忽視。審計得到重視并完善發(fā)展，會杜絕虛假行為的產(chǎn)生，規(guī)范財務(wù)體系。這不僅需要一個規(guī)范的體系，也還需要審計人員認(rèn)真履行其職責(zé)，發(fā)揮應(yīng)有的作用。但是事實卻不一定會這樣，這要求我們應(yīng)該更充分的認(rèn)識審視職能，理順財務(wù)和審計之間的種種關(guān)系。

一、 審計與財務(wù)之間的區(qū)別

1.概念不同。財務(wù)在俠義上是指企業(yè)創(chuàng)造價值，通常是以利潤的損失和財產(chǎn)作為計算對象，從廣義上來看，指的是企業(yè)資金的籌集和使用，進行連續(xù)、系統(tǒng)、全面的核算和監(jiān)督。審計是指權(quán)威、經(jīng)驗的審計人員，進行的一種經(jīng)濟監(jiān)督檢查評價活動過程。

2.工作重點類型不同。財務(wù)方面的管理主要是以量化考核為主的財務(wù)約束機制；而審計則是企業(yè)的內(nèi)部管理、制度、資源、人員等等各方面進行考察監(jiān)督，對企業(yè)的經(jīng)營活動的評價比較看重，現(xiàn)代企業(yè)審計的側(cè)重點則主要在對企業(yè)的合理、效益等方面進行評價。

3、監(jiān)督的內(nèi)容有所不同。財務(wù)的監(jiān)督是平時常見的也是比較低層次的的監(jiān)督，它和其他的財務(wù)部門業(yè)務(wù)是息息相關(guān)的，相輔相成，相互影響控制，沒有具備獨立的特性，而審計方面的監(jiān)督則是按照一個合理的監(jiān)督方式取得的證據(jù)，進行綜合的評價對企業(yè)財務(wù)方面進行檢查控制，得出審計結(jié)論，形成審計報告，而用以評價企業(yè)的經(jīng)濟活動。

4、會計人員與審計人員的角色存在沖突。由于會計人員與審計人員二者都是一個企業(yè)財務(wù)方面的負(fù)責(zé)人、參與者，如何相互的配合并使企業(yè)經(jīng)濟的合理發(fā)展是共同的目的，但是他們之間也會存在著相互的沖突的一面，審計人員離不開會計人員，依賴于會計人員的工作成果，對會計人員的工作展開評價和監(jiān)督，受其限制。會計人員其自身的工作又受到審計人員的監(jiān)督和評價，要為審計人員的工作提供基礎(chǔ)，受其制約。二者之間的關(guān)系就好比是運動場上的運動員與裁判員，要保證運動會的成功開展，二者缺一不可。內(nèi)部審計是企業(yè)財務(wù)活動中防止虛假漏洞的一個最前沿部門，他們有充分完善的內(nèi)部審計，控制會出現(xiàn)的虛假行為，防止漏洞的出現(xiàn)，減少對企業(yè)有害的行為。

二、財務(wù)與審計的聯(lián)系

1、目的是相同。兩者的目的都是為了促進企業(yè)經(jīng)營方面的發(fā)展，提高經(jīng)濟效益，保護企業(yè)等利益為目的。財務(wù)人員在其財務(wù)管理活動中，嚴(yán)于律己，從自己出發(fā)，發(fā)現(xiàn)問題并向上級報告出現(xiàn)的各類問題，積極的提出各種完善的建議，做出報告，完善經(jīng)營管理。而審計人員則是在審計過程中，深層次探究企業(yè)管理中的缺陷，并且提出合理優(yōu)化的意見，提供解決方法，提供實際性的權(quán)威報告，幫助企業(yè)提高經(jīng)濟效益，并且進一步的完善管理。

2、內(nèi)容相同。無論財務(wù)還是審計都是對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動進行監(jiān)督，由于企業(yè)經(jīng)濟活動的最終目的是實現(xiàn)利潤最大化和企業(yè)價值最大化，所以，通過對企業(yè)各項計劃目標(biāo)的審查和評價，來判斷其合理可行性，并據(jù)此來檢查企業(yè)中財務(wù)方面的材料并且其中所反映的事實問題的合理性、發(fā)展性及經(jīng)濟性，促使企業(yè)改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益，而這個內(nèi)容的事實情況即是對財務(wù)監(jiān)督方面的強化監(jiān)管，以及對財務(wù)實施活動的評級及認(rèn)定。而財務(wù)活動則是把企業(yè)經(jīng)營管理活動中發(fā)生的經(jīng)濟關(guān)系反映出來，并且還有監(jiān)督這些經(jīng)濟關(guān)系是否正規(guī)具有合理性。

三、當(dāng)前所面臨的問題

在當(dāng)今競爭日益激烈的局面下，財務(wù)監(jiān)督與內(nèi)部審計雙管齊下，使企業(yè)在市場競爭中立于不敗之地。目前我國內(nèi)部審計還存在不少問題，主要表現(xiàn)在以下方面：

1、內(nèi)部審計工作得不到應(yīng)有的重視。很多企業(yè)為應(yīng)付上級檢查而設(shè)立審計機構(gòu)，使內(nèi)部審計形同虛設(shè)，不能發(fā)揮其應(yīng)有的作用。由于內(nèi)部審計缺乏應(yīng)有的獨立性，使其在履行監(jiān)督和評價職能時，有很多的顧慮。如果內(nèi)部審計得不到重視，沒有獨立性，就談不上客觀、公正，內(nèi)部審計就只是一個形式，名存實亡。

2、人員素質(zhì)和結(jié)構(gòu)不合理。內(nèi)部審計發(fā)展到今天，已不再局限于單純的查錯糾弊職能，而是企業(yè)的精英部門，在人員設(shè)置上，應(yīng)當(dāng)是業(yè)務(wù)能力強，經(jīng)驗豐富的審計人員組成。但我國內(nèi)審人員現(xiàn)狀是人員老化，知識結(jié)構(gòu)單一，素質(zhì)偏低。根據(jù)國家對審計方面的各項法律法規(guī)，審計部門中應(yīng)該具備有工程師、律師、審計師、會計師等，但是許多的企業(yè)僅僅只有會計師，人員結(jié)構(gòu)單一，使得審計無法合理開展，難以在經(jīng)濟業(yè)務(wù)的深層面發(fā)現(xiàn)缺陷，所提出的建議和對策并不實際，缺乏現(xiàn)實性針對性。

3、整個內(nèi)部審計大環(huán)境尚未形成。由于我國市場機制不健全，人民的民主意識與參政意識有很多局限性，廉政意識也有待提高，同時外部審計還存有許多弊端，拉關(guān)系，向企業(yè)妥協(xié)的現(xiàn)象比比皆是，缺乏群眾監(jiān)督等等，都不利于企業(yè)內(nèi)部審計事業(yè)的健康發(fā)展。

四、充分發(fā)揮內(nèi)部審計的作用

目前，我們的內(nèi)部審計都是事后審計。隨著管理水平的提高，內(nèi)審的作用不僅是事后監(jiān)督，更多是事前預(yù)防與事中控制，并對企業(yè)內(nèi)部控制進行全方位的監(jiān)督與評價，及時發(fā)現(xiàn)存在的問題，把企業(yè)的風(fēng)險降到最低程度。

財務(wù)管理是審計工作的前提和基礎(chǔ)，搞好財務(wù)管理有助于審計工作的開展，審計工作搞好了，會促進財務(wù)工作，將審計工作至始至終地貫徹于財務(wù)管理工作中，財務(wù)與審計的關(guān)系處理好了，才能更好的開展財務(wù)和審計之間的工作，充分的發(fā)揮好企業(yè)內(nèi)部審計的職能，改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益。（作者單位：西山煤電集團有限責(zé)任公司水泥廠）

參考文獻：

[1]孫良權(quán)；淺析內(nèi)部審計項目質(zhì)量控制的難點與對策[A]；全國內(nèi)部審計質(zhì)量控制理論研討暨經(jīng)驗交流論文匯編[C]；2004年

第6篇：工程審計與財務(wù)審計的區(qū)別范文

【關(guān)鍵詞】 審計主題; 審計標(biāo)的; 審計命題; 審計取證模式; 審計意見

中圖分類號：F239 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）06-0125-09

一、引言

審計是一個認(rèn)知過程，這個認(rèn)知過程就是通過審計證據(jù)來得出審計意見，所以，審計取證和審計意見是審計認(rèn)知的最關(guān)鍵要素，審計取證是審計意見的基礎(chǔ)，二者密切相關(guān)。

審計取證的基本前提是確定審計認(rèn)知策略，也就是審計取證模式，它將整個審計認(rèn)知過程的大量操作組織起來。因此，審計認(rèn)知策略對審計認(rèn)知活動的有效進行是十分重要的?，F(xiàn)實世界告訴我們，審計取證模式存在多種類型，不同審計主體有不同的審計取證模式，不同的審計業(yè)務(wù)類型有不同的審計取證模式。為什么審計取證模式會多樣化呢？不少文獻研究審計取證模式變遷的原因，但是這些文獻主要是研究財務(wù)審計取證模式變遷的原因。為什么財務(wù)審計和舞弊審計有不同的取證模式？績效審計和財務(wù)審計為什么具有不同的取證模式？同樣是政府審計機構(gòu)從事的財政審計，為什么美國和中國具有很不同的審計取證模式？諸如此類的問題，并沒有理論解釋。同樣，審計意見也有多種類型，例如，有限保證和合理保證兩種類型，為什么會出現(xiàn)不同類型的審計意見？更為重要的是，審計取證模式與審計意見類型有什么關(guān)系？這些問題，也沒有理論解釋。

筆者認(rèn)為，雖然有一些權(quán)變因素會影響審計取證模式之選擇及審計取證模式和審計意見之間的關(guān)系，但是，基礎(chǔ)性的原因是審計主題。正是審計主題的不同，決定了審計取證模式的不同，也正是審計取證模式的不同，決定了審計意見類型的不同。本文以審計主題為基礎(chǔ)，建立一個理論框架，以解釋審計取證模式的選擇及審計取證模式和審計意見類型之間的關(guān)系。

本文隨后的內(nèi)容安排如下：首先是簡要的文獻綜述，梳理審計取證模式變遷的相關(guān)文獻;在此基礎(chǔ)上，以審計主題為基礎(chǔ)，提出一個關(guān)于審計取證模式選擇及其與審計意見類型之關(guān)系的理論框架;然后用這個理論框架來解釋預(yù)算執(zhí)行審計和決算審計在取證模式及審計意見類型上的差異及其原因，以一定程度上驗證本文的理論框架;最后是結(jié)論和啟示。

二、文獻綜述

本文的主題是研究審計取證模式選擇及審計取證模式和審計意見類型之間的關(guān)系。所以，本文的文獻綜述包括三方面：一是關(guān)于審計取證模式選擇的影響因素，二是審計意見類型的影響因素，三是審計取證模式和審計意見類型之間的關(guān)系。

關(guān)于審計取證模式選擇的影響因素，大量文獻研究審計模式變遷的原因。這些原因包括審計內(nèi)部原因、審計環(huán)境原因和審計對象原因等。謝志華（1997，2008）認(rèn)為，審計方法的變遷是由提高審計效率與避免或降低審計風(fēng)險的要求決定的。在審計方法的歷史演變中，貫穿其中并起決定作用的是審計風(fēng)險和審計效率的相互作用。陳毓圭（2004）認(rèn)為，審計師為了實現(xiàn)審計目標(biāo)，一直隨著審計環(huán)境的變化調(diào)整著審計方法。審計方法從賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計發(fā)展到風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，都是審計師為了適應(yīng)審計環(huán)境的變化而作出的調(diào)整。謝榮、吳建友（2004）認(rèn)為，多樣的、急劇變化的內(nèi)外部社會環(huán)境改變了審計模式。石愛中、孫儉（2005）認(rèn)為，審計對象的信息化程度改變了審計模式，他們區(qū)分了手工背景下和信息化背景下的審計模式，手工背景下的審計模式包括賬目基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計，信息化背景下的審計模式包括賬套式審計和數(shù)據(jù)式審計。

關(guān)于審計意見的研究文獻，可以說是汗牛充棟。主要研究審計意見影響因素、審計意見決策過程和預(yù)測、審計意見信息含量（Reynolds & Francis，2001;Matsumura，Subramanyam & Tucker，1997;Taffler，Lu & Kausar，2004）。關(guān)于審計意見影響因素，歸納起來包括審計師的因素、審計客戶的因素和審計環(huán)境的因素（張輝、朱彩婕，2013）。然而，未發(fā)現(xiàn)關(guān)于審計意見類型為什么分為有限保證和合理保證以及這兩種審計意見產(chǎn)生原因的相關(guān)研究。至于審計取證模式和審計意見類型之間的關(guān)系，未發(fā)現(xiàn)有相關(guān)研究文獻。

總體來說，關(guān)于財務(wù)審計取證模式變遷及標(biāo)準(zhǔn)意見和非標(biāo)準(zhǔn)意見的影響因素有較深入的研究。但是，這些文獻并未涉及一般性的審計取證模式的選擇，更未涉及審計取證模式和審計意見類型之間的關(guān)系。本文以審計主題為基礎(chǔ)，建立一個理論框架，以解釋審計取證模式的選擇及其與審計意見類型之間的關(guān)系。

三、審計主題、審計取證模式和審計意見：理論框架

審計源于審計目標(biāo)，而實現(xiàn)這個審計目標(biāo)的是審計意見，從審計目標(biāo)到審計意見的產(chǎn)生有一個系統(tǒng)的過程，對于這個過程有不同的觀察視角，有人稱為審計步驟，有人稱為審計循環(huán)。本文舍象其中的技術(shù)細(xì)節(jié)，將審計取證過程概括為審計取證模式。從這個層面出發(fā)，審計的邏輯過程是：首先是審計目標(biāo)和審計主題;在此基礎(chǔ)上，通過審計取證模式來獲得審計證據(jù);最后，根據(jù)審計證據(jù)確定審計意見。在這個過程中，發(fā)揮基礎(chǔ)性作用的是審計主題。一方面，它將審計目標(biāo)和審計取證模式關(guān)聯(lián)起來;另一方面，它還通過審計取證模式?jīng)Q定審計意見類型?？傮w來說，審計的邏輯過程如圖1所示。在這個過程中，正是由于審計主題不同，才產(chǎn)生了不同的審計取證模式，也正是由于審計取證模式不同，審計證據(jù)的充分性也不同，從而，發(fā)表的審計意見類型也不同。下面具體分析這個邏輯過程，以闡述審計主題的基礎(chǔ)性地位。

（一）審計目標(biāo)和審計主題

審計目標(biāo)就是人們通過審計實踐活動所期望達(dá)到的境地或希望得到的結(jié)果。從審計人的角度出發(fā)，審計目標(biāo)決定了審計人要提供的審計產(chǎn)品，審計目標(biāo)不同，審計產(chǎn)品也不同。如何提供委托人所期望的審計產(chǎn)品呢？首先要確定的就是審計主題。審計主題就是審計人員所要發(fā)表審計意見的直接對象，審計過程就是圍繞審計主題收集證據(jù)并發(fā)表審計意見的系統(tǒng)過程。一般來說，審計主題可以分為兩類：一是信息;二是行為。當(dāng)然，委托人也可能是先有確定好了的關(guān)注領(lǐng)域，從而先有審計主題，然后再確定針對該領(lǐng)域的審計目標(biāo)。所以，審計目標(biāo)和審計主題之間并不一定具有邏輯上的先后關(guān)系。但是，一般來說，審計目標(biāo)和審計主題之間有一定的對應(yīng)關(guān)系，一定的審計目標(biāo)只能通過一定的審計主題來實現(xiàn)，而一定的審計主題只能承載一定的審計目標(biāo)。一般來說，審計目標(biāo)包括真實性、合規(guī)性和合理性三個方面。真實性關(guān)注的是信息有無虛假或錯報，顯然由信息審計主題來承載;合規(guī)性關(guān)注的是財政財務(wù)收支及相關(guān)經(jīng)濟活動是否遵守了相關(guān)的法律法規(guī)和規(guī)章制度，顯然由行為審計主題來承載;合理性關(guān)注是否合理，也就是是否存在改進的潛力。信息和行為兩個主題都可以承載合理性目標(biāo)。從信息主題來說，如果將真實的信息與一定的標(biāo)準(zhǔn)相比較，判斷信息所反映的績效的優(yōu)劣，可以確定績效的優(yōu)劣，從而判斷是否存在改進的潛力。從行為主題來說，可以判斷約束行為的制度是否存在缺陷，如果存在缺陷，則表明存在改進的潛力?？傮w來說，信息主題只能承載真實性目標(biāo)和合理性目標(biāo)，而行為主題只能承載合規(guī)性目標(biāo)和合理性目標(biāo)。一般來說，審計目標(biāo)和審計主題需要委托人和審計人共同商定，或者是審計人估計委托人的需求后確定。事實上，審計目標(biāo)和審計主題共同決定了審計業(yè)務(wù)類型，例如，財務(wù)審計、績效審計、合規(guī)審計、舞弊審計、管理審計等。

（二）審計取證模式：審計標(biāo)的

審計目標(biāo)和審計主題確定之后，需要一個審計取證模式來獲取審計證據(jù)。這個取證模式要解決三個問題：第一，審計標(biāo)的，也就是審計實施的直接標(biāo)的物的確定，例如，財務(wù)審計中的交易、余額、列報就是審計標(biāo)的，合規(guī)審計中的特定行為就是審計標(biāo)的;第二，針對特定的審計標(biāo)的，具體的審計目標(biāo)是什么，也就是確定針對特定審計標(biāo)的的審計命題;第三，如何證明每一個具體的審計命題，也就是確定和實施審計程序。所以，從技術(shù)上來說，審計就是一個證明過程，在確定證明的標(biāo)的之后，將審計目標(biāo)落實到每一個審計標(biāo)的，形成審計命題，然后采用審計程序來證明每一個命題，最后，根據(jù)每個命題的證明結(jié)果，形成關(guān)于審計主題的結(jié)論。不同的審計主題，在上述三個方面可能形成重大差別，從而形成不同的審計取證模式。先來分析審計標(biāo)的。

審計標(biāo)的有三個問題：一是選擇審計標(biāo)的，二是確定審計標(biāo)的的總體和個體，三是確定審計標(biāo)的的載體。

審計標(biāo)的是審計實施的直接標(biāo)的物，也就是審計的靶子（謝榮，1989）。不同的審計主題，其審計標(biāo)的不同。就財務(wù)信息審計主題來說，其審計標(biāo)的包括交易、余額、列報，審計活動的直接實施對象就是它們，審計目標(biāo)要具體落實到它們頭上。就非財務(wù)信息審計來說，由于種類繁多，其審計標(biāo)的還未能進行系統(tǒng)的研究。對于行為審計主題來說，其審計標(biāo)的應(yīng)該是特定的行為或約束特定行為的特定制度。由于所審計的特定行為不同或特定制度不同，行為審計標(biāo)的可能有很多種。例如，針對招待費用及其相關(guān)制度可以專門審計，針對出國費用及其相關(guān)制度可以專門審計，針對員工報酬及其相關(guān)制度也可以專門審計，針對領(lǐng)導(dǎo)個人開支及其相關(guān)制度也可以專門審計，總之，每種特定行為及其相關(guān)制度都可以成為審計標(biāo)的。

審計標(biāo)的確定之后，接下來的問題是確定審計標(biāo)的的總體和個體。審計總體（audit scope）就是審計標(biāo)的的全體，審計個體就是審計標(biāo)的的個體，審計總體是審計個體的集合。不同審計主題的審計總體和個體具有不同的特征。

就信息審計主題來說，由于被審計單位已經(jīng)有信息認(rèn)定，信息所表征的是一定的客觀事物的量化特征，而這些客觀事物就是審計總體和個體，單個客觀事物就是審計個體，全體客觀事物就是審計總體。例如，對于財務(wù)審計而言，財務(wù)信息所表征的是交易、余額、列報，每個財務(wù)信息都是特定交易、余額、列報的量化特征，每個交易、余額、列報就是一個審計個體，它們的集合就形成了審計總體。所以，財務(wù)審計具有確定的審計總體和審計個體。當(dāng)然，信息主題還可能包括非財務(wù)信息，例如，產(chǎn)量、GDP等就是非財務(wù)信息。非財務(wù)信息審計的總體和個體，目前還沒有系統(tǒng)的研究。但是，就財務(wù)信息來說，每類交易、余額、列報都形成一個審計總體，其中的每筆或每項就形成審計個體?？傊梢源_定清晰的總體和個體。

就行為主題來說，被審計單位不一定有認(rèn)定。對于行為，可以從兩個角度來觀察，一是行為主體，二是行為類型。所以，可以從三個角度來確定審計總體和審計個體。首先，從行為主體角度來確定審計總體和個體。也就是說，關(guān)注特定行為人的所有行為，凡是屬于審計所關(guān)注的特定人的每一次行為，都屬于審計個體，所有個體的集合形成審計總體。然而，任何一個人都可能存在多種行為，如果只關(guān)注特定人的行為，而行為類型又有許多種，這個角度的審計總體和個體可能很龐大。其次，從行為類型角度來確定審計總體和個體。也就是說，審計只關(guān)注特定的行為，凡是屬于所界定的特定行為，都屬于審計總體，每個特定行為都屬于審計個體。然而，行為一定是人或組織從事的，如果不確定人或組織的范圍，則審計總體和個體的范圍也可能很龐大。最后，將行為主體和行為類型結(jié)合起來，這種情形下，從空間范圍上來說，審計總體和個體的范圍是清晰的。

審計標(biāo)的的總體和個體確定之后，無論是詳細(xì)審計，還是抽樣審計，都需要有一定的審計載體，也就是審計活動直接實施的資料、實物和人，它們是被審計單位或相關(guān)主體對審計標(biāo)的的記載或記憶，所以，也稱為形式上的標(biāo)的。不同的審計標(biāo)的，其審計載體差別很大。

就信息審計主題來說，由于被審計單位有相關(guān)的認(rèn)定，而產(chǎn)生這些認(rèn)定有兩種情形：一是有相關(guān)的原始記錄，信息認(rèn)定就是根據(jù)這些原始記錄來生產(chǎn)的，財務(wù)信息和一些非財務(wù)信息就屬于這種情形;二是缺乏系統(tǒng)的原始記錄，信息認(rèn)定的生產(chǎn)并無確鑿的原始記錄可查找，許多的非財務(wù)信息就屬于這種情形。

就行為審計主題來說，由于被審計單位不一定形成相關(guān)的認(rèn)定，所以，行為審計載體有兩種情形：一是沒有系統(tǒng)化的審計載體，也就是說，對于這種審計標(biāo)的并未形成系統(tǒng)的記錄，如果有記錄，也是分散于其他的記錄之中，針對該標(biāo)的，并未形成特定的系統(tǒng)化記錄。二是有系統(tǒng)化的審計載體，這種情形下，針對該特定行為，有專門的記錄。當(dāng)然，即使有專門的記錄，也存在與信息主題相類似的情形，還要區(qū)分為存在相關(guān)的原始記錄和不存在相關(guān)的原始記錄這兩種情形。

（三）審計取證模式：審計命題

命題是可以被定義并觀察的現(xiàn)象，審計命題具有兩方面的含義：第一，它是審計目標(biāo)的分解，所以，也可以稱為具體審計目標(biāo);第二，它必須與一定的審計標(biāo)的相聯(lián)系，所以，也就是針對特定的審計標(biāo)的需要獲取證據(jù)來證明的命題。不同的審計主題在審計命題方面具有不同的特征。

就財務(wù)信息主題來說，審計命題就是將審計目標(biāo)落實到具體的交易、余額、列報，形成針對特定交易、余額、列報的具體審計目標(biāo)，也就是針對該特定交易、余額、列報所要證明的命題。這種命題已經(jīng)形成了基本公認(rèn)的體系，具體情形是：與各類交易和事項相關(guān)的審計目標(biāo)或?qū)徲嬅}包括：發(fā)生，完整性，準(zhǔn)確性，截止，分類;與期末賬戶余額相關(guān)的審計目標(biāo)或?qū)徲嬅}包括：存在，權(quán)利和義務(wù)，完整性，計價和分?jǐn)?與列報相關(guān)的審計目標(biāo)或?qū)徲嬅}包括：發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)，完整性，分類和可理解性，準(zhǔn)確性和計價。

至于非財務(wù)信息主題，由于其包括的數(shù)據(jù)類型繁多，針對其審計命題還沒有系統(tǒng)的研究，并未形成公認(rèn)的審計命題體系。

行為主題分為特定行為和約束行為的制度兩種情形。特定行為的審計目標(biāo)是合規(guī)性和合理性，而真實性是二者的基礎(chǔ)，所以，特定行為的審計命題包括：發(fā)生，完整性，準(zhǔn)確性，截止，分類，合規(guī)，合理。發(fā)生是審計載體中已經(jīng)記錄的行為是真實的，如果沒有發(fā)生該行為，而審計載體中記錄了該行為，則該命題是偽。完整性是審計客體所發(fā)生的所有該類行為都已經(jīng)在審計載體中記錄了，如果有些行為沒有記錄在審計載體中，則該命題是偽。準(zhǔn)確性是指審計載體中對該行為相關(guān)數(shù)據(jù)特別是金額的記錄是正確的，如果發(fā)生數(shù)據(jù)不符，則該命題是偽。準(zhǔn)確性與發(fā)生、完整性之間存在區(qū)別。例如，若已記錄的行為是不應(yīng)當(dāng)記錄的，即使金額是準(zhǔn)確計算的，則發(fā)生命題是偽。再如，若已記錄的行為屬于該特定行為，但金額計算錯誤，則準(zhǔn)確性是偽，但發(fā)生命題是真。在完整性與準(zhǔn)確性之間也存在同樣的關(guān)系。截止是指審計載體所記錄的特定行為記錄于恰當(dāng)?shù)钠陂g。如果本期行為推到下期，或下期交易提到本期，則該命題是偽。分類是指在審計載體中對特定行為進行再分類時，對行為的再分類是正確的，如果對該特定行為再分類錯誤，則該命題是偽。合規(guī)是指審計客體所發(fā)生的該類特定行為符合既定標(biāo)準(zhǔn)，如果有些行為違反了既定標(biāo)準(zhǔn)，則該命題是偽。合理是指該特定行為的履行不存在較大的改進潛力，如果存在，則該命題是偽。

就約束行為的制度來說，這種情形的行為審計，其典型形態(tài)是內(nèi)部控制審計，其審計命題包括合規(guī)性、健全性和遵循性。合規(guī)性指內(nèi)部控制是符合既定標(biāo)準(zhǔn)的，如果存在不符合既定標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制，則該命題是偽;健全性，也可以稱為合理性，指內(nèi)部控制是合理的，不存在重大缺陷，如果存在重大缺陷，則該命題是偽;遵循性是指內(nèi)部控制得到了有效執(zhí)行，在執(zhí)行中不存在重大缺陷，如果執(zhí)行中存在重大缺陷，則該命題是偽。

上述分類表明，不同的審計主題會有不同的審計命題，而審計命題只是確定了需要證明的命題，而這些命題能否得到證明，與審計載體相關(guān)。如果審計載體是清晰的，且有原始記錄支持，則這些命題就具有窮盡性，針對這些審計載體，實施詳細(xì)審計或抽樣審計后，能就每個命題，對該審計總體得出審計結(jié)論;如果審計載體清晰，但是沒有原始記錄，則審計實施較為困難;如果沒有清晰的審計載體，審計總體和個體確定都較為困難，則審計實施也就困難。

（四）審計取證模式：審計程序

審計程序（audit procedure）是獲得審計證據(jù)的具體方法，它是針對特定的審計命題，從特定的審計載體中獲取審計證據(jù)的技術(shù)。不同的審計命題、不同的審計載體，需要不同的審計程序。而審計命題、審計載體又與審計主題相關(guān)，所以，總體來說，審計主題是確定審計程序的基礎(chǔ)性原因。

審計程序有兩層含義，一是審計程序的組合，二是特定審計程序的性質(zhì)、范圍（audit extent）和時間的選擇。

關(guān)于特定審計程序的組合，有兩種情形，一是詳細(xì)審計，二是抽樣審計。究竟是選擇詳細(xì)審計，還是選擇抽樣審計，受到許多因素的影響，例如，審計責(zé)任、審計效率、審計環(huán)境等。但是，更為基礎(chǔ)性的原因是審計載體，如果審計載體是清晰的，并且是有原始記錄支持的，則詳細(xì)審計可行，抽樣審計也可行。財務(wù)審計取證經(jīng)歷賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計、傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫼同F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，都是以清晰的審計載體為基礎(chǔ)。賬項基礎(chǔ)審計是詳細(xì)審計，制度基礎(chǔ)審計、傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫼同F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫸际浅闃訉徲?，只不過，抽樣的思路不同。同時，從手工系統(tǒng)的審計模式轉(zhuǎn)換為信息化背景下的審計模式，只是審計載體發(fā)生了變化，詳細(xì)審計或抽樣審計及不同抽樣思路的成本效率發(fā)生了變化，從而審計程序的組合發(fā)生了變化。如果沒有清晰的審計載體，無法確定總體的范圍，當(dāng)然也就無法進行科學(xué)的審計抽樣，進而也無法根據(jù)已審計的個體對審計總體做出結(jié)論，只能就已經(jīng)審計過的個體發(fā)表審計意見。所以，在這種情形下，難以形成有效的抽樣審計模式。

就特定審計程序的性質(zhì)、范圍和時間來說，當(dāng)然是以審計程序的組合為前提的，在這個前提下，審計命題、審計載體及相關(guān)的環(huán)境因素共同決定其選擇。一般來說，財務(wù)信息審計可以采用審閱、詢問、監(jiān)盤、觀察、調(diào)查、重新計算、重新執(zhí)行、分析性程序等審計程序來獲取審計證據(jù)。非財務(wù)信息審計程序，一方面可以借用財務(wù)信息審計的一些程序，例如，分析性程序和重新計算;另一方面，還需要一些非財務(wù)審計新方法，例如，英格蘭及威爾士審計委員會要求相關(guān)國家審計機關(guān)對公共部門的績效指標(biāo)進行審計，由于這些績效指標(biāo)大多數(shù)是非財務(wù)信息，這些審計機關(guān)采用的工作方法是，不對數(shù)據(jù)本身進行審計，而是對數(shù)據(jù)產(chǎn)生流程進行審計，并公布對這些流程的審計結(jié)果（Bowermna，1995）。此外，還可以采用專家委托和實驗法。但是，總體來說，相對于財務(wù)審計程序，非財務(wù)信息審計程序還遠(yuǎn)未成熟，對于許多非財務(wù)信息，還沒有適宜的審計程序。

關(guān)于行為審計程序，可以借用財務(wù)信息審計程序，例如審閱、詢問、觀察、調(diào)查等;也發(fā)展了一些成熟的專門方法，例如，重新執(zhí)行和穿行測試。同時，行為審計的新方法還在不斷出現(xiàn)，例如，調(diào)查問卷、設(shè)立意見箱、公布聯(lián)系電話、座談會、走訪有關(guān)單位等。但是，總體來說，相對于信息審計特別是財務(wù)信息審計，行為審計程序還遠(yuǎn)未成熟，對于許多行為，還沒有適宜的審計程序。

（五）審計取證模式：命題論證型和事實發(fā)現(xiàn)型

根據(jù)以上分析可知，在既定的審計目標(biāo)和審計主題下，審計過程從邏輯上包括審計標(biāo)的、審計命題和審計程序三個維度，其基本情形歸納如表1所示。

審計取證模式就是審計標(biāo)的、審計命題和審計程序三者的組合。表1顯示，信息審計主題和行為審計主題在各個要素方面有異同，但是，最主要的分歧在于審計載體?？傮w來說，審計載體有三種情形：沒有系統(tǒng)的載體;有系統(tǒng)的載體，但沒有原始記錄支持;有系統(tǒng)的載體，且有原始記錄支持。財務(wù)信息主題屬于有系統(tǒng)的載體且有原始記錄支持的情形，而非財務(wù)信息和行為審計主題上述三種情形都存在。

審計載體的確定對審計取證具有重要影響，如果存在有原始記錄支持的審計載體，審計總體和個體都可以清晰地確定，則審計取證采取詳細(xì)審計或抽樣審計都是可行的;如果存在審計載體，但是沒有原始記錄來支持這些審計載體，審計總體和審計個體難以清晰地確定，審計實施比較困難;如果不存在系統(tǒng)化的審計載體，此時，審計總體和個體都難以清晰地確定，審計實施比較困難。

總體來說，審計取證模式可以分為兩種情形：一是有系統(tǒng)的載體且有原始記錄支持，稱之為有系統(tǒng)的載體;二是沒有系統(tǒng)的載體或者雖然有系統(tǒng)的載體但沒有原始記錄支持，稱之為沒有系統(tǒng)的載體。

有系統(tǒng)的載體和沒有系統(tǒng)的載體，審計取證模式有很大的區(qū)別。在有系統(tǒng)的載體時，審計總體范圍是確定的，組成總體的個體也是確定的，審計命題具有窮盡性，可以按“疑錯從無”和“無反證假設(shè)”，如果沒有發(fā)現(xiàn)有相反的證據(jù)，則推定命題是成立的，這種審計取證屬于命題論證型模式。財務(wù)信息審計是這種情形的典型。在這種審計取證模式下，重要的問題是審計風(fēng)險和審計效率之間的權(quán)衡。一般來說，如果要提高審計效率，就需要采取抽樣審計，而抽樣的不同思路，就決定了不同的審計取證模式。制度基礎(chǔ)審計、傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫼同F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，其主要的區(qū)別是抽樣的思路不同。信息化背景下和手工背景下的審計取證模式的區(qū)別，主要也是對于抽樣的依賴程度及抽樣思路的不同，信息化降低了對于抽樣的依賴程度，也使得抽樣可以針對更加細(xì)分的審計總體。在這種取證模式下，能獲取充分恰當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)來證明審計命題，通過所有審計命題的證明，對審計主題發(fā)表意見，所以，稱為命題論證型取證模式。

莫茨、夏拉夫（1990）指出，事實問題的邏輯過程如下：認(rèn)識面臨的整個問題（接受審計任務(wù)）;觀察與問題有關(guān)的事實;把整個問題分解成單個的問題;針對每一個具體問題確定所要搜集的證據(jù);選擇適用的審計技術(shù)和程序;實施獲得審計證據(jù)的程序;評價證據(jù)，包括：證據(jù)的相關(guān)性和有效性，證據(jù)是否暗示新的問題，證據(jù)對形成判斷是否恰當(dāng);形成判斷，包括：對單個問題的判斷和對整個問題的判斷。這里的論述，與本文提出的命題論證型模式基本相同。

在沒有系統(tǒng)的載體時，審計總體或?qū)徲媯€體的范圍不能明確，審計命題不具有窮盡性，無從使用“疑錯從無”和“無反證假設(shè)”，這種審計取證模式屬于事實發(fā)現(xiàn)型。舞弊審計是其典型形態(tài)。事實發(fā)現(xiàn)型只能就已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的審計個體形成結(jié)論，通過很多單個審計個體實施審計程序來發(fā)現(xiàn)這些審計個體與審計命題相關(guān)的證據(jù)。當(dāng)然，從審計人員的主觀愿望來說，總是希望通過很多的審計個體的審計，形成對審計總體的結(jié)論，其過程如圖2所示。

然而，在沒有系統(tǒng)的審計載體時，審計總體的范圍不能確定，從而，究竟需要審計多少審計個體才能得出關(guān)于審計總體的結(jié)論，缺乏統(tǒng)計原理的支持。同時，由于沒有系統(tǒng)的審計載體，對于所選定的審計個體的審計也不一定能得出可靠的審計結(jié)論，也正是因為這個原因，想根據(jù)抽樣審計來得出總體的結(jié)論也不具有可行性。所以，這種審計取證模式下，只能審計具有載體的審計個體，無從采用詳細(xì)審計，也無從按統(tǒng)計原理來實施抽樣審計。也正是因為這些原因，在沒有系統(tǒng)的審計載體時，無法獲取可行的審計證據(jù)來證明某些審計命題，進而也無法通過審計命題的證明來對審計主題形成審計意見，而只能通過對有審計載體的審計個體之審計來發(fā)現(xiàn)某些事實。所以，稱為事實發(fā)現(xiàn)型取證模式。

上述關(guān)于審計主題、審計載體和審計取證模式之間的關(guān)系，歸納起來如表2所示。

現(xiàn)實生活中，信息審計主要是針對財務(wù)信息，而行為主題存在系統(tǒng)的載體且有原始記錄支持的情形很少，所以，觀察到的審計現(xiàn)象是，信息審計主題采用命題論證型模式，行為審計主要采用事實發(fā)現(xiàn)型模式。

行文到這里，一個自然的問題是，為什么許多的行為主題不能形成系統(tǒng)的載體且有原始記錄支持，這個問題對于審計很重要，但是，與本文的主題關(guān)聯(lián)不大。一般來說，審計客體的信息系統(tǒng)并不是專門為審計而設(shè)計，系統(tǒng)地記錄什么和不記錄什么以及是否建立支持性的原始記錄系統(tǒng)完全是基于其本單位的需要。當(dāng)然，如果符合成本效益原則，委托人可以要求其人建立某些信息系統(tǒng)。

（六）審計意見類型及其原因

現(xiàn)在來分析審計取證模式和審計意見類型的關(guān)系。根據(jù)審計意見的保證程度，將審計意見分為合理保證和有限保證。合理保證表明審計意見的可靠程度較高，一般以積極方式提出結(jié)論。有限保證表明審計意見的可靠程度低于合理保證，一般以消極方式提出結(jié)論。所以，審計人員發(fā)表不同類型審計意見的關(guān)健因素是保證程度，而保證程度又是由審計證據(jù)所決定的，如果審計證據(jù)具有較高的支持程度，則發(fā)表合理保證審計意見，否則，就發(fā)表有限保證審計意見。

審計證據(jù)的保證程度又是由什么決定的呢？是由審計取證模式，不同審計取證模式下，審計證據(jù)的保證水平不同。在事實發(fā)現(xiàn)型取證模式下，由于審計總體不能確定，并且已經(jīng)審計的個體并不能有效地代表審計總體，所以，無從根據(jù)已經(jīng)審計的個體來推斷審計總體，審計主題無法從整體上得到驗證，因此，只能就已經(jīng)審計的個體且采取消極方式就發(fā)現(xiàn)的事實來發(fā)表審計意見，屬于有限保證意見。

在命題論證型取證模式下，從理論上來說，全體審計命題得到證明之后，審計主題就得到了證明。在這種情形下，有兩種選擇：一是選擇的樣本能有效地代表審計總體，此時，能根據(jù)對樣本的審計結(jié)果來推斷總體狀況（詳細(xì)審計是抽樣審計的特例），能對審計主題發(fā)表審計意見，這種情形下的審計意見采用合理保證方式;二是由于成本效益或?qū)徲嫯a(chǎn)品使用者不需要較高程度的保證，抽樣的樣本并不能有效地代表審計總體，此時，只能就已經(jīng)審計的個體且采取消極方式就發(fā)現(xiàn)的事實來發(fā)表審計意見，屬于有限保證意見。特別需要說明的是，命題論證型取證模式下，出現(xiàn)有限保證審計意見并不是技術(shù)上的原因，而是審計產(chǎn)品的使用者不需要較高程度的保證。

根據(jù)以上所述審計意見類型與審計取證模式的關(guān)系，再聯(lián)系前面分析的審計主題、審計載體和審計取證模式的關(guān)系，歸納起來如表3所示。

四、審計主題、審計取證模式和審計意見：預(yù)算執(zhí)行審計和決算審計分析

本文以審計主題為基礎(chǔ)，建立了一個關(guān)于審計取證模式選擇及其與審計意見類型之關(guān)系的理論框架，那么，這個理論框架能否解釋現(xiàn)實生活中的審計現(xiàn)象呢？下面，用這個理論框架來分析預(yù)算執(zhí)行審計和決算審計的審計主題、審計取證模式及審計意見類型。

財政審計有兩種情形：一種是以決算審計和一定的績效審計為主要審計業(yè)務(wù)類型，美國是這種情形的典型;另外一種情形是以預(yù)算執(zhí)行審計和一定的績效審計為主要業(yè)務(wù)類型，中國是這種情形的典型。筆者將績效審計存而不論，僅討論決算審計和預(yù)算執(zhí)行審計之區(qū)別。

決算審計的審計主題是決算信息，也就是財務(wù)信息主題。由于財務(wù)信息存在系統(tǒng)且有原始記錄支持的審計載體，所以，既可以采取詳細(xì)審計，也可以采取抽樣審計。在采取抽樣審計時，一般采用命題論證型審計取證模式，可以對審計總體發(fā)表合理保證的審計意見。所以，美國聯(lián)邦各部門的監(jiān)察長辦公室或委托外部審計機構(gòu)對聯(lián)邦各部門的年度會計報表進行審計，并發(fā)表合理保證的審計意見;美國GAO對聯(lián)合合并報表進行審計，并發(fā)表合理保證的審計意見。

預(yù)算執(zhí)行審計的審計主題是預(yù)算行為，包括預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行和預(yù)算報告全過程的活動及相關(guān)經(jīng)濟活動。從理論上來說，審計主題有兩類，一是特定的預(yù)算行為，二是約束預(yù)算行為的預(yù)算管理制度。本文分別來分析。

當(dāng)以特定的預(yù)算行為作為審計主題時，如果只關(guān)注某些特定類型的預(yù)算行為，其審計總體和審計個體應(yīng)該是可以確定的，例如，人員經(jīng)費開支是否違規(guī)、辦公經(jīng)費開支是否違規(guī)等特定的行為，并且，這些特定行為可能還存在系統(tǒng)且有原始記錄支持的審計載體，如果只對這種類型的預(yù)算行為進行審計，可以采用命題論證型取證模式，并就這類特定的預(yù)算行為發(fā)表合理保證審計意見。當(dāng)然，也有一些特定預(yù)算行為，要么審計總體無法明確界定，要么是不存在系統(tǒng)且有原始記錄支持的審計載體，此時，審計取證模式只能采取事實發(fā)現(xiàn)型，也只能發(fā)表有限保證的審計意見?？傮w來說，如果以全部預(yù)算行為作為審計主題，則總體上難以確定審計總體，并且不能保證所有的預(yù)算行為都存在系統(tǒng)且有原始記錄支持的審計載體，此時，只能就已經(jīng)審計的個體并且以有限保證的方式發(fā)表審計意見。

當(dāng)以預(yù)算管理制度作為特定主題時，采取何種審計取證模式要看相關(guān)的審計載體，如果能有效地獲取證據(jù)來證明被審計單位預(yù)算制度設(shè)計及執(zhí)行情況，則可以采取合理保證審計意見，否則，只能發(fā)表有限保證審計意見。

我國的預(yù)算執(zhí)行審計的審計主題一般包括全部預(yù)算行為和預(yù)算制度，所以，從總體上來說，命題論證型和事實發(fā)現(xiàn)型取證模式都有用武之地，但是，在大案、要案、要情、要目這些審計目標(biāo)驅(qū)動下，主要采用了事實發(fā)現(xiàn)型取證模式，也只能就已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的事實來發(fā)表有限保證審計意見。

所以，總體來說，預(yù)算執(zhí)行審計和決算審計具有不同的審計主題，從而選擇不同的審計取證模式，也只能發(fā)表不同類型的審計意見。這與本文前面的理論框架相一致。

五、結(jié)論和啟示

審計取證和審計意見是審計認(rèn)知的最關(guān)鍵要素，并且二者密切相關(guān)。本文以審計主題為基礎(chǔ)，建立一個理論框架，以解釋審計取證模式的選擇及審計取證模式和審計意見類型之間的關(guān)系。

審計目標(biāo)和審計主題之間有一定的對應(yīng)關(guān)系，一定的審計目標(biāo)只能通過一定的審計主題來實現(xiàn)，而一定的審計主題只能承載一定的審計目標(biāo)。信息主題只能承載真實性目標(biāo)和合理性目標(biāo)，而行為主題只能承載合規(guī)性目標(biāo)和合理性目標(biāo)。一般來說，審計目標(biāo)和審計主題需要委托人和審計人共同商定，或者是審計人估計委托人的需求后確定。事實上，審計目標(biāo)和審計主題共同決定了審計業(yè)務(wù)類型，例如，財務(wù)審計、績效審計、合規(guī)審計、舞弊審計、管理審計等。

審計目標(biāo)和審計主題確定之后，需要一個審計取證模式來獲取審計證據(jù)。這個取證模式要解決三個問題：第一，審計標(biāo)的，也就是審計實施的直接標(biāo)的物的確定;第二，針對特定的審計標(biāo)的，具體的審計目標(biāo)是什么，也就是確定針對特定審計標(biāo)的的審計命題;第三，如何證明每一個具體的審計命題，也就是確定和實施審計程序。

審計標(biāo)的有三個問題，一是選擇審計標(biāo)的，二是確定審計標(biāo)的的總體和個體，三是確定審計標(biāo)的的載體。審計標(biāo)的是審計實施的直接標(biāo)的物，財務(wù)信息審計的審計標(biāo)的包括交易、余額、列報;非財務(wù)信息審計，由于其種類繁多，其審計標(biāo)的還未能系統(tǒng)研究。對于行為審計主題來說，其審計標(biāo)的應(yīng)該是特定的行為或約束特定行為的特定制度。審計總體（audit scope）就是審計標(biāo)的的全體，審計個體就是審計標(biāo)的的個體，審計總體是審計個體的集合。不同審計主題的審計總體和個體具有不同的特征。財務(wù)信息審計具有確定的審計總體和審計個體;非財務(wù)信息審計的總體和個體，目前還沒有系統(tǒng)的研究。行為審計主題，如果將行為主體和行為類型結(jié)合起來，可以確定審計總體和個體的范圍。審計載體是審計活動直接實施的資料、實物和人，也稱為形式上的標(biāo)的。載體有三種情形：一是沒有系統(tǒng)的載體;二是有系統(tǒng)的載體但沒有原始記錄支持;三是有系統(tǒng)的載體且有原始記錄支持。財務(wù)信息審計主題主要是有系統(tǒng)的載體且有原始記錄支持;非財務(wù)信息審計和行為審計，上述三種情形都可能存在。

命題是可以被定義并觀察的現(xiàn)象，不同的審計主題在審計命題方面具有不同的特征。就財務(wù)信息主題來說，針對交易、余額、列報所要證明的審計命題已經(jīng)形成了基本公認(rèn)的體系。至于非財務(wù)信息主題，由于其包括的數(shù)據(jù)類型繁多，審計命題并未形成公認(rèn)的審計命題體系。特定行為的審計命題包括：合規(guī)，合理，發(fā)生，完整性，準(zhǔn)確性，截止，分類。針對制度的審計命題包括合規(guī)性、健全性和遵循性。

不同的審計命題、不同的審計載體，需要不同的審計程序，而審計命題、審計載體又與審計主題相關(guān)，所以，總體來說，審計主題是確定審計程序的基礎(chǔ)性原因。審計程序有兩層含義，一是審計程序的組合，二是特定審計程序的選擇。關(guān)于特定審計程序的組合，有兩種情形，一是詳細(xì)審計，二是抽樣審計。究竟是選擇詳細(xì)審計，還是選擇抽樣審計，基礎(chǔ)性的原因是審計載體。如果審計載體是清晰的，并且是有原始記錄支持的，則詳細(xì)審計可行，抽樣審計也可行;如果沒有清晰的審計載體，無法確定總體的范圍，當(dāng)然也就無法進行科學(xué)的審計抽樣。就特定審計程序的選擇來說，審計命題、審計載體及相關(guān)的環(huán)境因素共同決定其選擇。

審計取證模式就是審計標(biāo)的、審計命題和審計程序三者的組合。不同審計取證模式最主要的分歧在于審計載體?？傮w來說，審計載體有三種情形：沒有系統(tǒng)的載體;有系統(tǒng)的載體，但沒有原始記錄支持;有系統(tǒng)的載體，且有原始記錄支持。財務(wù)信息主題屬于有系統(tǒng)的載體且有原始記錄支持的情形，而非財務(wù)信息和行為審計主題上述三種情形都存在。

審計取證模式可以分為兩種情形：一是有系統(tǒng)的載體且有原始記錄支持，稱之為有系統(tǒng)的載體;二是沒有系統(tǒng)的載體或者雖然有系統(tǒng)的載體但沒有原始記錄支持，稱之為沒有系統(tǒng)的載體。有系統(tǒng)的載體和沒有系統(tǒng)的載體，審計取證模式有很大的區(qū)別。在有系統(tǒng)的載體時，審計取證屬于命題論證型模式，財務(wù)信息審計是這種情形的典型;在沒有系統(tǒng)的載體時，審計取證模式屬于事實發(fā)現(xiàn)型，舞弊審計是其典型形態(tài)。

根據(jù)審計意見的保證程度，將審計意見分為合理保證和有限保證。審計人員發(fā)表不同類型審計意見的關(guān)健因素是保證程度，保證程度是由審計證據(jù)所決定的，而審計證據(jù)的保證程度又是由審計取證模式?jīng)Q定的。在事實發(fā)現(xiàn)型取證模式下，只能發(fā)表有限保證意見;在命題論證型取證模式下，可以發(fā)表合理保證審計意見。

美國的決算審計的審計主題是決算信息，采用命題論證型審計取證模式，發(fā)表合理保證的審計意見。我國的預(yù)算執(zhí)行審計的審計主題一般是包括全部預(yù)算行為和預(yù)算制度，主要采用事實發(fā)現(xiàn)型取證模式，發(fā)表有限保證審計意見。預(yù)算執(zhí)行審計和決算審計，具有不同的審計主題，從而選擇不同的審計取證模式，也只能發(fā)表不同類型的審計意見。這與本文前面的理論框架相一致。

本文的結(jié)論告訴我們，審計目標(biāo)、審計主題、審計標(biāo)的、審計命題、審計程序、審計意見之間存在規(guī)律性聯(lián)系，正是這種規(guī)律性的聯(lián)系，產(chǎn)生了不同的審計取證模式，也正是這種規(guī)律性的聯(lián)系，產(chǎn)生了不同類型的審計意見。審計制度之構(gòu)建是一個系統(tǒng)工程，不能就局部論局部，必須以系統(tǒng)的觀點來設(shè)計、完善和實施審計制度。當(dāng)前，我國的政府審計還是行為主題為主，而美國等發(fā)達(dá)國家是以信息主題為主，在這種背景下，如何設(shè)計系統(tǒng)化的中國特色審計制度可能更加需要我們理解本文所探討的各要素之間的規(guī)律性聯(lián)系。

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第7篇：工程審計與財務(wù)審計的區(qū)別范文

一、環(huán)境審計的特殊性決定了應(yīng)專門建立環(huán)境審計準(zhǔn)則

由于環(huán)境審計具有常規(guī)審計所不具備的特性，環(huán)境審計準(zhǔn)則也有其特殊性。只有專門建立環(huán)境審計準(zhǔn)則，才能有效地指導(dǎo)環(huán)境審計的實踐。

1.綜合性強。首先，環(huán)境審計主體多元化，包括國家審計人員、注冊會計師和內(nèi)部審計師，有時還需要環(huán)境和法律專家的加入，這必然要求環(huán)境審計準(zhǔn)則同時面向以上主體制定；其次，環(huán)境審計準(zhǔn)則涉及財務(wù)審計、合規(guī)性審計和績效審計，覆蓋面廣；最后，環(huán)境審計依據(jù)的法規(guī)要比一般類型審計多。因此，環(huán)境審計準(zhǔn)則的不是現(xiàn)有審計準(zhǔn)則體系所能容納的。

2.技術(shù)性強。環(huán)境審計涉及環(huán)境利用、環(huán)境保護、環(huán)境污染的防治以及環(huán)境污染法律責(zé)任的追究等方面。審計手段不僅僅局限于傳統(tǒng)的賬目審計，還擴展到運用技術(shù)。這就要求環(huán)境審計準(zhǔn)則必須建立在環(huán)境科學(xué)和工程技術(shù)的基礎(chǔ)上，比常規(guī)審計準(zhǔn)則具有更高的科學(xué)技術(shù)含量。

3.對審計人員素質(zhì)要求高。進行環(huán)境審計的人員不僅要具備財務(wù)、審計知識，還要具備一定的環(huán)境、統(tǒng)計、工程等方面的知識，這使得環(huán)境審計準(zhǔn)則對審計人員的專業(yè)勝任能力和培訓(xùn)等方面的要求比常規(guī)審計準(zhǔn)則更高、更嚴(yán)格。

二、不能直接將ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)作為我國的環(huán)境審計準(zhǔn)則

ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)是環(huán)境審計規(guī)范中最全面和操作性最強的準(zhǔn)則，也是世界范圍內(nèi)最廣的標(biāo)準(zhǔn)。在ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)中，與環(huán)境審核方面有關(guān)的有三個：環(huán)境審核通用原則（ISO14010）、環(huán)境管理體系審核（ISO14011）和環(huán)境審核員資格準(zhǔn)則（ISO14012）。有人提出將ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)直接作為我國的環(huán)境審計準(zhǔn)則。但筆者認(rèn)為這樣做不符合我國的國情，我國有必要制定一套有特色的環(huán)境審計準(zhǔn)則體系。

1.ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)是內(nèi)外部審計人員實施環(huán)境審計的行為標(biāo)準(zhǔn)，但并未界定兩者在審計內(nèi)容和范圍上的區(qū)別。從我國環(huán)境審計的必然趨勢來看，國家審計人員、注冊會計師和內(nèi)部審計師各司其職，共擔(dān)環(huán)境審計的重任。為了避免職責(zé)交叉，形成環(huán)境審計的“空白地帶”，應(yīng)在環(huán)境審計準(zhǔn)則中嚴(yán)格界定三者的審計職責(zé)。顯然，ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)不能滿足這方面的要求。

2.ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)沒有提供適用于各種類型環(huán)境審計的具體審計程序和審計。ISO14010只提供了環(huán)境審計的一般原則，沒有規(guī)定具體工作細(xì)則，缺乏可操作性；而ISO14011盡管對環(huán)境審核的步驟作了具體的規(guī)定，但僅局限于環(huán)境管理體系審核，不具備通用性。

3.ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)中的環(huán)境審計報告有待補充和完善。ISO14010和ISO14011僅規(guī)定了環(huán)境審計報告的組成要素，但并未提供規(guī)范的語言表達(dá)方式和發(fā)表審計意見的標(biāo)準(zhǔn)。這在一定程度上會加大環(huán)境審計人員的風(fēng)險，并會對委托方閱讀環(huán)境審計報告造成困難。

4.ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)中的環(huán)境審核主要是針對是否達(dá)到ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)而進行的環(huán)境狀況考核。ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)中的環(huán)境審計師是針對環(huán)境體系的評價而專門培訓(xùn)的審計師。其審核的含義與我國現(xiàn)行的環(huán)境審計不完全相同，環(huán)境審計師也超出了我國對審計師的界定（國家審計人員、注冊會計師和內(nèi)部審計師）。

三、建立我國的環(huán)境審計準(zhǔn)則體系

1.環(huán)境審計準(zhǔn)則的制定依據(jù)。

（1）以ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)（主要指ISO14010、ISO14011和ISO14012）為藍(lán)本。ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)直接作為我國的環(huán)境審計準(zhǔn)則固然有其局限性，但這套標(biāo)準(zhǔn)已成為進入國際市場的“綠色護照”。只有遵循這一標(biāo)準(zhǔn)，才能有力地推進我國與世界各國的經(jīng)貿(mào)關(guān)系，才能保證我國的環(huán)境審計準(zhǔn)則與國際接軌。另外，我國具有應(yīng)用ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)的環(huán)境基礎(chǔ)。截至2003年12月31日，我國共頒發(fā)了環(huán)境管理體系認(rèn)證證書5064份，位居發(fā)展中國家前列。因此，將ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)作為制定我國環(huán)境審計準(zhǔn)則的藍(lán)本是必要的，而且是可行的。

（2）以我國的審計法規(guī)、常規(guī)審計準(zhǔn)則和環(huán)境保護方面的法規(guī)為依據(jù)。要建立有特色的環(huán)境審計準(zhǔn)則，就要依據(jù)我國的法律法規(guī)和準(zhǔn)則制度，包括《審計法》、《注冊師法》、獨立審計準(zhǔn)則、國家審計準(zhǔn)則、內(nèi)部審計準(zhǔn)則等審計方面的法律規(guī)范，和《環(huán)境保護法》、《大氣污染防治法》、《環(huán)境保護標(biāo)準(zhǔn)管理辦法》、《水污染物排放許可證管理辦法》等環(huán)境保護方面的法律法規(guī)，以及與環(huán)境保護有關(guān)的地方性規(guī)定等。

2.環(huán)境審計準(zhǔn)則體系的框架。

環(huán)境審計準(zhǔn)則體系應(yīng)包括兩個層次：

（1）第一層次為環(huán)境審計基本準(zhǔn)則，包括環(huán)境審計主體特殊的道德要求、專業(yè)勝任能力及其培訓(xùn)要求。環(huán)境審計基本準(zhǔn)則的制定可考慮ISO14012中對環(huán)境審計人員專業(yè)勝任能力和培訓(xùn)方面的規(guī)定。

（2）第二層次為環(huán)境審計具體準(zhǔn)則，包括國家環(huán)境審計準(zhǔn)則、注冊會計師環(huán)境審計準(zhǔn)則和內(nèi)部環(huán)境審計準(zhǔn)則。

雖然國家政府在我國的環(huán)境審計中處于主導(dǎo)地位，但由于環(huán)境審計領(lǐng)域?qū)?、任?wù)重、要求高，注冊會計師和內(nèi)部審計師的參與已成為環(huán)境審計的必然趨勢。

根據(jù)各自不同的環(huán)境審計要求，國家環(huán)境審計準(zhǔn)則、注冊會計師環(huán)境審計準(zhǔn)則和內(nèi)部環(huán)境審計準(zhǔn)則分別包括以下：①各自的環(huán)境審計責(zé)任和范圍；②各自的環(huán)境審計程序和；③環(huán)境審計報告的語言表達(dá)方式和格式；④環(huán)境審計意見類型。值得說明的是，在環(huán)境審計準(zhǔn)則中不應(yīng)重復(fù)與常規(guī)審計準(zhǔn)則相同的內(nèi)容，而僅包括環(huán)境審計對審計主體的特殊要求。

3.環(huán)境審計準(zhǔn)則在現(xiàn)有審計準(zhǔn)則體系中的定位。

我國現(xiàn)有審計準(zhǔn)則體系有三大分支：獨立審計準(zhǔn)則、國家審計準(zhǔn)則和內(nèi)部審計準(zhǔn)則。筆者認(rèn)為，作為審計領(lǐng)域的拓展，環(huán)境審計準(zhǔn)則的加入不應(yīng)改變現(xiàn)有審計準(zhǔn)則體系，應(yīng)將環(huán)境審計準(zhǔn)則融合到三大分支中，作為審計準(zhǔn)則體系的補充。具體設(shè)想是：

（1）環(huán)境審計基本準(zhǔn)則應(yīng)作為對三大環(huán)境審計主體的統(tǒng)一要求，分別寫進獨立審計基本準(zhǔn)則、國家審計基本準(zhǔn)則和內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則中。

（2）注冊會計師環(huán)境審計準(zhǔn)則應(yīng)以獨立審計準(zhǔn)則、ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)及相關(guān)環(huán)境法律法規(guī)為依據(jù)，以《獨立審計實務(wù)公告-環(huán)境審計》的形式制定，使其作為獨立審計準(zhǔn)則體系下的一個分支。

第8篇：工程審計與財務(wù)審計的區(qū)別范文

[關(guān)鍵詞]環(huán)境信息；環(huán)境報告；環(huán)境報告審計

[摘要]環(huán)境對經(jīng)濟的影響日益受到社會各界的關(guān)注，環(huán)境信息逐漸成為人們決策必不可少的信息，而企業(yè)的環(huán)境報告是人們獲得這一信息的主要來源。本文從環(huán)境信息類型和披露形式的分析出發(fā)，探討了環(huán)境報告審計的有關(guān)問題。

隨著社會公眾環(huán)保意識的普遍提高以及政府環(huán)境法規(guī)的日趨完善，現(xiàn)代企業(yè)的生存與發(fā)展和環(huán)境業(yè)績、環(huán)境形象的關(guān)系日益緊密。對企業(yè)的廣大關(guān)聯(lián)方來說，環(huán)境信息已日益成為他們進行決策所需的信息。為了滿足關(guān)聯(lián)方的信息需求，為了更真實、完整地對外披露企業(yè)實際財務(wù)狀況，也為了塑造一個良好的環(huán)境形象，企業(yè)有必要對外披露環(huán)境信息。為規(guī)范地對外報告環(huán)境信息，環(huán)境會計作為會計的一個新興分支正逐漸興起。

而審計界，特別是對民間審計來說，在理論和實踐上對環(huán)境報告審計加以研究和探索也很有必要，這是社會發(fā)展對審計提出的新的要求。本文試從環(huán)境信息類型和披露形式的角度，探討環(huán)境報告審計的有關(guān)問題，希望能達(dá)到拋磚引玉的目的。

一、環(huán)境信息類型和披露形式

根據(jù)環(huán)境會計的實踐和有關(guān)理論論述，環(huán)境信息大致可分為兩個方面：環(huán)境財務(wù)信息和環(huán)境績效信息。

（一）環(huán)境財務(wù)信息

環(huán)境財務(wù)信息反映的是環(huán)境事項給企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果帶來的影響。所謂環(huán)境事項，根據(jù)加拿大特許會計師協(xié)會公布的《受環(huán)境問題影響的財務(wù)報表的審計》指南和國際審計實務(wù)公告第1010號《會計報表審計中對環(huán)保事項的考慮》，主要由這樣四方面組成：一是積極從事預(yù)防、降低和修復(fù)環(huán)境污染或者是致力于保護資源的活動（包括自愿的、合同規(guī)定的以及法律法規(guī)要求的）；二是違反環(huán)保法律法規(guī)的后果；三是對其它單位或自然資源造成環(huán)境損害的后果；四是由法律法規(guī)要求而導(dǎo)致的負(fù)債。這些環(huán)境事項的存在可能給企業(yè)帶來明顯的財務(wù)影響：如可能損害資產(chǎn)，從而需要減低它們的賬面價值；由于違反法規(guī)而需要預(yù)提用于賠償、訴訟、清理的準(zhǔn)備金；由于給環(huán)境造成不良影響從而形成真實的確定性負(fù)債及或有負(fù)債；在經(jīng)營成果方面，主要的影響是各種各樣的環(huán)境支出，包括環(huán)境管理費用、排污收費、罰款、污染清理支出、恢復(fù)支出、停工損失等。這些財務(wù)影響即構(gòu)成了環(huán)境財務(wù)信息的主要內(nèi)容。

根據(jù)環(huán)境財務(wù)信息的性質(zhì)，對其確認(rèn)和計量完全可以在現(xiàn)有的財務(wù)會計的基本假設(shè)、基本原則下進行，也可以通過現(xiàn)有的財務(wù)報告進行披露。當(dāng)然，為使信息使用者獲得更明確的信息，仍需要改進財務(wù)會計的處理和報告方式。而對環(huán)境財務(wù)信息進行專門的和詳細(xì)的披露，具體可通過在現(xiàn)有的財務(wù)報表內(nèi)增加項目，或增加附表、補充報表來揭示。不管其具體披露方式如何，有一點是可以肯定的，那就是這些信息也需要獨立的民間審計師的審計鑒證。包含環(huán)境財務(wù)信息的財務(wù)報告，已不完全是傳統(tǒng)意義上的財務(wù)報告了，從環(huán)境會計角度看，它也是環(huán)境報告的一種方式，只不過是一種非獨立的方式。我們可稱之為“非獨立的環(huán)境報告”，把它作為我們環(huán)境報告審計的對象之一。

（二）環(huán)境績效信息

環(huán)境績效信息主要反映關(guān)于企業(yè)環(huán)境責(zé)任履行情況的信息。應(yīng)環(huán)境責(zé)任的要求，企業(yè)需加強對其所使用的資源的管理，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，對外報告環(huán)境績效信息。

對于環(huán)境績效信息的披露，在理論和實務(wù)上還處于研究和嘗試階段。從各國學(xué)者對環(huán)境績效報告的論述看，雖然看法不盡一致，但還是能歸納出一些共同點來：（1）和環(huán)境財務(wù)信息的披露不同，環(huán)境績效信息宜編制獨立的環(huán)境報告來披露，可稱之為獨立的環(huán)境績效報告。因環(huán)境績效信息若在現(xiàn)有的信息披露工具中加以揭示，必然造成信息分散，從而不利于對環(huán)境績效直接得出結(jié)論。而編制獨立的環(huán)境報告將使環(huán)境績效的披露更加集中、全面和系統(tǒng)，有利于對環(huán)境績效進行恰當(dāng)?shù)脑u價。（2）與財務(wù)報表不同，環(huán)境報告的編制可能更多地使用非貨幣指標(biāo)。由于環(huán)境問題的特點，相當(dāng)一些環(huán)境問題不能以貨幣衡量，而只能采用某種技術(shù)或?qū)嵨镏笜?biāo)。當(dāng)然，隨著環(huán)境會計研究的不斷深入，將來有可能實現(xiàn)貨幣量化，用經(jīng)濟和財務(wù)指標(biāo)來衡量環(huán)境績效，但可以想見，那樣的經(jīng)濟和財務(wù)指標(biāo)與傳統(tǒng)會計中所理解的也將大不相同。（3））環(huán)境信息的主要內(nèi)容包括：環(huán)境質(zhì)量情況，如污染物排放情況、主要質(zhì)量指標(biāo)的達(dá)標(biāo)率等；環(huán)境績效指標(biāo)和計量結(jié)果，如環(huán)境效益和環(huán)境成本費用的計算分析。（4）編制環(huán)境報告可同時采取文字?jǐn)⑹?、表格、圖形等多種方法。（5）編制的環(huán)境報告應(yīng)和財務(wù)報表一樣是通用報表，要同時適用多方面的信息需要。（6）環(huán)境報告也需要由獨立的第三者進行審查驗證。

二、環(huán)境報告審計問題探討

（一）非獨立環(huán)境報告-環(huán)境財務(wù)信息的審計

如前所述，非獨立環(huán)境報告審計主要指對財務(wù)報告中的環(huán)境財務(wù)信息的審計。執(zhí)行該項審計的審計人員仍應(yīng)是注冊會計師，從審計類型上看，仍屬于財務(wù)審計范疇，可繼續(xù)采用財務(wù)審計的技術(shù)和方法進行審計驗證；審計過程中仍應(yīng)遵循現(xiàn)有審計準(zhǔn)則。

對這樣的財務(wù)報告進行審計和傳統(tǒng)的財務(wù)報告審計有什么不同呢？它們的區(qū)別主要體現(xiàn)在下面幾個方面。

1.審計目標(biāo)略有不同

一般而言，財務(wù)報表審計的目的就是對財務(wù)報表是否在諸如財務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及財務(wù)狀況變動等所有重要方面根據(jù)公認(rèn)會計原則或其它要求公允地予以披露而表達(dá)意見。那么考慮到環(huán)境問題，審計人員的目標(biāo)還包括要取得足夠的證據(jù)，以此來證實企業(yè)的財務(wù)報表（或報告）中對受到環(huán)境問題的影響的項目已經(jīng)公允地揭示。

2.審計依據(jù)有所變化

毫無疑問，環(huán)境審計中有關(guān)環(huán)境法規(guī)將成為新的審計依據(jù)。另外，由于環(huán)境事項的特殊性，從長遠(yuǎn)看，務(wù)必制定權(quán)威的會計準(zhǔn)則來明確地規(guī)范環(huán)境事項給財務(wù)報表帶來的影響的確認(rèn)、計量和披露。到那時，這些會計準(zhǔn)則將成為審計人員判斷環(huán)境財務(wù)信息披露公允性的依據(jù)。目前，還沒有哪個國家制定了這類準(zhǔn)則，在這樣的情況下，審計人員只能根據(jù)已有的會計準(zhǔn)則來作判斷，這客觀上給審計人員的工作造成了一定困難。

3.對審計人員的要求較高

一方面，由于環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債等項目的確認(rèn)和計量與環(huán)境知識、環(huán)境法規(guī)有密切的聯(lián)系，這就要求審計人員具備一定的環(huán)境及法規(guī)知識，來對這些項目的合理性、可靠性作出判斷。因為環(huán)境法規(guī)往往很復(fù)雜、具體，環(huán)境知識有較強的專業(yè)性，通常已超出了審計人員的勝任能力，為此，需要利用工程師、律師等環(huán)境專家的工作。但不管如何，審計人員還是會被要求有足夠的環(huán)境法律法規(guī)知識，以發(fā)現(xiàn)因違反法規(guī)行為而導(dǎo)致財務(wù)報表重要錯報的情況。

另一方面，因環(huán)境問題的財務(wù)影響（特別是對未來的影響）帶有很大的不確定性，從而在確認(rèn)和計量時需要更多的判斷、估計，這顯然對審計人員的專業(yè)判斷能力和經(jīng)驗提出了較高的要求——尤其在還未制定相應(yīng)的環(huán)境會計準(zhǔn)則的情況下。

4.審計風(fēng)險相對較大

一方面，環(huán)境財務(wù)信息的不確定性、專業(yè)性的特點，難免給審計人員帶來一定的風(fēng)險。另一方面，從環(huán)境問題可能導(dǎo)致的嚴(yán)重財務(wù)后果看，也孕育著較大的審計風(fēng)險。

隨著社會對環(huán)境越來越重視，企業(yè)為破壞環(huán)境而承擔(dān)的成本和負(fù)債數(shù)額可能非常大，并且有不斷增大的趨勢。如二十世紀(jì)北美最嚴(yán)重的災(zāi)難性事件——Hooker化學(xué)公司案例中，Hooker公司為其幾十年前的廢料掩埋行為被判承擔(dān)了約2.6億美元的清除費。這種巨額的支出會給企業(yè)財務(wù)狀況帶來嚴(yán)重影響，在極端情況下甚至可能影響企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營?？梢栽O(shè)想，一旦經(jīng)審計的財務(wù)報表中后來被證實沒有正確完整反映出環(huán)境支出、或有負(fù)債這些信息，雖然并非審計人員的過失，也會在一定程度上損害注冊會計師的聲譽。

因此，對這種非獨立環(huán)境報告進行審計時，注冊會計師應(yīng)加強風(fēng)險意識，在審計過程中采取各種措施防范和降低審計風(fēng)險。包括了解被審計單位的行業(yè)性質(zhì)，以及該行業(yè)所可能面臨的環(huán)境風(fēng)險；了解可能涉及報表中環(huán)境信息認(rèn)定的內(nèi)部控制制度，如涉及或有負(fù)債的認(rèn)定或會計估計的政策與程序；充分了解企業(yè)與受環(huán)境問題影響的賬戶和業(yè)務(wù)有關(guān)的控制環(huán)境；風(fēng)險評估時充分考慮環(huán)境固有風(fēng)險；必要時尋求環(huán)境專家的幫助等。

（二）獨立的環(huán)境報告——環(huán)境績效報告的審計問題

非獨立的環(huán)境報告審計還是注冊會計師比較熟悉的業(yè)務(wù)，而環(huán)境績效報告審計是注冊會計師的一項新業(yè)務(wù)。下面著重從審計人員的資格要求，審計技術(shù)和方法及審計依據(jù)這幾方面來分析這兩類報告審計的異同。

1.審計人員的資格要求

（1）從職業(yè)道德水準(zhǔn)上說，不管是非獨立環(huán)境報告還是獨立環(huán)境報告的審計，都要求審計人員必須獨立、客觀、公正。所謂獨立，是要求審計人員與委托單位之間必須毫無利害關(guān)系，既具備形式上的獨立，又具備實質(zhì)上的獨立；所謂客觀是指審計人員要一切從實際出發(fā)，注重調(diào)查研究，使主觀與客觀一致，做到審計結(jié)論有理有據(jù)；所謂公正是要求審計人員應(yīng)當(dāng)具備正直、誠實的品質(zhì)，公平正直、不偏不倚地對待有關(guān)利益各方，不以犧牲一方利益為條件，而使另一方受益。

（2）從審計人員的個人素質(zhì)上來說，兩類報告的審計有較大的差異

①獨立環(huán)境報告的審計人員必須擁有更多的環(huán)境專業(yè)知識和專業(yè)技術(shù)。環(huán)境績效報告中技術(shù)、實物等非貨幣指標(biāo)占很大的比例，即使是貨幣指標(biāo)也可能和傳統(tǒng)財務(wù)會計中所理解的大不相同。對這樣的報告進行審查驗證，對環(huán)境科學(xué)技術(shù)知識的掌握遠(yuǎn)比會計、財務(wù)、審計知識更為重要。所以，和非獨立環(huán)境報告審計相比，環(huán)境績效報告審計對環(huán)境專業(yè)知識的要求要高得多。業(yè)務(wù)本身要求從業(yè)人員除懂得財務(wù)、審計知識外，還要涉獵社會學(xué)、統(tǒng)計學(xué)、經(jīng)濟學(xué)、工程學(xué)等方面的知識，能夠從技術(shù)上認(rèn)清考察對象可能受到影響的媒體——空氣、水、廢水、危險廢棄物、固體廢棄物等方面存在的問題。否則，就無法衡量被審事項的環(huán)境成本和效益，審計報告也就沒有充分的說明力。

②對審計人員的個人能力和技能也有更多的要求。環(huán)境審計人員應(yīng)具有較強的口頭和書面表達(dá)能力，能夠與其他環(huán)境審計人員共同合作，進行溝通。審計人員要有根據(jù)證據(jù)進行合理判斷的能力，要有對于審計項目所在地區(qū)的文化和作出積極反映的能力。

③從培訓(xùn)以及認(rèn)證上說，獨立環(huán)境報告的審計人員必須經(jīng)過必要的培訓(xùn)及通過一定的資格認(rèn)證后才能進行環(huán)境審計，這種認(rèn)證不同于注冊會計師的資格認(rèn)證。如在我國，只有通過中國環(huán)境管理體系認(rèn)證指導(dǎo)委員會下設(shè)的“中國認(rèn)證人員國家注冊委員會環(huán)境管理專業(yè)委員會”的前期培訓(xùn)，并獲得結(jié)業(yè)證書，并在之后接受在職培訓(xùn)，通過一定標(biāo)準(zhǔn)的審計人員才可能開展環(huán)境審計業(yè)務(wù)。

2.審計技術(shù)和方法方面

很明顯，環(huán)境績效報告的審計不同于常規(guī)的財務(wù)審計和合規(guī)性審計，也有別于常規(guī)的績效審計，因此審計技術(shù)和方法也必然有所不同。通常認(rèn)為，常規(guī)的審計方法，如觀察、函證、檢查、計算等也適用于環(huán)境審計，但是這些方法要與環(huán)境問題的產(chǎn)生和治理緊密聯(lián)系起來才能用于環(huán)境審計，其對審計取證的重要性也有所降低。除運用一般常規(guī)審計方法外，也必然要求運用一些不同于常規(guī)審計的技術(shù)和方法，這些方法往往是“非審計技術(shù)”，而是相關(guān)學(xué)科的方法。如為驗證諸如污染物排放量、污染物濃度等指標(biāo)的真實性，需要環(huán)境測量的技術(shù)和方法；對披露的環(huán)境效益和費用信息，需要運用環(huán)境經(jīng)濟學(xué)的費用效益分析法、經(jīng)濟評價法驗證其合理性。

費用效益分析方法，是從整個社會角度出發(fā)，分析某一項目對整個國民經(jīng)濟凈貢獻的大小。它不同于純財務(wù)上的分析。企業(yè)財務(wù)上的分析主要是指企業(yè)內(nèi)部費用和效益問題的評價，而費用效益分析是指從全社會角度考慮費用效益問題。20世紀(jì)70年代后，環(huán)境公害事件屢屢發(fā)生，經(jīng)濟學(xué)家開始將費用效益分析方法應(yīng)用于環(huán)境污染控制的決策分析，對環(huán)境質(zhì)量的變化進行評價。近十年來，我國在環(huán)境費用效益分析理論上和實踐上都作了不少工作，除了宏觀區(qū)域的費用效益分析之外，對建設(shè)項目的環(huán)境影響費用效益分析也作了嘗試。環(huán)境效益和環(huán)境成本費用將是企業(yè)環(huán)境績效報告的重要內(nèi)容，對此內(nèi)容進行審計，自然要用到費用效益分析方法。

環(huán)境經(jīng)濟評價方法是指審計人員對環(huán)境的狀況、質(zhì)量和為環(huán)境提供的服務(wù)的經(jīng)濟價值直接進行定量評價的方法。主要使用市場價值法、替代市場法、調(diào)查評價法等方法來對環(huán)境質(zhì)量效益和環(huán)境質(zhì)量費用進行評價。

3.審計依據(jù)方面

第9篇：工程審計與財務(wù)審計的區(qū)別范文

一、定價成本的本質(zhì)

目前我國已初步確立了宏觀調(diào)控下以市場形成價格為主的價格機制，政府管制價格的比重很小。實行價格管制的大部分是與居民生活密切相關(guān)、具有一定壟斷經(jīng)營特性的行業(yè)，如城市供水、供電、供氣、公交等公用事業(yè)以及醫(yī)療、教育等公益。這些行業(yè)，由于存在壟斷、外部性或者嚴(yán)重信息不對稱，價值規(guī)律的作用受到限制，如果由企業(yè)自主定價的話，價格將不再由社會平均成本和社會平均利潤構(gòu)成，而是由個別成本和壟斷高額利潤價格構(gòu)成。政府必須對企業(yè)行為及產(chǎn)品價格進行管制，通過抑制壟斷、外部成本內(nèi)部化以及提供更多的信息，努力解決“市場失靈”，防止企業(yè)獲取高額壟斷利潤、損害消費者利益、降低社會分配效率。因此，政府價格監(jiān)管的理論基礎(chǔ)仍然是價值規(guī)律，目標(biāo)是使政府管制價格反映價值規(guī)律的要求，增進社會福利。因此，《價格法》把社會平均成本作為制定政府指導(dǎo)價、政府定價的基本依據(jù)之一。

一般意義上的社會平均成本是指同一市場中生產(chǎn)同一種商品或者提供同一種服務(wù)的所有經(jīng)營者個別成本的加權(quán)平均成本。但是，對于自然壟斷行業(yè)來說，如供水、供氣、供電、供熱、鐵路運輸?shù)?，在一個市場區(qū)域內(nèi)只有一家企業(yè)，企業(yè)的個別成本就是該地區(qū)的行業(yè)成本；由于產(chǎn)品或服務(wù)在不同市場區(qū)域不能流通，不同地區(qū)同一類型企業(yè)個別成本的平均值并不是真正的社會平均成本。不少人由此產(chǎn)生了這樣一個觀點：自然壟斷行業(yè)并不存在社會平均成本，《價格法》關(guān)于以社會平均成本為政府定價依據(jù)的規(guī)定在自然壟斷行業(yè)并不適用，自然壟斷行業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）價格應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)個別成本定價。在政府價格監(jiān)管的實踐中，不少地區(qū)正在基于這樣的認(rèn)識，采取按照個別成本定價的方法，出現(xiàn)了成本和價格輪番上漲的現(xiàn)象，壟斷企業(yè)高工資、高福利、高消費難以遏制，損害了國家和消費者利益。

筆者認(rèn)為，在自然壟斷行業(yè)，雖然不存在一般意義上的社會平均成本，但按照社會平均成本定價的基本原則仍然是正確的。按照社會平均成本定價的實質(zhì)，就是要求政府定價所依據(jù)的成本應(yīng)當(dāng)反映正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中必要的、合理的費用支出，反映資源的合理消耗。在自然壟斷行業(yè)，有許多費用及影響費用的相關(guān)因素是企業(yè)獨有的、不具有可比性，比如城市供水中水源點的選擇以及原水費用。但也有許多費用及影響費用的相關(guān)因素，如工資、管網(wǎng)漏損率、生產(chǎn)能力利用率、人員定額等指標(biāo)，是可以在一定程度上進行比較的，或者可以與同一區(qū)域內(nèi)其他企業(yè)比較，或者可以與不同區(qū)域內(nèi)同一類型企業(yè)比較。為便于分析，我們可以將壟斷企業(yè)獨有的、不可比的費用（以及影響費用的相關(guān)指標(biāo)），稱為個性費用；把可以在一定程度上進行比較的費用（以及影響費用的相關(guān)指標(biāo)），稱為共性費用。在政府定價過程中建立成本監(jiān)審制度，實際上是通過制定一系列定價成本規(guī)則，創(chuàng)設(shè)一個虛擬的競爭市場環(huán)境，將壟斷企業(yè)放在這個虛擬的競爭市場中來考察，分析哪些費用即使在競爭市場中也不會發(fā)生變化或者不會發(fā)生較大變化，哪些費用在競爭市場中可能會發(fā)生較大變化并且可能處于什么水平，由此核算出符合社會平均成本性質(zhì)的定價成本。比如，目前大多數(shù)壟斷行業(yè)都有較高的工資收入和較好的福利，很大程度上是壟斷企業(yè)利用其壟斷地位而獲得，與管理者和職工的實際貢獻相差甚遠(yuǎn)，如果是在競爭性市場中，絕對不會達(dá)到這么高的水平，因而可以參照當(dāng)?shù)厣鐣骄べY水平或社會平均工資水平的一定比例來確定；又如，許多市政公用企業(yè)都存在大量冗員的問題，而在競爭性市場中，企業(yè)人員過多是難以生存的，因此可以根據(jù)行業(yè)通行的定員標(biāo)準(zhǔn)或一定區(qū)域內(nèi)同類企業(yè)人均勞動生產(chǎn)率來確定合理的人員數(shù)量。簡而言之，對壟斷企業(yè)進行成本監(jiān)審，就是對個性費用進行合理認(rèn)定，對共性費用盡可能進行社會化，使其符合行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)平均水平或社會公允水平，從而合理確定定價成本。

因此，通過成本監(jiān)審核定的壟斷企業(yè)定價成本雖然并不是一般意義上的社會平均成本，但它仍然是社會平均成本的一種特殊形式。按照定價成本制定價格，符合價值規(guī)律的一般要求，有利于加強對壟斷行業(yè)的成本約束，保護消費者利益，提高資源配置效率，促進壟斷行業(yè)良性發(fā)展。

二、定價成本的基本特性

定價成本的基本特性包括定價成本質(zhì)的特性和量的特性，也可稱為定價成本核算的一般原則。定價成本的基本特性包括四個方面：合法性、相關(guān)性、合理性和平穩(wěn)性。其中，合法性和相關(guān)性主要反映定價成本質(zhì)的特性，合理性和平穩(wěn)性主要反映定價成本量的特性。

（一）合法性。合法性是指定價成本應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)法律、法規(guī)和國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定進行核算；法律、法規(guī)和國家統(tǒng)一會計制度以及國家有關(guān)政策明確不能計入會計成本的，更不能計入定價成本。合法性是定價成本的一個必要條件，但不是充分必要條件，并非所有符合法律法規(guī)和有關(guān)政策規(guī)定的費用都可以計入定價成本。

（二）相關(guān)性。相關(guān)性是指計入定價成本的費用，應(yīng)當(dāng)是與政府定價（本文中的政府定價是廣義上的政府定價，包括《價格法》規(guī)定的政府指導(dǎo)價和政府定價）的商品或服務(wù)生產(chǎn)經(jīng)營過程直接或間接相關(guān)的費用。相關(guān)性是定價成本的基礎(chǔ)。一個企業(yè)一般不會只從事一種產(chǎn)品或服務(wù)的生產(chǎn)經(jīng)營活動；即使只從事一種產(chǎn)品或服務(wù)的生產(chǎn)經(jīng)營活動，也不會是所有的支出都與該種產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)。定價成本是指政府定價的某個特定產(chǎn)品或某項特定服務(wù)的生產(chǎn)經(jīng)營成本。按照相關(guān)性原則要求，與生產(chǎn)經(jīng)營過程無關(guān)的費用不能計入定價成本。相關(guān)性也是定價成本的一個必要條件。

（三）合理性。合理性是指定價成本應(yīng)當(dāng)反映生產(chǎn)經(jīng)營活動正常需要，并按合理方法、合理標(biāo)準(zhǔn)核算；影響定價成本各項費用的主要技術(shù)、經(jīng)濟指標(biāo)應(yīng)當(dāng)符合行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)或公允水平。合理性原則還體現(xiàn)在對未來一定時期內(nèi)企業(yè)成本變化的合理預(yù)期。合理性是定價成本的核心，是區(qū)別于會計成本的根本特性。

（四）平穩(wěn)性。平穩(wěn)性是指定價成本應(yīng)當(dāng)反映相對較長時期內(nèi)的成本水平，在核算定價成本時應(yīng)當(dāng)優(yōu)先選擇使不同年度成本水平變化平緩的方法。政府定價有一套規(guī)范的定價程序，價格的制定總會有一個過程，價格調(diào)整頻率不宜太快，不可能根據(jù)企業(yè)成本變化隨時調(diào)整價格。因此，核算定價成本時，應(yīng)當(dāng)盡量減少或消除一些非經(jīng)常的或非連續(xù)的成本費用支出對成本水平產(chǎn)生的影響。這在固定資產(chǎn)的計提和大額費用的分?jǐn)偵象w現(xiàn)得尤為明顯。比如，為加速固定資產(chǎn)更新?lián)Q代，會計準(zhǔn)則允許企業(yè)按照加速折舊法計提折舊。但在成本監(jiān)審工作中，如果仍然采用加速折舊法核算定價成本的話，勢必造成年度之間折舊額相差較大，導(dǎo)致成本水平前高后低，因此一般采用年限平均法；又如，對于開辦費用，按照會計制度可以一次攤銷，但政府定價時卻不能一次攤銷，只能按一定年限逐年攤銷。對于一些經(jīng)常性費用，還可以采用多年平均數(shù)來確定，這也是一種熨平成本變化幅度的方法。

三、定價成本與會計成本

本文所說的會計成本是指按照財務(wù)會計制度核算且以產(chǎn)品（服務(wù)）為對象進行歸集和分?jǐn)偤笥嬎愠鰜淼哪撤N產(chǎn)品（服務(wù)）全部實際成本（包括營業(yè)成本和期間費用），定價成本是指政府制定價格所依據(jù)的成本。會計成本是定價成本的基礎(chǔ)，會計成本所依據(jù)的會計法規(guī)和會計制度也是核算的定價成本的重要依據(jù)。但定價成本又與會計成本存在很大差別，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）核算目的不同。這是定價成本和會計成本最根本的區(qū)別。會計成本核算的基本目的是為會計信息的使用者（投資人、債權(quán)人、企業(yè)管理者、政府部門以及其他會計報表的使用者）提供真實，完整的財務(wù)信息，要求客觀、公允地反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的狀況和財務(wù)成果，以便信息使用者做出正確決策，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟效益最大化。定價成本核算則是為政府定價決策服務(wù)的，目的是為了公正反映企業(yè)各種資源的合理消耗，兼顧投資者、經(jīng)營者、消費者三方面的利益，實現(xiàn)社會效益最大化。因此，定價成本雖然同樣重視成本的客觀性，更強調(diào)成本的必要性和合理性，從而產(chǎn)生與會計成本不同的原則、結(jié)構(gòu)、方法和標(biāo)準(zhǔn)。

（二）核算原則不同。會計成本和定價成本有一些共同遵循的原則，如客觀性原則。但由于核算目的不同，兩者之間更有許多原則是不同的或有差異的。比如，謹(jǐn)慎性原則、實質(zhì)重于形式原則是會計成本的重要原則。謹(jǐn)慎性原則要求應(yīng)合理地確認(rèn)可能發(fā)生的損失和費用，允許企業(yè)計提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等八項減值準(zhǔn)備。然而，“可能發(fā)生”是一種帶有預(yù)見性的東西，哪些減值準(zhǔn)備可以計提，計提的條件是什么，計提標(biāo)準(zhǔn)是多少，企業(yè)和價格監(jiān)管部門會有不同的理解。一般來說，價格監(jiān)管部門從維護消費者利益出發(fā)，認(rèn)為企業(yè)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)必要的風(fēng)險，不能將全部風(fēng)險或主要風(fēng)險由消費者承擔(dān)，因而對傾向于不計提減值準(zhǔn)備或少計提減值準(zhǔn)備。按照“實質(zhì)重于形式”原則，會計成本將“開辦費”一次性計入當(dāng)期損益，定價成本則要求按多年分?jǐn)偂?/p>

（三）成本性質(zhì)不同。會計成本反映的是企業(yè)個別成本；定價成本反映的是社會平均成本。在政府管制價格的行業(yè)，所有企業(yè)都會有不同的會計成本，但并非所有企業(yè)都有不同的定價成本。對于競爭性行業(yè)（如藥品）來說，某種產(chǎn)品的定價成本是生產(chǎn)同類同質(zhì)產(chǎn)品的所有企業(yè)合理生產(chǎn)成本的加權(quán)平均值，不論每個企業(yè)會計成本是多少，定價成本都是一致的；對于自然壟斷行業(yè)來說，雖然一個定價區(qū)域內(nèi)只有一家企業(yè)，但該企業(yè)的會計成本并不能直接作為定價成本，只有經(jīng)過個性費用的合理確認(rèn)和共性費用的社會化之后，才能將會計成本轉(zhuǎn)換成定價成本，或者說轉(zhuǎn)換成一種特殊的社會平均成本。會計成本主要從單個企業(yè)角度反映為取得一定的收益而消耗的資源，以求企業(yè)收益最大化；而定價成本則更多地從全社會角度分析各種資源利用和分配效率，以求資源消耗最低、社會效益最高。

（四）核算方法和標(biāo)準(zhǔn)不同。由于核算目的不同，會計成本和定價成本在許多成本費用項目的核算方法和標(biāo)準(zhǔn)上存在較大差異，這是定價成本和會計成本的重大差別。比如，為加速固定資產(chǎn)更新?lián)Q代，減少技術(shù)進步對固定資產(chǎn)減值的影響，企業(yè)可以根據(jù)有關(guān)制度規(guī)定采用加速折舊法，可以采用較短的折舊年限。而定價成本核算中，政府為維護消費者利益，保持價格的相對平穩(wěn)，在滿足企業(yè)正常發(fā)展的前提下，通常會傾向于采取年限平均法或者較長的折舊年限。新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》給企業(yè)會計活動賦予了更大的自和靈活性，特別是許多會計要素的確認(rèn)和計量，其條件和標(biāo)準(zhǔn)主要由企業(yè)會計人員根據(jù)企業(yè)需要和職業(yè)素質(zhì)來判斷和確定，必然會與定價成本核算要求出現(xiàn)更多、更大的差異。

（五）核算口徑不同。從經(jīng)營者角度看，只要符合會計制度規(guī)定的所有費用，如直接材料、直接人工、折舊、管理費用、財務(wù)費用等，都可以計入會計成本。但能夠計入會計成本的費用，并不一定能夠計入定價成本。定價成本的核算口徑取決于產(chǎn)品或服務(wù)的性質(zhì)、政策目標(biāo)、財政承受能力和消費者負(fù)擔(dān)能力等因素。比如，對于地鐵、垃圾處理、污水處理等，如果考慮到當(dāng)前消費者承受能力，定價成本中可能就不包含主體工程投資成本；如果政府希望保護和改善環(huán)境，就可能要求將投資成本計入定價成本。政府監(jiān)管部門還可以基于公共目的，將資源保護成本、環(huán)境恢復(fù)成本等納入定價成本構(gòu)成，這也是一般的會計成本核算所未包括的內(nèi)容。

（六）核算基礎(chǔ)不同。會計成本是歷史成本，核算的是企業(yè)實際的生產(chǎn)費用、材料消耗水平和分配標(biāo)準(zhǔn)等。會計核算必須要以有關(guān)會計憑證為依據(jù)，核算后必須要進行賬務(wù)處理，并要定期地編制成本報表。最終核算出來的會計成本，無論是成本總額還是單位成本，都必須是實際成本，而不能定額成本、計劃成本或標(biāo)準(zhǔn)成本等來代替。定價成本不一定是或不完全是歷史成本，有可能是計劃成本、標(biāo)準(zhǔn)成本，更多地是在歷史成本基礎(chǔ)上進行調(diào)整后的成本。比如，在項目尚未正式運營前制定價格或收費標(biāo)準(zhǔn)時，應(yīng)主要以計劃成本或預(yù)算成本（如項目可行性研究報告中的成本預(yù)算）為基礎(chǔ)核算定價成本；核定已運營多年的企業(yè)產(chǎn)品或服務(wù)定價成本時，無疑應(yīng)當(dāng)首先審核其歷史成本，但并不能直接將歷史成本作為定價成本，而必須對歷史成本中的一些費用按照定價部門的有關(guān)規(guī)定進行調(diào)整。比如，有些費用超過定價部門規(guī)定的定額或標(biāo)準(zhǔn)時，應(yīng)當(dāng)予以核減；有些費用未按國家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)列支或未足額列支的（如企業(yè)為職工繳納的社會保險費），應(yīng)當(dāng)進行核增或補提；有些費用還需要按照未來一定時期可能達(dá)到的水平計算?？傊?，定價成本并一定是實際發(fā)生的成本。

（七）補償渠道不同。從經(jīng)營者角度看，會計成本采取什么方式補償、由誰補償并不重要，重要的能不能得到補償并獲得盡可能多的利潤；定價成本是指通過政府定價予以補償?shù)某杀?，通過其他渠道補償?shù)某杀倦m然是政府定價所必須考慮的因素，但并非定價成本本身。因此，會計成本可以有多種補償渠道，定價成本的補償渠道則只有一個――即向消費者收取的價格。比如，對公共汽車公司來說，其會計成本的補償方式至少可以有三種：財政、票價以及關(guān)聯(lián)收入（如車廂廣告收入等）；而公共汽車定價成本應(yīng)當(dāng)是公交公司會計成本扣除已由（或應(yīng)當(dāng)由）財政補償和關(guān)聯(lián)收入補償后的那部分成本，這部分成本需要通過政府制定票價由消費者補償。在醫(yī)療、教育等公益領(lǐng)域，會計成本和定價成本的補償渠道差異更為明顯。

正是由于定價成本在很多方面都與會計成本有較大區(qū)別，政府價格主管部門在制定或調(diào)整價格時，不能只是調(diào)查核實企業(yè)的會計成本，而必須對會計成本進行審核和分析，根據(jù)相關(guān)規(guī)定對會計成本的有關(guān)費用及相關(guān)指標(biāo)重新計算、分?jǐn)?，合理核算出符合價格監(jiān)管目標(biāo)的定價成本。

四、定價成本規(guī)則與財務(wù)會計制度、稅法會計

本文所稱的定價成本規(guī)則是指價格監(jiān)管部門確定的定價成本原則、成本構(gòu)成、核算方法和審核標(biāo)準(zhǔn)等規(guī)章、制度和辦法的總稱，是界定定價成本的技術(shù)規(guī)范。本文所稱的財務(wù)會計制度是指包括會計準(zhǔn)則、財務(wù)通則、會計制度、財務(wù)制度等內(nèi)的廣義會計制度；本文所稱的稅法會計指稅法關(guān)于納稅會計處理和所得稅稅前扣除的各項規(guī)定。

定價成本規(guī)則與財務(wù)會計制度、稅法會計都是關(guān)于資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費用等會計要素的確認(rèn)和計量的規(guī)范，三者之間有著密切聯(lián)系。會計制度是關(guān)于會計活動的一般規(guī)范，稅法會計和定價成本規(guī)則是關(guān)于會計活動的特殊規(guī)范。稅法會計和定價成本規(guī)則的制定和實施都以財務(wù)會計制度為基礎(chǔ)，承認(rèn)財務(wù)會計制度的大部分原則、要求和核算方法；企業(yè)必須嚴(yán)格按照財務(wù)會計制度正確核算，才能保證依法正確納稅，才能保證政府定價建立在真實、合法的成本基礎(chǔ)之上。稅務(wù)會計雖然對定價成本沒有約束力，但稅法的許多規(guī)定常常被定價成本規(guī)則直接采用或借鑒。

財務(wù)會計制度、稅法會計和定價成本規(guī)則之間又有著明顯差異。財務(wù)會計制度之所以不能取代稅法會計和定價成本規(guī)則，也不能與稅法會計和定價成本規(guī)則統(tǒng)一起來，根本原因是三者的宗旨和服務(wù)對象的不同。財務(wù)會計制度的目標(biāo)是提供有關(guān)企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的信息，稅務(wù)會計的目標(biāo)是使企業(yè)履行納稅義務(wù)、保證國家財政收入，定價成本規(guī)則的目標(biāo)是從全社會角度衡量資源耗費的合理性和公平性，提高政府定價的科學(xué)性，維護消費者利益。由于目標(biāo)不一致，三者在許多項目的處理原則、方法和標(biāo)準(zhǔn)上都存在一定差異。

從國際上看，以美國為代表的英美法系國家，實行的是“分離式”會計制度，會計準(zhǔn)則、稅法會計和行業(yè)監(jiān)管部門確定的成本規(guī)則都是分別設(shè)立的，服從和服務(wù)于不同的目標(biāo)；以法國為代表的大陸法系國家，會計制度和行業(yè)監(jiān)管規(guī)則都必須按照稅法進行編制，實行的是統(tǒng)一的會計制度，但現(xiàn)在為了適應(yīng)經(jīng)濟全球化的需要，已經(jīng)允許企業(yè)按照國際會計準(zhǔn)則編制會計報表，出現(xiàn)了稅法和財務(wù)會計分離的跡象。

2007年新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的頒布實施，表明我國正逐步向適度分離的會計模式方向發(fā)展，企業(yè)會計的自主性和靈活性進一步增強，財務(wù)會計制度與稅法會計、定價成本規(guī)則之間的差異已無法避免。因此，價格監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)根據(jù)價格監(jiān)管政策目標(biāo)，以獨立的思路設(shè)計定價成本規(guī)則，形成獨特的定價成本核算原則、目標(biāo)和方法體系。當(dāng)然，制定定價成本規(guī)則應(yīng)當(dāng)本著成本效益最大化的原則，盡可能保持與財務(wù)會計制度、稅法會計的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，減輕企業(yè)的負(fù)擔(dān)，降低政府和社會各方面閱讀和了解企業(yè)成本信息的難度。雖然稅法會計對定價成本沒有法律上的約束力，但定價成本規(guī)則與稅法會計都是依靠政府強制力量制定的特殊會計核算規(guī)范，制定定價成本規(guī)則可以盡量采用稅法會計的規(guī)定。當(dāng)然，由于政策目標(biāo)的差異，加之稅法會計在許多項目上沒有作出明確規(guī)定（如稅法只規(guī)定了固定資產(chǎn)最低折舊年限，而沒有確定各類固定資產(chǎn)具體折舊年限），定價成本規(guī)則不能完全照搬稅法會計的規(guī)定，必須確定自己的規(guī)范。應(yīng)當(dāng)說明的是，定價成本規(guī)則是獨立于財務(wù)會計制度、稅法會計之外的成本核算規(guī)范，是為政府定價服務(wù)的，雖然客觀上會直接影響企業(yè)的經(jīng)濟效益，但并不直接干涉企業(yè)采用的會計核算辦法和納稅會計處理方法。

五、成本監(jiān)審和財務(wù)審計

成本監(jiān)審是指政府價格主管部門在制定價格過程中對經(jīng)營者成本進行調(diào)查、審核、測算的基礎(chǔ)上，核定定價成本的行政活動；財務(wù)審計指政府審計部門、會計師事務(wù)所對企業(yè)財務(wù)及生產(chǎn)經(jīng)營狀況的審計。成本監(jiān)審和財務(wù)審計有密切聯(lián)系，成本監(jiān)審和財務(wù)審計都需要詳細(xì)審核企業(yè)財務(wù)報表及相關(guān)原始憑證，成本監(jiān)審需要以財務(wù)審計結(jié)果為基礎(chǔ)，成本監(jiān)審的基礎(chǔ)資料是經(jīng)審計過的財務(wù)會計報告。但是，成本監(jiān)審并不同于一般的財務(wù)審計。如果把成本監(jiān)審看作是一種特殊的審計活動，它與財務(wù)審計有以下幾個方面的區(qū)別：

（1）側(cè)重點不同。財務(wù)審計側(cè)重于真實性、合法性，主要審計經(jīng)營者財務(wù)活動和會計資料是否真實、是否符合有關(guān)法律法規(guī)和國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定，一般不關(guān)注具體費用水平；而成本監(jiān)審側(cè)重于合理性，主要是在財務(wù)審計的基礎(chǔ)上，對各項費用水平是否符合定價成本規(guī)則、是否符合行業(yè)一般水平或社會公允水平等進行監(jiān)審，確定各項費用的合理水平。成本監(jiān)審制度要求經(jīng)營者提供經(jīng)審計的財務(wù)會計報告，經(jīng)營者成本資料的真實性、合法性的法律責(zé)任應(yīng)當(dāng)由政府審計部門或注冊會計師承擔(dān)；價格主管部門進行成本監(jiān)審，承擔(dān)的只是定價成本水平合理性的責(zé)任。也就是說，成本監(jiān)審有一個基本假設(shè)前提，即經(jīng)營者提供的成本資料應(yīng)當(dāng)是真實性、合法的。價格主管部門可以通過成本監(jiān)審發(fā)現(xiàn)經(jīng)營者提供的成本資料中存在的不真實、不合法的問題，并可以責(zé)令其改正，但這并非成本監(jiān)審的主要職責(zé)。

（2）約束力不同。不管是政府審計還是注冊會計師審計，通常都是對企業(yè)財務(wù)活動結(jié)果的審計，是一種事后審計。雖然通過審計，可以發(fā)現(xiàn)問題并提出整改意見，政府審計部門的審計報告還具有強制性效力，但總體來說，財務(wù)審計仍然是一種被動的、消極性審計，是對過去財務(wù)活動的審查和監(jiān)督；成本監(jiān)審雖然也同樣重視對經(jīng)營者過去財務(wù)活動結(jié)果的審計，但由于成本監(jiān)審的結(jié)果直接作為制定價格的基本依據(jù)，決定著企業(yè)效益，無論是定價成本規(guī)則還是成本監(jiān)審行為本身，都能夠?qū)?jīng)營者財務(wù)活動產(chǎn)生積極影響，促進經(jīng)營者加強成本約束、規(guī)范成本行為，努力使實際成本水平符合價格監(jiān)管目的，因而是一種主動的、積極性的審計。

（3）依據(jù)不同。財務(wù)審計的基本依據(jù)是有關(guān)法律法規(guī)及國家統(tǒng)一的會計制度；而成本監(jiān)審除依據(jù)有關(guān)法律法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計制度外，更主要的依據(jù)是價格主管部門制定的定價成本規(guī)則。正是由于依據(jù)不同，成本監(jiān)審核定的定價成本水平和財務(wù)審計核定的會計成本水平才會產(chǎn)生實質(zhì)性差異。。

總之，成本監(jiān)審不是財務(wù)審計，也不能替代財務(wù)審計，而是對財務(wù)審計結(jié)果的再審計，是一種更高層次的審計。價格主管部門不能將成本監(jiān)審當(dāng)作與會計計事務(wù)所的審計來看待，更不能將會計師事務(wù)所的審計來替代成本監(jiān)審。

六、定價成本合理性的判斷

定價成本是否合理，主要可從三個方面進行判斷：

（一）成本構(gòu)成的合理性。定價成本構(gòu)成規(guī)定了允許計入定價成本的費用項目和范圍。定價成本構(gòu)成與企業(yè)會計成本構(gòu)成不一定完全一致。從成本構(gòu)成的范圍上看，定價成本可能等于會計成本，也有可能小于或大于會計成本。一般來說，市場化程度較高的商品和服務(wù)，其定價成本構(gòu)成與企業(yè)會計成本構(gòu)成基本一致；醫(yī)療、教育、污水處理、垃圾處理、地鐵等準(zhǔn)公共產(chǎn)品，定價成本構(gòu)成范圍可能小于會計成本；而對于資源性產(chǎn)品或容易污染環(huán)境的產(chǎn)品來說，定價成本構(gòu)成范圍可能會大于企業(yè)會計成本，如確定資源的定價成本時，除了包括企業(yè)會計成本外，理論上還應(yīng)當(dāng)加上資源成本和環(huán)境成本。合理的定價成本構(gòu)成不但應(yīng)當(dāng)反映正常生產(chǎn)經(jīng)營活動的要求，更應(yīng)當(dāng)符合價格監(jiān)管目標(biāo)。不同行業(yè)由于生產(chǎn)經(jīng)營特點不同，定價成本構(gòu)成相應(yīng)會出現(xiàn)差異；同一類產(chǎn)品或服務(wù)在不同地區(qū)可能也會有不同的定價成本構(gòu)成，這既與各地情況差異有關(guān)，也與各地價格監(jiān)管政策和目標(biāo)有關(guān)。比如，確定污水處理定價成本構(gòu)成時，有些地區(qū)可能會將全部成本項目納入定價成本構(gòu)成，有些地區(qū)可能將管網(wǎng)建設(shè)費用排除在定價成本構(gòu)成之外。

（二）核算方法的合理性。這里所說的核算方法主要指多種產(chǎn)品（服務(wù)）之間、聯(lián)產(chǎn)品之間的成本分配和費用分?jǐn)偡椒ā６▋r成本核算方法以會計成本核算方法為基礎(chǔ)，尊重行業(yè)普遍認(rèn)可的成本分配和費用分?jǐn)偡椒?。但是，從定價成本的角度考慮，即使是行業(yè)普遍采用的成本核算方法，也并不一定是合理的。比如，某企業(yè)既生產(chǎn)政府定價的產(chǎn)品，又生產(chǎn)自主定價的產(chǎn)品，通常會將共同發(fā)生的費用較多地分?jǐn)偟秸▋r的產(chǎn)品上來，這是基于企業(yè)利益的正常選擇；核算定價成本時，必須兼顧投資者、經(jīng)營者和消費者三方面的利益，根據(jù)實際情況確定相對合理的核算方法，使共同發(fā)生的費用能夠在政府定價的產(chǎn)品和自主定價的產(chǎn)品之間得到較為公正的分?jǐn)偂?/p>

（三）成本水平的合理性。定價成本的合理性主要體現(xiàn)為對成本數(shù)量上的測量、核算和評價，成本水平的合理性是定價成本合理性的主要內(nèi)容。成本水平既包括總成本水平，也包括單位成本水平。判斷成本水平是否合理，至少應(yīng)當(dāng)考察以下六個方面：一是有關(guān)法律和政策已經(jīng)明確規(guī)定了核算標(biāo)準(zhǔn)或比例的費用項目，如工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、社會保險費等，其支出額或支出比例是否符合規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)；二是有關(guān)法律和政策規(guī)定了取值標(biāo)準(zhǔn)范圍或比例范圍的，如固定資產(chǎn)折舊年限等，其支出額或核算比例是否在規(guī)定的取值范圍之內(nèi)；三是對于影響費用的相關(guān)技術(shù)經(jīng)濟指標(biāo)，如單位產(chǎn)品的原料和能源消耗數(shù)量、產(chǎn)銷差率、職工人數(shù)等，要判斷是否與行業(yè)技術(shù)消耗標(biāo)準(zhǔn)或行業(yè)平均消耗水平基本相當(dāng)；四是對于重要費用項目，要判斷其實際是否與市場價格水平或行業(yè)公允水平基本相當(dāng)。如原材料、燃料、設(shè)備的實際進貨價格應(yīng)與同期同類產(chǎn)品正常、合理的市場平均價格基本一致，實際貸款利率應(yīng)與同期資本市場平均貸款利率基本一致，大型設(shè)備的修理費用和修理次數(shù)應(yīng)與行業(yè)平均水平基本一致；五是引用相關(guān)部門確定的成本核算標(biāo)準(zhǔn)時，要判斷其標(biāo)準(zhǔn)是否基本符合實際情況。如財務(wù)制度規(guī)定的重要固定資產(chǎn)折舊年限遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于實際可使用年限，就不能直接采用財務(wù)制度的規(guī)定，而必然根據(jù)實際情況進行調(diào)整；六是要判斷項目建設(shè)是不是存在過度超前建設(shè)的問題，設(shè)計生產(chǎn)能力是不是遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于超出一定時期內(nèi)實際利用的生產(chǎn)能力。另外，由于實際情況非常復(fù)雜，不同行業(yè)成本構(gòu)成、成本特性及生產(chǎn)經(jīng)營情況各異，判斷成本水平是否合理還需要考慮很多很多其他方面的情況。

七、成本監(jiān)審的基本功能

成本監(jiān)審作為價格監(jiān)管職能的一個重要組成部分，具有兩項基本功能：明確三方責(zé)任、完善兩項機制。

（一）明確三方責(zé)任，是指通過成本監(jiān)審，可以明確經(jīng)營者、政府和消費者在經(jīng)營者成本補償中的責(zé)任。

經(jīng)營者成本是指經(jīng)營者為生產(chǎn)商品或提供服務(wù)而實際發(fā)生的生產(chǎn)經(jīng)營成本，按照補償渠道的不同可以分為三部分：一是由財政和其他渠道補償?shù)馁M用。經(jīng)營者為提供公益（如水利工程的防洪支出，城市公交、郵政等普遍服務(wù)支出，城市消防、綠化用水的支出等）而發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)由財政補償。由于政府決策失誤而增加的費用支出，原則上也應(yīng)當(dāng)由財政補償。由其他渠道補償?shù)馁M用，有的是已經(jīng)補償?shù)馁M用，如由社會無償投資或捐助購置的固定資產(chǎn)所計提的折舊；有一部分費用則是應(yīng)當(dāng)由其他政策性收入或關(guān)聯(lián)性收入來沖抵的費用，如地鐵公司的車廂廣告收入應(yīng)當(dāng)按一定比例沖減地鐵運營總成本。二是由經(jīng)營者自己承擔(dān)的費用。經(jīng)營者因自身原因而造成的不合理費用支出，如超標(biāo)購建的固定資產(chǎn)、違反規(guī)定多發(fā)放的人員工資或多繳納的社會保障費用、管理不善造成的生產(chǎn)損失以及罰沒款等，應(yīng)當(dāng)由經(jīng)營者自己承擔(dān)。三是由價格補償?shù)馁M用。在經(jīng)營者全部成本中，扣除財政和其他渠道補償?shù)馁M用以及經(jīng)營者不合理費用支出后的其他合理費用，是生產(chǎn)經(jīng)營活動正常、必要、合理的費用，應(yīng)當(dāng)通過制定價格由消費者承擔(dān)。進行成本監(jiān)審，就是要合理區(qū)分這三方面的費用，明確政府、經(jīng)營者和消費者各自應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任，這對于規(guī)范政府行為、約束企業(yè)行為、保護消費者利益都具有積極作用。特別是在推進資源節(jié)約和環(huán)境保護價格改革中，通過成本監(jiān)審明確各方面的責(zé)任，可以防止經(jīng)營者利用價格調(diào)整之機轉(zhuǎn)嫁不合理支出，增進消費者和社會各界的理解與支持，從而為改革營造良好的外部環(huán)境。

（二）完善兩項機制，是指完善成本約束與激勵機制、完善價格決策機制。

一是完善成本約束和激勵機制。成本監(jiān)審的直接任務(wù)是為政府定價提供科學(xué)、合理的成本依據(jù)，更重要的目的則是要建立起行之有效的成本約束機制，削弱經(jīng)營者成本膨脹動機，防止經(jīng)營者利用壟斷地位和信息不對稱獲得高額利潤，保護消費者利益，同時又要建立起成本激勵機制，鼓勵經(jīng)營者自覺降低成本、節(jié)約社會資源，促進社會福利最大化。成本監(jiān)審可以從多個方面建立健全成本約束機制：其一，通過制定各個行業(yè)的定價成本監(jiān)審辦法，明確分行業(yè)定價成本構(gòu)成項目、核定方法和標(biāo)準(zhǔn)，使經(jīng)營者了解哪些支出不能計入定價成本，哪些支出只有在規(guī)定限額或標(biāo)準(zhǔn)之內(nèi)的才能進入成本，為經(jīng)營者加強成本管理提供指導(dǎo)；其二，通過成本監(jiān)審，加強對經(jīng)營者的成本監(jiān)督，使經(jīng)營者的不合理費用無法通過提價得到補償，約束經(jīng)營者的成本擴張行為；其三，建立成本信息公布制度，將經(jīng)營者成本和定價成本同時公之于眾，依靠輿論和社會力量加強對經(jīng)營者的成本約束。成本激勵機制主要體現(xiàn)在定價成本規(guī)則之中。制定定價成本規(guī)則時，應(yīng)當(dāng)采取設(shè)立標(biāo)準(zhǔn)成本或成本下限的方式，對經(jīng)營者降低成本、提高績效的做法予以鼓勵和支持，防止出現(xiàn)“鞭打快?！爆F(xiàn)象。