人力資源會(huì)計(jì)運(yùn)用建議

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一、人力資源會(huì)計(jì)概念及意義

人力資源會(huì)計(jì)的概念最早是由美國(guó)學(xué)者在1964年提出，后經(jīng)會(huì)計(jì)學(xué)者不斷研究逐步發(fā)展建立起一整套人力資源會(huì)計(jì)理論，結(jié)合了經(jīng)濟(jì)學(xué)、組織行為學(xué)、人力資源管理學(xué)從而形成了一門新興會(huì)計(jì)學(xué)科，主要是對(duì)人力資源成本和價(jià)值進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告，一方面沿用了傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論和方法，另一方面又在內(nèi)容上有所創(chuàng)新，例如，將人力資源引入會(huì)計(jì)等式，將資產(chǎn)構(gòu)成變成了物質(zhì)資產(chǎn)與人力資產(chǎn)兩部分，而等式右邊增加了勞動(dòng)者權(quán)益（與股東權(quán)益相對(duì)應(yīng)），同時(shí)設(shè)置人力資產(chǎn)賬戶、人力資產(chǎn)累計(jì)折舊賬戶、勞動(dòng)者權(quán)益分成賬戶等進(jìn)行人力資源的核算，這也是人力資本理論在會(huì)計(jì)學(xué)領(lǐng)域的延伸，通過(guò)使用會(huì)計(jì)語(yǔ)言、運(yùn)用會(huì)計(jì)手段將企業(yè)的人力資源狀況展示給財(cái)務(wù)信息使用者。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)使人們開(kāi)始明白人力資源的重要性，也進(jìn)一步推動(dòng)了人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展。就企業(yè)經(jīng)營(yíng)來(lái)說(shuō)，引進(jìn)、管理、利用好人才對(duì)于實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)十分重要，而傳統(tǒng)的人力資源管理已經(jīng)無(wú)法滿足企業(yè)對(duì)于人力資源信息的需求；從財(cái)務(wù)信息使用者的角度來(lái)看，企業(yè)的管理團(tuán)隊(duì)、人才隊(duì)伍是判斷企業(yè)價(jià)值和可持續(xù)增長(zhǎng)力的重要因素；從宏觀角度來(lái)看，人力資源會(huì)計(jì)有助于政府對(duì)社會(huì)整體的人才構(gòu)成有一定的了解，進(jìn)而良性地引導(dǎo)人才培養(yǎng)，為經(jīng)濟(jì)的發(fā)展提供人才支撐，避免人力資源的浪費(fèi)?？梢哉f(shuō)，人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展是知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的必然結(jié)果，無(wú)論是對(duì)企業(yè)自身還是相關(guān)利益者都有十分重要的意義。

二、人力資源會(huì)計(jì)運(yùn)用的困難

（一）相關(guān)理論和法律法規(guī)尚不完善

任何一種會(huì)計(jì)學(xué)科要在實(shí)踐中得到廣泛運(yùn)用都需要完善的理論基礎(chǔ)來(lái)支撐，而理論的發(fā)展又需要實(shí)踐來(lái)進(jìn)行修正，但目前我國(guó)要建立起完善的人力資源會(huì)計(jì)體系還未具備充分條件，因而人力資源會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)尚不能達(dá)到指導(dǎo)實(shí)踐的作用，會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)方法等都只能借鑒西方的理論，容易出現(xiàn)“水土不服”的情況，西方理論界對(duì)于人力資源會(huì)計(jì)也是莫衷一是，沒(méi)有形成一個(gè)統(tǒng)一的、成熟的理論，這也是阻礙人力資源會(huì)計(jì)進(jìn)一步發(fā)展的主要問(wèn)題。另一方面，我國(guó)在人力資源方面的法律體制也不完善（包括雇傭關(guān)系和會(huì)計(jì)方面的法律），并且，目前不少涉及勞資雙方的法律在實(shí)際情況中也未完全得到實(shí)施，諸如怎樣保證雇傭合同的生效，怎樣對(duì)違約情況進(jìn)行處罰，導(dǎo)致企業(yè)的人力資源沒(méi)有相應(yīng)的保障，也無(wú)法像其他資產(chǎn)一樣擁有明確的所有權(quán)，因而缺乏一定穩(wěn)定性，會(huì)計(jì)法律上的缺失也使得企業(yè)無(wú)法對(duì)擁有的人力資源進(jìn)行正確的確認(rèn)。

（二）人力資產(chǎn)核算存在困難

要將人力資源納入會(huì)計(jì)體系，就必須解決人力資產(chǎn)的核算問(wèn)題，而將人力資源作為一項(xiàng)資產(chǎn)，在確認(rèn)和計(jì)量方法上尚存在困難。區(qū)別于傳統(tǒng)的固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)，人力資源并不完全是由企業(yè)擁有或控制，為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益也無(wú)法估計(jì)，當(dāng)人力資源預(yù)期無(wú)法繼續(xù)發(fā)揮作用時(shí)，企業(yè)往往也不能像處置資產(chǎn)一樣終止雇傭合同（單方面終止往往面臨金額較大的違約金），所以根據(jù)資產(chǎn)的定義，人力資源的諸多特質(zhì)并不符合，但從另一個(gè)角度來(lái)看，人力資源屬于一種戰(zhàn)略性資源，對(duì)企業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展有著重要的作用，而且人力資源一旦進(jìn)入企業(yè)內(nèi)，企業(yè)就擁有了人力資源排他性的使用權(quán)，同樣處在企業(yè)的控制之下（只是不能單方面處置而已），這樣的分歧使得人們無(wú)法明確人力資源的最終“歸屬”。而在計(jì)量屬性方面，現(xiàn)行的計(jì)量方法都有一定的局限性，如使用歷史成本法計(jì)量，將員工從招聘到日常培訓(xùn)的一系列資金耗費(fèi)涵蓋在內(nèi)，費(fèi)用的資本化可能導(dǎo)致虛增資產(chǎn)的問(wèn)題，畢竟，招聘和培訓(xùn)的耗費(fèi)是否真的在未來(lái)的期間內(nèi)能為企業(yè)增加經(jīng)濟(jì)利益的流入帶來(lái)了益處難以判斷。重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值的計(jì)量屬性對(duì)于物化的資產(chǎn)來(lái)說(shuō)十分有用，但是并不適用于人力資源這種充滿不確定性的資產(chǎn)。

（三）人力資本剩余權(quán)益核算不明

企業(yè)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值是由物資資源和人力資源共同創(chuàng)造的，股東憑借投入的物資資源享受企業(yè)的剩余價(jià)值，相應(yīng)的人力資源也應(yīng)享有一定的剩余權(quán)益，很多時(shí)候，人力資源決定了物質(zhì)資源是否能發(fā)揮足夠大的作用，因而資本增值的部分其實(shí)并不是物質(zhì)本身增值的部分，對(duì)于人力資源的估值也僅僅是站在物資資源（包括資本）增值的角度來(lái)考慮，人力資源的重要性并沒(méi)有上升到物質(zhì)資源的高度，但也有觀點(diǎn)認(rèn)為企業(yè)除了支付薪酬，還會(huì)進(jìn)行績(jī)效激勵(lì)、授予股票期權(quán)等，這些已經(jīng)是人力資源權(quán)益的體現(xiàn)，所以就目前看來(lái)，產(chǎn)權(quán)范圍難以明確的前提下，人力資源是否能獲得剩余權(quán)益的分配、該以何種基礎(chǔ)進(jìn)行剩余權(quán)益的分配尚未達(dá)成一致意見(jiàn)。

三、對(duì)有效運(yùn)用人力資源會(huì)計(jì)的一些建議

（一）加大人力資源會(huì)計(jì)研究力度、完善法制

由于理論基礎(chǔ)的不完善，人力資源的在實(shí)務(wù)上發(fā)展緩慢，所以建立一套適應(yīng)中國(guó)國(guó)情的人力資源會(huì)計(jì)理論是推廣使用人力資源會(huì)計(jì)的關(guān)鍵。首先，應(yīng)認(rèn)識(shí)到人力資源會(huì)計(jì)同其他資源的不同，不能再生搬硬套地將傳統(tǒng)定義套在人力資源上，而應(yīng)該建立具有中國(guó)特色的概念框架，例如，對(duì)人力資源進(jìn)行簡(jiǎn)練、準(zhǔn)確的定義，明確人力資源作為一種資產(chǎn)的特征；其次，從對(duì)決策的影響程度來(lái)判斷哪些信息是重要的、具有差異性的；最后，應(yīng)選取一定的標(biāo)準(zhǔn)從不同的維度對(duì)人力資源進(jìn)行量化，進(jìn)而采取貨幣計(jì)量，使人力資源這一抽象概念具體化。在法制方面，應(yīng)加大對(duì)人力資源相關(guān)制度的設(shè)計(jì)，為雇傭雙方提供更好的法律保障，不僅可以約束勞資雙方按照契約行事，也有利于明確人力資源的“產(chǎn)權(quán)”問(wèn)題，人力資源就更具有一般權(quán)利資產(chǎn)的特質(zhì)，同時(shí)，也需加快人力資源信息的計(jì)量、報(bào)告問(wèn)題，為企業(yè)實(shí)行人力資源會(huì)計(jì)提供良好的指導(dǎo)。

（二）改進(jìn)核算方式

人力資源的核算主要涉及確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告等，會(huì)計(jì)理論和相關(guān)法律法規(guī)的完善可以為資產(chǎn)的確認(rèn)掃除障礙，所以核算主要涉及計(jì)量、記錄、報(bào)告方面的問(wèn)題。雖然目前的計(jì)量方式存在一定的瑕疵，但更為復(fù)雜的計(jì)量方法也明顯不利于人力資源會(huì)計(jì)的運(yùn)用，所以企業(yè)可以參考無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)計(jì)量方法，采用歷史成本進(jìn)行計(jì)量。對(duì)于高薪聘請(qǐng)的管理人員，企業(yè)時(shí)常需要付出一點(diǎn)溢價(jià)，那么此時(shí)可以參考專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)人才的評(píng)估價(jià)值，將多付出的溢價(jià)作為“攤余成本”在未來(lái)的期間進(jìn)行攤銷。進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，參照資產(chǎn)的折舊對(duì)人力成本進(jìn)行攤銷，對(duì)于培訓(xùn)所發(fā)生的后續(xù)支出，參考固定資產(chǎn)維修資本化的條件，將符合一定標(biāo)準(zhǔn)、確實(shí)會(huì)為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)帶來(lái)較大益處的培訓(xùn)費(fèi)用進(jìn)行資本化，而將日常的培訓(xùn)費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益。

（三）明確人力資本權(quán)益的分配

人力資本的權(quán)益是以人力資本產(chǎn)權(quán)為基礎(chǔ)的，所以人力資本權(quán)益的分配主要依賴于法律制度的規(guī)定，現(xiàn)行的法律制度都是以物權(quán)為基礎(chǔ)，對(duì)人力資本權(quán)益的界定比較模糊，在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的時(shí)代，知識(shí)、技術(shù)、資本等資源的產(chǎn)權(quán)已經(jīng)有了十分明確的界定，因而對(duì)于人力資本權(quán)益的分配需要法律進(jìn)行明確的解釋，保證各方的經(jīng)濟(jì)利益，使得人力資源的作用得到充分的發(fā)揮，在這方面，也可以參考股東權(quán)益的分配，確定一個(gè)分配的基礎(chǔ)，如股東權(quán)益的分配基礎(chǔ)可能是出資比例或由公司章程進(jìn)行規(guī)定，人力資本的權(quán)益基礎(chǔ)可以是技術(shù)成果、公司增值的價(jià)值（參考資本資產(chǎn)的估價(jià)）等，以更好地規(guī)范利益相關(guān)方的權(quán)利和義務(wù)，同時(shí)也進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)人力資本與其他物資資本的對(duì)等地位。

四、結(jié)語(yǔ)

作為會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)新興分支，人力資源會(huì)計(jì)的理論尚未完善，因而其運(yùn)用也并不廣泛，但是知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來(lái)為人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展帶來(lái)了良好的契機(jī)，未來(lái)的競(jìng)爭(zhēng)也不再是以資源為基礎(chǔ)，因而無(wú)論是滿足企業(yè)管理需要還是滿足財(cái)務(wù)信息使用者的需求，都必須重視人力資源的核算，重視人力資源會(huì)計(jì)對(duì)于企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的深遠(yuǎn)意義。

作者：商華 單位：山東省滕州市城市管理局行政執(zhí)法大隊(duì)