村級(jí)會(huì)計(jì)市場化思考探析

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摘要：文章通過村級(jí)會(huì)計(jì)模式變革的歷史分析和集體經(jīng)濟(jì)、村民意愿及受托人能力的組合分析，闡述了村級(jí)會(huì)計(jì)委托制市場化的必要性和可行性。以委托制為主體，建立村民監(jiān)督體系和建立健全內(nèi)部控制制度，為補(bǔ)充機(jī)制提出構(gòu)建村級(jí)會(huì)計(jì)委托制市場化的總體構(gòu)想，并就有關(guān)問題提出了具體解決方案。

關(guān)鍵詞：村級(jí)會(huì)計(jì)；市場化；

農(nóng)村穩(wěn)則社會(huì)安，農(nóng)業(yè)豐則基礎(chǔ)強(qiáng)，農(nóng)民富則國家盛。“三農(nóng)”問題一直是社會(huì)的關(guān)注熱點(diǎn)，但農(nóng)村會(huì)計(jì)卻常常是會(huì)計(jì)領(lǐng)域研究中容易被忽略的一環(huán)。農(nóng)村會(huì)計(jì)是以貨幣做為計(jì)量單位，以村集體經(jīng)濟(jì)組織的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)為對(duì)象，遵從相關(guān)制度、采用專門方法，從而核算和監(jiān)督農(nóng)村經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)的專門方法。農(nóng)村會(huì)計(jì)既是對(duì)直接歸農(nóng)民集體占有、支配、管理的各項(xiàng)資產(chǎn)所發(fā)生的收入、使用、分配等財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行的核算、計(jì)劃、監(jiān)督與控制的基礎(chǔ)，也是農(nóng)村經(jīng)濟(jì)工作的重要著手點(diǎn)[1]。

1改進(jìn)農(nóng)村會(huì)計(jì)模式的現(xiàn)實(shí)選擇

1.1村級(jí)財(cái)務(wù)管理與農(nóng)村會(huì)計(jì)模式

我國的農(nóng)村會(huì)計(jì)工作從20世紀(jì)中葉的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)合作社時(shí)期開啟，經(jīng)過幾十年曲折的探索，工作模式也經(jīng)歷了從無到有、從低效到高效、從單一性到多樣性的漫長發(fā)展歷程。2006年1月1日我國正式取消農(nóng)業(yè)稅以前，農(nóng)村會(huì)計(jì)模式分為3個(gè)階段：農(nóng)業(yè)合作社時(shí)期模式、時(shí)期模式、改革開放早期模式。3個(gè)階段的模式皆是適應(yīng)當(dāng)時(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r并依托當(dāng)時(shí)的農(nóng)村基層經(jīng)濟(jì)組織而存在的。新時(shí)期，隨著農(nóng)村經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展，村級(jí)財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容和核算對(duì)象較之以往發(fā)生了較大變化，針對(duì)這些新情況，特別是我國自2006年1月1日起取消農(nóng)業(yè)稅，農(nóng)民的負(fù)擔(dān)減輕了，農(nóng)村基層經(jīng)濟(jì)組織的收入來源渠道變窄，收入范圍相對(duì)減少，村級(jí)經(jīng)濟(jì)組織的會(huì)計(jì)核算項(xiàng)目也在減少，業(yè)務(wù)類型漸漸單一，會(huì)計(jì)核算變得簡單，鄉(xiāng)鎮(zhèn)級(jí)政府與村級(jí)組織之前結(jié)算的資金變得頻繁。近年來也出現(xiàn)了村財(cái)村管模式、村財(cái)（鄉(xiāng)）鎮(zhèn)管模式、村資鄉(xiāng)鎮(zhèn)管模式、村財(cái)（鄉(xiāng)）鎮(zhèn)雙代管模式、結(jié)算中心式模式、農(nóng)村會(huì)計(jì)委派制、村級(jí)會(huì)計(jì)委托制。筆者認(rèn)為新時(shí)期的農(nóng)村會(huì)計(jì)模式主要有5種：獨(dú)立式財(cái)務(wù)管理模式、會(huì)計(jì)委派制財(cái)務(wù)管理模式、村級(jí)財(cái)務(wù)結(jié)算中心式財(cái)務(wù)管理模式、農(nóng)村會(huì)計(jì)制模式、村級(jí)會(huì)計(jì)委托制模式。由此可見，我國村農(nóng)村會(huì)計(jì)模式并非一直都有，而是隨著農(nóng)村經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和管理需要而產(chǎn)生和發(fā)展的，村級(jí)財(cái)務(wù)管理與農(nóng)村會(huì)計(jì)模式是內(nèi)容與形式的關(guān)系。村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式并非一成不變，而是隨著農(nóng)村經(jīng)濟(jì)和村級(jí)財(cái)務(wù)管理的發(fā)展而發(fā)展，并且不同的經(jīng)濟(jì)和財(cái)務(wù)管理適用不同的財(cái)務(wù)管理模式[2]。

1.2村級(jí)會(huì)計(jì)委托制行政化的缺點(diǎn)

目前，全省乃至全國大部分地區(qū)采取村級(jí)會(huì)計(jì)委托制行政化的模式，這種模式曾經(jīng)密切了村鎮(zhèn)之間的聯(lián)系，一定程度上規(guī)范了農(nóng)村會(huì)計(jì)，但是這種模式存在一定的缺陷，尤其是農(nóng)村經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展、村民民主意愿越來越強(qiáng)烈的現(xiàn)狀下，行政化將不適合村級(jí)財(cái)務(wù)管理工作。1）行政化是農(nóng)村與政府由于業(yè)務(wù)往來增多，如拆遷征地、支農(nóng)惠農(nóng)資金發(fā)放等，而為解決農(nóng)村由于缺乏會(huì)計(jì)人員、核算記錄不準(zhǔn)確等滋生出的財(cái)務(wù)混亂、村民意見增多的問題。但新形勢(shì)下，鄉(xiāng)村經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，農(nóng)村正在發(fā)掘各自更為合適的出路，鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府或街道辦事處僅作為行政管理機(jī)構(gòu)提供相應(yīng)服務(wù)，而村民民主意識(shí)也在逐漸增強(qiáng)，所以農(nóng)村的財(cái)務(wù)應(yīng)由村民做主管理，農(nóng)村的會(huì)計(jì)應(yīng)該為農(nóng)村經(jīng)濟(jì)管理而服務(wù)。2）行政化由于機(jī)構(gòu)為政府，但政府的職能多為監(jiān)管和公共服務(wù)，而財(cái)務(wù)工作需要專業(yè)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行系統(tǒng)核算、系統(tǒng)分析，才能得到符合質(zhì)量要求的會(huì)計(jì)信息。目前，專業(yè)的代賬機(jī)構(gòu)或事務(wù)所將更好的實(shí)現(xiàn)這一職能，而政府將可騰出精力專心公共服務(wù)。3）隨著我國鄉(xiāng)村振興計(jì)劃的實(shí)施，農(nóng)村經(jīng)濟(jì)也在迅速增長，村集體“三資”發(fā)展迅速，村民也在不斷提高自身的知識(shí)水平。村民民主意識(shí)也在不斷提高，更多的村民認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)工作的重要性和自我管理的緊迫性。并且我國也支持和鼓勵(lì)農(nóng)村會(huì)計(jì)實(shí)行市場化。所以，進(jìn)行市場化的探索是改進(jìn)村級(jí)財(cái)務(wù)管理模式、促進(jìn)農(nóng)村社會(huì)和諧和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)選擇。農(nóng)村會(huì)計(jì)行政化與市場化對(duì)比維度表如表1所示。

2農(nóng)村會(huì)計(jì)市場化的可行條件

實(shí)行村級(jí)會(huì)計(jì)委托制市場化需要一定的可行條件。首先，市場化需要市場上有專門的機(jī)構(gòu)。農(nóng)村的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)交由正規(guī)專業(yè)的機(jī)構(gòu)來進(jìn)行，才能為農(nóng)村經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行專業(yè)的核算和監(jiān)督。首先，農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、財(cái)務(wù)管理業(yè)務(wù)的增多，并且財(cái)務(wù)管理需要專門化、正規(guī)化；其次，村民素質(zhì)的提高、民主理財(cái)意識(shí)的增強(qiáng)，需要更專業(yè)、更合理的財(cái)務(wù)管理；最后，受托人業(yè)務(wù)素養(yǎng)水平是否可以承接這項(xiàng)業(yè)務(wù)，也就是事務(wù)所、代賬中心等中介機(jī)構(gòu)或是有資質(zhì)的個(gè)人是否有能力進(jìn)行這項(xiàng)。截至2018年12月31日，全國共有會(huì)計(jì)師事務(wù)所9005家，其中總所7875家，分所1130家。事務(wù)所數(shù)量比上一年度增加400家。而中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)有執(zhí)業(yè)會(huì)員（注冊(cè)會(huì)計(jì)師）106798人，非執(zhí)業(yè)會(huì)員143812人（其中國外及港澳臺(tái)地區(qū)非執(zhí)業(yè)會(huì)員601人），個(gè)人會(huì)員超過25萬人，達(dá)到250610人。我國代記賬市場規(guī)模宏大，據(jù)查，2014年我國共有正規(guī)登記的記賬機(jī)構(gòu)2.32萬家，大致測算出2018年代記賬市場規(guī)模約為247.1億。如此龐大且專業(yè)的機(jī)構(gòu)隊(duì)伍，完全可以滿足市場化的條件[3]。

3農(nóng)村會(huì)計(jì)市場化的總體構(gòu)想

村級(jí)會(huì)計(jì)委托制市場化是村級(jí)會(huì)計(jì)委托制的一種，是委托理論在解決農(nóng)村財(cái)務(wù)管理問題中的一種實(shí)際應(yīng)用。構(gòu)建應(yīng)以委托制為理論基礎(chǔ)，從主體、農(nóng)村財(cái)務(wù)管理監(jiān)督體系、建立健全內(nèi)部控制制度三個(gè)方面來構(gòu)建市場化[4]。

3.1中介機(jī)構(gòu)或受托人委托

現(xiàn)代意義的委托理論和關(guān)系的闡述由羅斯在1973年提出，他認(rèn)為，如果當(dāng)事人雙方，其中人代表委托人行使決策權(quán)，則關(guān)系就隨之產(chǎn)生了。1976年，按照杰森和麥克林的定義，委托關(guān)系就是一種契約，基于此，一個(gè)或多個(gè)行為主體制定雇傭另一些行為主體為其提供服務(wù)，并根據(jù)其提供的數(shù)量和質(zhì)量支付相應(yīng)的報(bào)酬。1985年，普拉特和澤克豪瑟簡化了委托關(guān)系，他們認(rèn)為一個(gè)人依賴另一個(gè)人的行動(dòng)，委托就存在，采取行動(dòng)為人，受影響為委托人，總之，委托皆因?qū)I(yè)化而存在，由于人在某一專業(yè)領(lǐng)域更為專業(yè)和可信任，便具有相對(duì)優(yōu)勢(shì)，委托人將具體事務(wù)交由人[5]。那么，在農(nóng)村會(huì)計(jì)市場化中。首先應(yīng)遵循《村民委員會(huì)組織法》和《會(huì)計(jì)法》等有關(guān)法律法規(guī)精神，由村民委員會(huì)選擇有資質(zhì)、可信賴的中介機(jī)構(gòu)，如代賬公司，交由村民代表大會(huì)決議，與其簽訂會(huì)計(jì)委托服務(wù)協(xié)議。在此過程中，堅(jiān)持村民自治、村務(wù)公開、民主管理、民主監(jiān)督的原則。機(jī)構(gòu)應(yīng)根據(jù)《會(huì)計(jì)法》和《村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，合法合規(guī)真實(shí)完整的記錄和核算會(huì)計(jì)信息，并確保農(nóng)村集體三資的安全與完整。

3.2農(nóng)村財(cái)務(wù)管理監(jiān)督體系

構(gòu)建農(nóng)村會(huì)計(jì)市場化僅僅將會(huì)計(jì)工作委托給市場上的機(jī)構(gòu)仍不夠。因?yàn)檗r(nóng)村會(huì)計(jì)說到底是農(nóng)村財(cái)務(wù)管理工作的一部分?！稗r(nóng)村財(cái)務(wù)管理也稱村級(jí)財(cái)務(wù)管理，是對(duì)農(nóng)村三資，即資產(chǎn)、資源和資金的管理。為使會(huì)計(jì)工作平穩(wěn)進(jìn)行，并為財(cái)務(wù)管理工作而服務(wù)，就需要構(gòu)建出對(duì)于委托會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督體系。此監(jiān)督體系由專業(yè)監(jiān)督和村民民主監(jiān)督兩個(gè)著眼點(diǎn)，包括財(cái)務(wù)公開、財(cái)務(wù)審批、自主理財(cái)和財(cái)務(wù)審計(jì)四部分，以此嚴(yán)肅財(cái)務(wù)規(guī)定、確保模式正常運(yùn)行、提高經(jīng)濟(jì)效益。首先，村集體三資應(yīng)由村民自主理財(cái)，并以民主理財(cái)來實(shí)現(xiàn)民主監(jiān)督的第一步。各村應(yīng)挑選有文化、懂管理的村民成立民主理財(cái)小組，民主理財(cái)小組及成員應(yīng)報(bào)呈村民委員會(huì)和委托機(jī)構(gòu)備案。其次，為更好監(jiān)督市場化機(jī)構(gòu)，村集體應(yīng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)審批，重大金額應(yīng)經(jīng)相關(guān)會(huì)議討論通過后執(zhí)行。在規(guī)定的審批限額內(nèi)，由村集體經(jīng)濟(jì)組織主要負(fù)責(zé)人“一支筆”審批，且村集體經(jīng)濟(jì)組織一切支出票據(jù)要有經(jīng)手人和證明人的簽字，并注明用途。再次，專業(yè)財(cái)務(wù)工作需要專業(yè)的審計(jì)工作，除村民委員會(huì)、民主理財(cái)小組等自主監(jiān)督機(jī)構(gòu)外，還應(yīng)請(qǐng)專業(yè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所定期進(jìn)行專業(yè)審計(jì)和監(jiān)督。最后，應(yīng)做好財(cái)務(wù)公開工作，定期將會(huì)計(jì)信息以通俗易懂的形式向村民公開，讓村民對(duì)其做到心中有數(shù)。

3.3建立健全內(nèi)部控制制度

內(nèi)部控制環(huán)境構(gòu)成了一個(gè)企業(yè)的氛圍，也是影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的首要因素，對(duì)于農(nóng)村會(huì)計(jì)市場化而言，構(gòu)建內(nèi)部控制制度并非一項(xiàng)獨(dú)立的制度，而是使其精神和要求貫穿于各項(xiàng)財(cái)務(wù)工作之中，對(duì)各項(xiàng)制度的健全完善和有效執(zhí)行起保護(hù)作用。首先，應(yīng)進(jìn)行分權(quán)控制，使得審批權(quán)和執(zhí)行權(quán)分離，業(yè)務(wù)承辦權(quán)和紀(jì)錄權(quán)分離，會(huì)計(jì)與出納分離，會(huì)計(jì)專業(yè)工作可，但財(cái)務(wù)審批權(quán)和保管三資仍在村集體組織中。其次，進(jìn)行授權(quán)控制，村集體組織與會(huì)計(jì)組織中的財(cái)務(wù)工作人員必須獲得批準(zhǔn)和授權(quán)后，方能執(zhí)行或處理有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，工作人員必須在授權(quán)范圍內(nèi)行駛相應(yīng)職權(quán)。最后，對(duì)相關(guān)檔案進(jìn)行專管控制，會(huì)計(jì)憑證、賬簿、報(bào)表等檔案資料必須由村集體組織派專人保管，以便對(duì)檔案涉及的有關(guān)人員的工作情況進(jìn)行實(shí)時(shí)控制。

4仍需明確的問題

為使農(nóng)村會(huì)計(jì)市場化順利適用并發(fā)展，還需明確一些問題。第一，農(nóng)村會(huì)計(jì)市場化僅是一種農(nóng)村會(huì)計(jì)工作的方式，由我國法律和文件精神而產(chǎn)生的一種假設(shè)，并非必須遵循。第二，由于此種方式僅是探索和研討，模式尚不完善，仍需大量理論和實(shí)踐的補(bǔ)充的檢驗(yàn)。

5結(jié)語

農(nóng)村會(huì)計(jì)是農(nóng)村經(jīng)濟(jì)工作的重頭戲，對(duì)模式本身的思考有利于改進(jìn)農(nóng)村經(jīng)濟(jì)工作和實(shí)現(xiàn)鄉(xiāng)村振興，所以，農(nóng)村會(huì)計(jì)市場化探索仍需繼續(xù)努力。

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作者：趙玉靜 單位：陜西工業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院