企業(yè)組織文化管理會計論文

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一、問題的提出

管理會計的發(fā)展除了環(huán)境因素之外，還受文化、制度、技術(shù)與行為等諸多因素的影響。然而，在環(huán)境不確定性日益加劇的情況下，制度與技術(shù)等因素對管理會計的引導(dǎo)作用常常呈現(xiàn)出一定滯后性的傾向。結(jié)合管理會計權(quán)變性的特征，強(qiáng)化企業(yè)組織文化等因素對管理會計功能作用的影響，不僅能夠更好地滿足顧客需求，實現(xiàn)企業(yè)組織價值增值的目的，還能夠豐富和發(fā)展管理會計的信息支持系統(tǒng)和管理控制系統(tǒng)。本文以定性分析的方式，借助于組織文化模型對影響管理會計信息認(rèn)知及利用的程度展開研究。

二、組織文化與信息認(rèn)知

組織文化是內(nèi)化于組織成員之中共有的價值、規(guī)范與信念的組合。組織文化的解釋與傳遞功能能夠增進(jìn)組織對信息的認(rèn)知，同樣也會對管理會計信息認(rèn)知產(chǎn)生影響，并從行為導(dǎo)向上對管理會計的特性產(chǎn)生共鳴。

（一）組織文化與管理會計信息認(rèn)知

人們的行為是基于信息而開展的，然而，即便給予完全相同的信息，依據(jù)該信息所產(chǎn)生的行為結(jié)果也會因人而異。即每個人會根據(jù)認(rèn)知的信息展開各自的行動。這表明在信息的認(rèn)知過程中，個體的（每個人）影響是很大的。每個人的個性是由與生俱來的性質(zhì)和后天的經(jīng)驗構(gòu)成的產(chǎn)物，保持一種完全統(tǒng)一的個性是不現(xiàn)實的。然而經(jīng)驗表明，屬于同一文化圈的人們，即使有微小的差異，他們?nèi)匀粫写笾孪嗤恼J(rèn)知。即，在同一文化的共同體中，行為本身會存在某種特定的形式，或者說會按約定俗成的方式去開展活動，這已經(jīng)成為一種“常識”。同樣的情況，應(yīng)用于企業(yè)組織中也是有效的，如共同按照一定的秩序進(jìn)行協(xié)作等。組織文化對信息認(rèn)知產(chǎn)生影響，自然地，管理會計信息也將受到組織文化的影響。管理會計依據(jù)信息支持系統(tǒng)，組織成員開展相關(guān)活動就是其目的之一。但是，組織成員在以組織文化為媒介所獲得認(rèn)知基礎(chǔ)上所開展的活動，即便導(dǎo)入了為某種目的而設(shè)計的管理會計信息系統(tǒng)，組織若僅憑借其持有的組織文化，其結(jié)果往往也不盡一致。即有些組織可能按預(yù)定的目標(biāo)充分履行了職責(zé)，完成了任務(wù)；而有些組織不僅沒有履行當(dāng)初的目的，反而會產(chǎn)生逆反功能的現(xiàn)象。譬如，在預(yù)算實施過程中存在的“預(yù)算松馳”現(xiàn)象等。將某種目的嵌入于管理會計系統(tǒng)，在有些組織中可能表現(xiàn)出積極有效的功能，而在另外一些組織中卻是什么效果也沒有產(chǎn)生，這種現(xiàn)象正是由于組織文化差異所造成的。

（二）組織文化與計量測評

對組織文化的計量測評，存在著多種不同的方法或手段。目前的學(xué)者大都根據(jù)組織文化層面來設(shè)計相關(guān)的計量方法③，如Rob　Goffee等（2008）通過將組織層面分解為社交性文化與團(tuán)結(jié)性文化，形成共有型組織、圖利型組織、散裂型組織及網(wǎng)絡(luò)型組織，并據(jù)此實施相關(guān)的計量與評估。在這些文化構(gòu)成要素中包含價值觀以外的慣例及行為的情況也時有出現(xiàn)。本文借鑒Detert　et　al．（2000）等的計量手段，在組織文化層面的所有項目中都嵌入價值觀的思想。根據(jù)Detert　et　al的理論，文化特性對環(huán)境不確定性及管理會計信息的利用程度可以從以下幾個方面加以考察。

1．真實與合理性

該層面表明，真實的東西無論依據(jù)什么標(biāo)準(zhǔn)都能得到證明?，F(xiàn)實中，有些組織只將客觀的信息及科學(xué)研究成果視作真實的標(biāo)準(zhǔn)，然而，客觀的信息和科學(xué)的研究成果也是存在偏差的。換句話說，這種精密且過于復(fù)雜的信息及成果可能在現(xiàn)實中無法正常使用。從真實與合理性融合的角度考察，有的組織采用組織成員直觀的感性認(rèn)識與經(jīng)驗來評價組織文化的認(rèn)知效果，這在一定程度上講也許是可行的。

2．時間的視角

這是基于從短期視角或是長期視角觀察事物的層面而設(shè)計的評估方法。這種視角體現(xiàn)的是計劃或目標(biāo)設(shè)定的判斷標(biāo)準(zhǔn)，如果將計劃或目標(biāo)設(shè)定在較長遠(yuǎn)的視角來進(jìn)行管理會計活動，則其對環(huán)境不確定性產(chǎn)生的信息認(rèn)知相對就比較穩(wěn)定；若是短期視角，則當(dāng)這些組織因計劃或目標(biāo)在短期層面上遇阻，就需要對計劃或目標(biāo)進(jìn)行反復(fù)的設(shè)計與調(diào)整。對這些組織來講，考慮制定短期的計劃或目標(biāo)是必須的。

3．動機(jī)的觀察

人們的行為總是因某種動機(jī)的誘導(dǎo)而行使的。當(dāng)人們對自己的工作很感興趣時，就具有了內(nèi)在動機(jī)，與此相對應(yīng)的組織也是存在的。相反，也有的組織將工作僅僅看作是獲得報酬的手段。這種因內(nèi)在動機(jī)產(chǎn)生的價值觀差異會對組織的薪酬體系及教育體系產(chǎn)生影響。

4．穩(wěn)定性和變化

這是基于有關(guān)是希望穩(wěn)定還是希望變化的層面而設(shè)計的。在謀求變化的組織中，事前預(yù)測環(huán)境變化，并在防范風(fēng)險的同時自己也在發(fā)生轉(zhuǎn)變；而在希望穩(wěn)定的組織里，其追求的往往是維持現(xiàn)狀。

5．工作、技能、協(xié)作者的愿望

將工作作為自身的目的來考察，可以將其定位于社會活動某個環(huán)節(jié)的層面。在將工作作為自身目的的情況下，生產(chǎn)性雖然是重要的，然而從社會活動的某個環(huán)節(jié)觀察，其生產(chǎn)性又會變得并不重要。

6．單獨(dú)與協(xié)作／協(xié)調(diào)

這個層面考察的是，單獨(dú)勞動獲得成果還是組織成員集團(tuán)協(xié)作而取得的成果。這與Hofstede（1980）的集體主義層面具有大致相同的內(nèi)容。

7．控制、調(diào)整與責(zé)任

這個層面考慮的是，控制是嚴(yán)厲好還是寬松好的問題。在偏好嚴(yán)厲控制的組織里，有程式化的規(guī)則及操作方法，權(quán)限被高度集中。相反，偏好寬松控制的組織，很少有程式化的規(guī)則與操作方法，采用的是分權(quán)的組織模式。

8．內(nèi)部導(dǎo)向與外部導(dǎo)向

這是關(guān)于內(nèi)部環(huán)節(jié)重要還是外部環(huán)節(jié)重要的層面。在內(nèi)部導(dǎo)向的組織，創(chuàng)新的契機(jī)在于組織成員的創(chuàng)意程度，其產(chǎn)品戰(zhàn)略是技術(shù)主導(dǎo)的。在外部導(dǎo)向的組織里，因為探索外部環(huán)境需要汲取并學(xué)習(xí)更多知識，進(jìn)而產(chǎn)生了許多新觀念。產(chǎn)品戰(zhàn)略表現(xiàn)出濃厚的以顧客為導(dǎo)向的管理行為。

三、環(huán)境不確定性與組織文化

組織內(nèi)部的因素是能夠控制的，具體的對策也便于制定。組織外部的因素依據(jù)其不確定性程度，其預(yù)測是有差異的。組織文化與環(huán)境不確定性相互作用，共同影響。

（一）環(huán)境不確定性及其特征

外部環(huán)境與內(nèi)部環(huán)境不同，信息量是受到限制的，而且往往不能如己所愿。因此，在外部環(huán)境不確定性高的情況下，決策者通常需要結(jié)合外部環(huán)境的變化靈活地采取應(yīng)對策略。這表明管理者具有很強(qiáng)的主觀能動性，其行為并非客觀的環(huán)境不確定性結(jié)果，必須對管理者認(rèn)知環(huán)境不確定性的能力加以注意?？陀^的經(jīng)營環(huán)境特性與環(huán)境不確定性不具有相關(guān)性，這一結(jié)果已經(jīng)得到確認(rèn)］。也就是說，即使置身于完全相同的環(huán)境之中，也同樣存在差異性，有的組織或個人強(qiáng)烈感受到了環(huán)境的不確定性，有的組織或個人不太感受到環(huán)境的不確定性。進(jìn)一步講，即便在完全相同的環(huán)境下，強(qiáng)烈地感受到不確定性時，管理者自身的決策結(jié)果往往會感到不穩(wěn)定；而對于沒有認(rèn)識到不確定性的管理者（包括主觀能動性強(qiáng)，應(yīng)對策略多的人），會對自己的決策結(jié)果有一種勝券在握的感覺。誠然，依據(jù)環(huán)境不確定性水平，決策方法會發(fā)生變化。然而，造成決策方法變化的原因不是客觀能夠計量環(huán)境不確定性，而是決策者認(rèn)知環(huán)境不確定性能力的強(qiáng)弱。如前節(jié)所述，個人的認(rèn)知受到組織文化的影響，既存在促使人們過度認(rèn)知環(huán)境不確定性的價值觀，也存在促使人們過少認(rèn)知價值觀的情況。組織文化與環(huán)境不確定性的相關(guān)性，從內(nèi)生性的角度來講，很大程度上取決于組織文化的差異。文化差異對于組織行為的影響是一個復(fù)雜和微妙的過程。但總的來說，文化對組織行為的影響主要是從決策、人際關(guān)系和溝通三個方面進(jìn)行的。文化差異對于決策的影響有兩種可能：一是決策者往往依據(jù)自身文化對來自不同文化背景的信息作出價值判斷；二是決策群體中不同背景的人的存在使得決策模式有所改變。文化差異對人際關(guān)系的影響大多也以沖突的形式表現(xiàn)出來，其中根本的原因在于環(huán)境的不同。文化模式?jīng)Q定了不同的溝通方式，如果溝通雙方來自不同的文化便往往會存在障礙。影響最大的是人類學(xué)家愛德華•霍爾的高低語境（High－low　Context）學(xué)說。

（二）影響環(huán)境不確定性的組織文化

文化作為一種表達(dá)，是借助于外在事物得以表現(xiàn)自身的一種存在。比如，在美國看到成龍的功夫片，人們自然會將其與中國文化聯(lián)系在一起；而在北京的街頭看到星巴克的標(biāo)志，人們也無法不把它與西方文化聯(lián)系在一起。顯然，這樣的認(rèn)知模式已經(jīng)超越了把文化看成是相互對立，相互之間缺少交流與融通的可能性的文化相對論的心理學(xué)解釋，真正把動態(tài)的心理活動放置在了動態(tài)的文化背景之中。組織文化對環(huán)境不確定性的影響是多樣的，特別是Detert　et　al．

（2000）從組織文化層面提及的三大因素，如“時間的視角、穩(wěn)定性與變化，以及控制、調(diào)整與責(zé)任”等等。認(rèn)知心理學(xué)家的研究已經(jīng)提示人們，個體是具有能動性的，這種能動性既可以使人們走向正確也可以使人們發(fā)生錯誤，而所有這些活動都體現(xiàn)在人們作為個體的認(rèn)知加工的過程中。已有的實證研究表明，客觀的經(jīng)營環(huán)境與環(huán)境不確定性不具有直接的關(guān)聯(lián)性。即使置身于同樣的經(jīng)營環(huán)境，環(huán)境不確定性也會存在個體的差異性。換言之，組織文化會影響人們對環(huán)境不確定性的態(tài)度，管理會計信息的利用狀況會受到環(huán)境不確定性的影響。然而，管理會計信息與環(huán)境不確定性之間的相關(guān)性只是一種單純的關(guān)系。即環(huán)境不確定性水平僅是管理會計信息利用的必要條件之一，而不是充分條件。要提高對環(huán)境不確定性的認(rèn)識，必須考慮組織文化因素。

四、環(huán)境不確定性的降低與管理會計信息認(rèn)知

通過組織結(jié)構(gòu)變革等權(quán)變性策略的應(yīng)用可以降低環(huán)境對組織的影響，同時大范圍（broad　scope）信息和管理會計信息的融合能夠使環(huán)境不確定性水平得以降低。

（一）體現(xiàn)管理會計的權(quán)變性特征

管理會計的權(quán)變性是適應(yīng)組織管理的一種重要手段，它重視對外部環(huán)境及未來事項方面信息的收集、分析與決策，它要求企業(yè)組織在戰(zhàn)略決策中，不僅要利用企業(yè)的內(nèi)部信息，還要充分應(yīng)用外部環(huán)境方面的信息。權(quán)變的管理會計就是要將這些信息按照會計的視角進(jìn)行整合，提供給決策者⑤。決策需要經(jīng)過“決策對象的認(rèn)知、可容忍目標(biāo)水平的設(shè)定、替代方案的制定、替代方案的定量化，替代方案的選擇與實施，業(yè)績的監(jiān)督”等環(huán)節(jié)。權(quán)變管理會計對于其中的決策對象認(rèn)知、替代方案制定、替代方案評價這三個階段能夠發(fā)揮積極的作用。在本文中，沿著履行這些階段功能的順序展開探討，具體的功能包括提醒、支持替代方案以及替代方案定量化的功能等。為了落實決策對象的認(rèn)知，必須認(rèn)識到組織的機(jī)會與威脅存在于哪些領(lǐng)域。動態(tài)變化的外部環(huán)境需要我們對必要的領(lǐng)域?qū)嵤┻B續(xù)的日常監(jiān)督。作為提醒功能的方法，主要有“產(chǎn)品收益性分析”和“顧客收益性分析”兩種方法。這些指標(biāo)是認(rèn)識顧客偏好變化的重要方法。此外，收集有關(guān)競爭對手采用的戰(zhàn)略，以及用何種成本結(jié)構(gòu)制造產(chǎn)品等方面的信息，能夠推測競爭對手今后可能采取的戰(zhàn)略。作為支持替代方案的功能，可以列舉諸如成本驅(qū)動、或者價值驅(qū)動等相關(guān)的信息。成本驅(qū)動是影響企業(yè)成本的因素。在這里，成本驅(qū)動不是指通常所講的ABC（Activity－based　Costing）分配基準(zhǔn)的成本驅(qū)動，而是作為根本原因（root　cause）的成本驅(qū)動。價值驅(qū)動是帶來企業(yè)收益的動因，需要考慮產(chǎn)品特性、領(lǐng)先成本、產(chǎn)品知名度，使用的方便性、品牌形象等影響因素。此外，成本驅(qū)動與價值驅(qū)動的探討不能停留在企業(yè)組織的內(nèi)部，還要從價值鏈、供應(yīng)商及顧客、物流等的關(guān)系入手加以考察。當(dāng)前，這種包括本公司在內(nèi)的整個價值鏈的分析已成為支持替代方案策略應(yīng)用的一種手段。

（二）大范圍信息與管理會計信息的異同之處

誠然，大范圍信息和管理會計信息在外部導(dǎo)向、未來導(dǎo)向、非財務(wù)導(dǎo)向上具有同樣的特性。然而，在大范圍信息和管理會計信息中仍然存在很多的不同點。從定義上看，大范圍信息不僅是構(gòu)建信息支持系統(tǒng)，同時需要在決策確立的過程中收集相關(guān)的外部因素影響的信息，以助于組織進(jìn)行決策推斷及直觀地對未來展開預(yù)測。此時，特別的信息系統(tǒng)已變得不太重要，關(guān)鍵在于動態(tài)地收集必要的信息。因此，隨著環(huán)境不確定性的增加，決策者認(rèn)識到了大范圍信息的重要性和必要性。假如有這樣一種可能：即不花費(fèi)成本和時間就能夠收集到需要的大范圍信息，那么，合理解釋環(huán)境不確定性增加的動因，以及它與大范圍信息利用方面的相關(guān)性就成為可能。管理會計不僅是單方面地收集有關(guān)外部環(huán)境及未來事項的信息，而且常常圍繞對本公司產(chǎn)生影響的情況加以取舍，有時還需要對會計信息進(jìn)行轉(zhuǎn)換。因此，構(gòu)建持續(xù)經(jīng)營的權(quán)變管理會計系統(tǒng)，必須在系統(tǒng)的構(gòu)造及營運(yùn)上投入相應(yīng)的時間和成本。盡管管理會計信息被認(rèn)為是一種事后加工的信息，但它仍然是重要的。決策者在對分析方法表示疑慮的情況下，也會考慮采用沒有被加工過的原始信息。此外，在不理解計算環(huán)節(jié)的情況下，原始信息等也難以得到充分有效的利用。在環(huán)境不確定性水平的增大和管理會計信息利用程度之間，不能單純地認(rèn)為是一種簡單的相關(guān)等式。利用管理會計信息需要考慮管理會計信息的有用性和成本，有用性是一種延展應(yīng)用的情況，而成本則需要客觀地加以計量。然而，在有用性的認(rèn)知方面，多少會影響每個人的價值觀，且組織文化是在每個人的價值觀基礎(chǔ)上綜合地予以體現(xiàn)的。

（三）應(yīng)對環(huán)境不確定性的文化特性

誠然，無論是現(xiàn)實的外部環(huán)境狀況，還是每個人的個性，抑或是組織文化都會使組織的環(huán)境不確定性受到較大的影響。為了防止環(huán)境不確定性的擴(kuò)大，通常采用以下兩種手段來降低環(huán)境的不確定性：

（1）組織結(jié)構(gòu)的變革

。一是設(shè)置相關(guān)應(yīng)對外部環(huán)境的緩沖部門。由緩沖部門承受外部的不確定性，從而使組織的核心部門能夠不被環(huán)境不確定性所左右而正常開展業(yè)務(wù)；二是從機(jī)械的組織結(jié)構(gòu)向有機(jī)的組織結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)變。有機(jī)的組織因為被分權(quán)化了，單個管理者所管理的不確定性變少，環(huán)境不確定性開始得到適應(yīng)；

（2）增大有關(guān)環(huán)境方面的信息量

在以組織行為理論為基礎(chǔ)的實證研究中，環(huán)境不確定性水平的增大被驗證為是與大范圍信息的有用性認(rèn)知及利用度提高相關(guān)的。在這里，所謂的大范圍信息，是未來導(dǎo)向信息、外部導(dǎo)向信息、非財務(wù)導(dǎo)向的信息等。為了降低環(huán)境不確定性，以減少外部環(huán)境的復(fù)雜性和不穩(wěn)定性為目的的信息是必要的。僅依靠內(nèi)部信息，是難以降低環(huán)境不確定性的。因此，外部的未來信息，以及外部的現(xiàn)在、過去信息被充分地得到利用。外部的未來信息降低了環(huán)境的不穩(wěn)定性，外部的現(xiàn)在、過去信息是以降低環(huán)境的復(fù)雜性為目的，是必要的信息。結(jié)合文化特性體現(xiàn)的管理會計信息認(rèn)知，是借助于組織文化的影響力來提高信息的有用性，即通過對“真實與合理性、穩(wěn)定性和變化、內(nèi)部導(dǎo)向與外部導(dǎo)向”等特性的考察，來促進(jìn)管理會計信息支持系統(tǒng)效率與效果的提升。譬如，在社會學(xué)與心理學(xué)的研究中，學(xué)者們經(jīng)常會提到1200多年前的趙州禪師。趙州禪師見到誰來問道，都會熱情接待，但不會正面回答別人的問題，一般只回答三個字：“吃茶去”。這種文化與心理意識是中華文化極具表征性的闡述。面對當(dāng)前的環(huán)境不確定性，我們同樣可以借鑒這種思想，通過文化認(rèn)知來加以化解。趙州禪師的“吃茶去”想表達(dá)的觀點是：僅僅憑借人們頭腦中既有的概念，想去獲得實際的生活意義是很難的，需要問道者到外部去尋找，也就是要去親身實踐。吃茶是一種實踐，棒喝是一種實踐，通過喝茶，人們才能夠在頭腦中產(chǎn)生出整體性對于外部世界存在的萬物背后可能的對于生活的啟示的心領(lǐng)神會。用認(rèn)知人類學(xué)的語言來說，就是在外部的公共表征和內(nèi)部的心理表征之間有了一種關(guān)聯(lián)性。這也許不是準(zhǔn)確的覺知，而是似乎如此、大概如此、宛若如此，總之是有著相關(guān)性的。組織的管理會計活動與環(huán)境不確定性之間的矛盾存在，體現(xiàn)的是一種環(huán)境與文化之間的關(guān)聯(lián)和相互映射。社會與文化并非凝固不變的，而是變動不居的。

五、結(jié)論與展望

以上研究表明：

（1）組織文化作為企業(yè)組織的一種內(nèi)部力量，它對管理會計信息的有用性認(rèn)知具有積極的相關(guān)性效應(yīng)；

（2）在既定的企業(yè)環(huán)境下，環(huán)境不確定性本身內(nèi)涵著組織文化的影響；

（3）作為管理會計信息認(rèn)知的外部約束因素，環(huán)境不確定性對組織文化會產(chǎn)生一定程度的沖擊，進(jìn)而波及管理會計信息系統(tǒng)的有用性及其實施效果；

（4）管理會計的信息認(rèn)知有助于提高管理會計系統(tǒng)的可視性和透明性，增強(qiáng)管理會計體系的有效性。因此，進(jìn)一步圍繞組織文化和環(huán)境不確定性的內(nèi)外部影響因素，通過優(yōu)化組織文化的計量手段或評價尺度，借助管理會計系統(tǒng)的規(guī)范與完善等來提高信息有用性的認(rèn)知，將會對管理會計決策價值發(fā)揮積極的功效。

作者：馮巧根 單位：南京大學(xué)商學(xué)院