高校財(cái)務(wù)管理管理會(huì)計(jì)研究

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摘要：上世紀(jì)70年代管理會(huì)計(jì)業(yè)已誕生，但到目前為止，管理會(huì)計(jì)在高校財(cái)務(wù)管理中的應(yīng)用還不夠普遍和深入。本文從闡明管理會(huì)計(jì)應(yīng)于高校財(cái)務(wù)管理的趨勢(shì)出發(fā)，強(qiáng)調(diào)了應(yīng)用的必要性，基于實(shí)證研究分析了四個(gè)典型的案例，并提出了加強(qiáng)應(yīng)用的措施，具有一定的實(shí)踐指導(dǎo)意義。

關(guān)鍵詞：管理會(huì)計(jì)；高校；財(cái)務(wù)管理；應(yīng)用

管理會(huì)計(jì)誕生于20世紀(jì)70年代，它強(qiáng)調(diào)內(nèi)部資金使用效益，旨在加強(qiáng)事前的決策和事后的績(jī)效評(píng)價(jià)，并使之成為良性循環(huán)。具體上，管理會(huì)計(jì)要求使用權(quán)責(zé)發(fā)生制，考慮貨幣時(shí)間價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)，在成本管理上應(yīng)用量本利分析和作業(yè)成本法，在績(jī)效評(píng)價(jià)上應(yīng)用平衡記分卡。2014年11月13日，《財(cái)政部關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》出臺(tái)，加快了管理會(huì)計(jì)在我國的應(yīng)用。雖然目前高校財(cái)務(wù)管理工作和企業(yè)的財(cái)務(wù)管理還存在著較大差距，但是高校新會(huì)計(jì)制度引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，要求進(jìn)行全面預(yù)算管理，細(xì)化了內(nèi)控的制度，這些都對(duì)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用于高校財(cái)務(wù)管理奠定了良好的基礎(chǔ)。

一、在高校財(cái)務(wù)管理中應(yīng)用管理會(huì)計(jì)是必然趨勢(shì)

(一)培養(yǎng)高校核心競(jìng)爭(zhēng)力的需要

各高校都有自己的核心競(jìng)爭(zhēng)力，體現(xiàn)在自己的品牌專業(yè)、精品課程、著名老師和口碑等。管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用，有助于高校優(yōu)化資源配置，將主要的人、財(cái)、物力投入到最能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益的方面和領(lǐng)域。

(二)科學(xué)核算辦學(xué)成本的需要

管理會(huì)計(jì)將從分析成本性態(tài)入手，將變動(dòng)成本、固定成本、混合成本進(jìn)行科學(xué)分類，按照工業(yè)工程法的原理建立數(shù)學(xué)模型，從而科學(xué)核算辦學(xué)成本。在此基礎(chǔ)上，計(jì)算辦學(xué)保本點(diǎn)，預(yù)測(cè)今后辦學(xué)收入、成本和利潤(rùn)。

(三)有助于管理好高校的“三資”

通過管理會(huì)計(jì)加強(qiáng)高校經(jīng)濟(jì)決策，有助于管理好高校的資源、資金和資產(chǎn)。以前的高校財(cái)務(wù)管理，“重錢輕物”，“重買輕管”，管理會(huì)計(jì)將細(xì)化責(zé)任，在高校內(nèi)部建立責(zé)任中心，將“三資”歸口管理。

二、管理會(huì)計(jì)在高校財(cái)務(wù)管理中應(yīng)用的實(shí)例分析

(一)按成本性態(tài)將辦學(xué)成本科學(xué)分類，加強(qiáng)預(yù)算管理

1.固定成本：總額固定不變，隨學(xué)生人數(shù)增加，單位固定成本減少。又分為：(1)酌量性固定成本，如教職工培訓(xùn)，招生宣傳，科研試驗(yàn)等。(2)約束性固定成本，如離退人員經(jīng)費(fèi)、機(jī)關(guān)及教輔人員經(jīng)費(fèi)、房屋及設(shè)備租金等。編制預(yù)算時(shí)，可通過精打細(xì)算、厲行節(jié)約、消滅浪費(fèi)來降低酌量性固定成本的絕對(duì)額；經(jīng)濟(jì)合理，規(guī)模適度地利用高校擴(kuò)招能力，提高招生率和就業(yè)率來降低約束性固定成本。2.變動(dòng)成本：總額與在校學(xué)生數(shù)正比例變動(dòng)，單位變動(dòng)成本不變。主要有：學(xué)生獎(jiǎng)助學(xué)金、物價(jià)補(bǔ)貼、實(shí)驗(yàn)費(fèi)用、實(shí)習(xí)費(fèi)用、生活困難補(bǔ)助、物價(jià)補(bǔ)貼、教師課時(shí)費(fèi)、實(shí)驗(yàn)人員工資等。編制預(yù)算時(shí)，應(yīng)根據(jù)在校學(xué)生人數(shù)，制定出科學(xué)合理的配比指標(biāo)，以此作為制定各職能部門和一級(jí)學(xué)院的經(jīng)費(fèi)開支標(biāo)準(zhǔn)的依據(jù)。3.混合成本：其總額既非完全不變，也非隨在校學(xué)生人數(shù)正比例變動(dòng)的成本。有時(shí)可以劃分為固定成本和變動(dòng)成本兩個(gè)部分。主要有：科研業(yè)務(wù)費(fèi)、設(shè)備購置費(fèi)、修繕費(fèi)、教學(xué)業(yè)務(wù)費(fèi)等。編制預(yù)算時(shí)，應(yīng)首先確定哪些經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目是混合成本，然后采用回歸分析法加以分解，建立Y=ax+b方程式(其中：Y表示總成本，x表示學(xué)生人數(shù)，a表示單位變動(dòng)部分成本，b表示固定部分成本)以確定影響金額。4.決策成本(項(xiàng)目投資)：(1)機(jī)會(huì)成本：是選擇一個(gè)項(xiàng)目而放棄其他中收益最高的一個(gè)的代價(jià)。(2)重置成本：是指從市場(chǎng)上重新購買一個(gè)相同資產(chǎn)的成本。在針對(duì)項(xiàng)目投資編制預(yù)算時(shí)，應(yīng)運(yùn)用生均成本、在校學(xué)生數(shù)、生均收益等基礎(chǔ)指標(biāo)，并采用凈現(xiàn)值法、現(xiàn)值指數(shù)法、內(nèi)含報(bào)酬率法、回收期法等決定固定資產(chǎn)是否要更新，還是舉債購入或者租賃。

(二)利用“本-量-利”模型，分析高校盈利能力

簡(jiǎn)單地說，可以把學(xué)生數(shù)量歸結(jié)為業(yè)務(wù)量，即“量”；“本”為辦學(xué)成本或教育投入；“利”為事業(yè)結(jié)余。1.簡(jiǎn)單的本量利數(shù)學(xué)模型會(huì)計(jì)原理：利潤(rùn)=收入-成本=收入-(變動(dòng)成本+固定成本)=業(yè)務(wù)量×單價(jià)-業(yè)務(wù)量×單位變動(dòng)成本-固定成本。應(yīng)用公式：L=(p-b)X-a其中：L為事業(yè)結(jié)余，b為生均教育事業(yè)支出，a為固定成本總額，X為招生人數(shù)，p為生均教育事業(yè)收入,x為保本招生人數(shù)。那么：計(jì)算保本點(diǎn)公式：(1)保本招生人數(shù)x=a/(p-b);(2)保本學(xué)費(fèi)收入=[a/(p-b)]×p；(3)生均邊際貢獻(xiàn)=(p-b);(4)邊際貢獻(xiàn)率=[(p-b)/p]×100%;(5)安全邊際率=[(X-x)/X]×100%;(6)事業(yè)利潤(rùn)率=安全邊際率×邊際貢獻(xiàn)率；預(yù)計(jì)招生數(shù)計(jì)算公式：(1)目標(biāo)利潤(rùn)=預(yù)計(jì)招生數(shù)×邊際貢獻(xiàn)率-a；(2)目標(biāo)利潤(rùn)下招生數(shù)=(a+目標(biāo)利潤(rùn))/(p-b);控制變動(dòng)支出和固定成本公式：(1)目標(biāo)利潤(rùn)下的人均教育支出=人均教育事業(yè)收入-(固定成本總額+目標(biāo)利潤(rùn)總額)/招生人數(shù);(2)目標(biāo)利潤(rùn)下的固定成本總額=預(yù)計(jì)招生數(shù)×(人均教育事業(yè)收入-預(yù)計(jì)人均教育事業(yè)支出)-目標(biāo)利潤(rùn)。2.比較復(fù)雜的本-量-利方程假設(shè)某高校某年收入與成本相等，剛好保本，利潤(rùn)為0，有如下方程：[(c1+c2)-B](s1+s2)-A+Z=0其中：c1表示生均財(cái)政撥款，c2表示生均學(xué)費(fèi)和住宿費(fèi)收入，B表示單位變動(dòng)成本，s1表示大二到大四往屆在校生，s2表示當(dāng)年擬招大一新生數(shù)，A表示固定成本，Z表示學(xué)校自籌資金或創(chuàng)收收入。如果收入大于成本，就有結(jié)余，那么：結(jié)余=[(c1+c2)-B](s1+s2)-A+Z

(三)應(yīng)用平衡計(jì)分卡，優(yōu)化高?？?jī)效評(píng)價(jià)

平衡計(jì)分卡是以組織愿景和戰(zhàn)略出發(fā)，從財(cái)務(wù)、顧客、內(nèi)部流程、學(xué)及與成長(zhǎng)四個(gè)方面將組織戰(zhàn)略目標(biāo)和日常業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)相互銜接，為組織確定實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)并建立綜合衡量指標(biāo)和戰(zhàn)略執(zhí)行體系，最終將戰(zhàn)略變成具體的行動(dòng)。高校在年初規(guī)劃績(jī)效評(píng)價(jià)方案時(shí)，可在這4個(gè)維度上設(shè)置相對(duì)科學(xué)的考評(píng)指標(biāo)，舉例如圖1：

(四)在投資決策中應(yīng)用凈現(xiàn)值法

案例：某高校要將另一個(gè)校區(qū)建一座實(shí)習(xí)基地，需要投資10000萬，該校進(jìn)行了招商。某公司中標(biāo)，要求以20年合作經(jīng)營(yíng)權(quán)為回報(bào)，雙方對(duì)半分配收益。按目前收入水平預(yù)測(cè)，未來20年新建實(shí)習(xí)基地可獲收益20000萬元。如果按市場(chǎng)利率(一般為商業(yè)銀行同期貸款利率)10%預(yù)測(cè)，高校的投資回收最低年收益=20000/(P/A,10%,20)=2349.18萬元。也就是說，在不考慮維護(hù)成本的情況下，該高校如果想盈利，其改造后預(yù)期年收益不應(yīng)低于2350萬元。從中標(biāo)公司方面看，在市場(chǎng)利率10%時(shí)，年度最低回報(bào)額應(yīng)該高于Y=10000/(P/A,10%,20)=1174.59萬元時(shí)，該公司的投資才有效益。

三、加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)在高校財(cái)務(wù)管理中應(yīng)用的措施

(一)從戰(zhàn)略高度運(yùn)用管理會(huì)計(jì)，營(yíng)造相關(guān)文化和氛圍

從戰(zhàn)略出發(fā)，關(guān)注高校的可持續(xù)發(fā)展，著重考長(zhǎng)遠(yuǎn)和全局的問題。在此基礎(chǔ)上，加速從“報(bào)賬型”會(huì)計(jì)向“決策型”會(huì)計(jì)的轉(zhuǎn)型，事前加強(qiáng)決策，事中全面預(yù)算管理，事后科學(xué)進(jìn)行績(jī)效評(píng)。適當(dāng)運(yùn)用財(cái)務(wù)杠桿，適度負(fù)債，提高資金使用效率。從更新領(lǐng)導(dǎo)意識(shí)和觀念入手，通過普及知識(shí)和大力宣傳，營(yíng)造管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用環(huán)境，統(tǒng)籌校外宏觀、中觀和校內(nèi)微觀情況，形成運(yùn)用管理會(huì)計(jì)的文化基礎(chǔ)。

(二)深入挖掘、提煉數(shù)據(jù),加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)建設(shè)

管理會(huì)計(jì)需要的管理信息系統(tǒng)要比目前財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)更加復(fù)雜，綜合性更強(qiáng)。已有不少高校已經(jīng)嘗試用ERP系統(tǒng)作為管理會(huì)計(jì)軟件，取得了一定的效益。但是ERP系統(tǒng)開發(fā)的初衷并非是服務(wù)于高校管理會(huì)計(jì)的，因此不能完全滿足高校應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的需求。高校應(yīng)該在加強(qiáng)財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)一體化的過程中，進(jìn)一步加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的融合，加強(qiáng)本校財(cái)務(wù)的集中度，并將本校各種業(yè)務(wù)集成于財(cái)務(wù)系統(tǒng)中，為管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用打好硬、軟件基礎(chǔ)。

(三)建立校內(nèi)費(fèi)用與責(zé)任中心，科學(xué)核算和控制辦學(xué)成本

正確核算辦學(xué)成本是控制辦學(xué)成本的前提。高?？梢試L試在一級(jí)學(xué)院建立責(zé)任中心，在職能處(部)室中建立費(fèi)用中心。費(fèi)用中心是只發(fā)生費(fèi)用沒有收入的部門，只能用工作質(zhì)量和服務(wù)水平來考核。責(zé)任中心既有收入，也有費(fèi)用，費(fèi)用中的一部分可由其控制，即可以對(duì)這部分費(fèi)用發(fā)生的多少負(fù)責(zé)。各責(zé)任中心首先應(yīng)科學(xué)地依據(jù)成本性態(tài)來區(qū)分各種成本。然后，從這些成本中精準(zhǔn)地篩選出那些對(duì)于某部門來說是可以控制的部分，再將它們確認(rèn)為可控成本。最后，將責(zé)任細(xì)化，量化到各部門的各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)的工作內(nèi)容中，年終通過計(jì)算可控成本的多少或增減幅度，對(duì)各部門或各部門領(lǐng)導(dǎo)個(gè)人進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)。

(四)通過崗位優(yōu)化加強(qiáng)內(nèi)控，再造工作流程

新的高校會(huì)計(jì)制度對(duì)高校的內(nèi)部控制提出了更高的要求，內(nèi)部控制本身也是管理會(huì)計(jì)的一個(gè)重點(diǎn)研究和應(yīng)用領(lǐng)域。金融工程的創(chuàng)新除了金融工具的創(chuàng)新外，另一個(gè)重要的創(chuàng)新就是業(yè)務(wù)流程再造。既要保證必要的內(nèi)控來控制全部的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，同時(shí)又要通過崗位優(yōu)化進(jìn)一步降低財(cái)務(wù)部門人力資源成本。一方面，輪崗制度可以很好地解決這個(gè)問題，培養(yǎng)更多的全能型財(cái)務(wù)人員會(huì)將高校財(cái)務(wù)部門在崗位優(yōu)化的時(shí)候有更多的選擇空間。另一方面，通過模仿金融機(jī)構(gòu)，開發(fā)出類似綜合柜員制等制度，再造業(yè)務(wù)工作流程，可以進(jìn)一步集成業(yè)務(wù)，節(jié)約人力資源成本。在財(cái)務(wù)人員素質(zhì)提高的同時(shí)，管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的基礎(chǔ)會(huì)得到進(jìn)一步的提升。

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作者：于敏 張歡 單位：江漢大學(xué)財(cái)務(wù)處