企業(yè)合并及其財(cái)務(wù)問題研究精選(九篇)

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第1篇：企業(yè)合并及其財(cái)務(wù)問題研究范文

【關(guān)鍵詞】 企業(yè)合并 財(cái)務(wù)作用 財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn) 對(duì)策建議

在資本市場(chǎng)中有無數(shù)的經(jīng)濟(jì)行為，但毫無疑問，企業(yè)合并是當(dāng)前企業(yè)形成規(guī)模效益、提高自身競(jìng)爭(zhēng)力的有效手段。十九世紀(jì)末以來，由于技術(shù)、經(jīng)濟(jì)、金融、教育等方面的先進(jìn)性，西方國(guó)家已經(jīng)先后產(chǎn)生了五次企業(yè)合并浪潮。而我國(guó)由于歷史、經(jīng)濟(jì)、地理等多方面因素的綜合作用，企業(yè)合并起步較晚，1993年我國(guó)第一次出現(xiàn)上市公司合并現(xiàn)象。從1993年至今，企業(yè)合并的歷史已有二十多年之久，這一經(jīng)濟(jì)行為伴隨著2008年全球化金融危機(jī)的出現(xiàn)愈演愈烈。但企業(yè)合并是把雙刃劍，若處理不當(dāng)會(huì)產(chǎn)生一系列的財(cái)務(wù)問題，最終導(dǎo)致企業(yè)合并的失敗，因此需要深入分析這一過程中財(cái)務(wù)的作用，認(rèn)識(shí)可能產(chǎn)生的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)并從中尋找相應(yīng)的對(duì)策建議，為進(jìn)行有效的企業(yè)合并提供指導(dǎo)。

一、企業(yè)合并的定義及動(dòng)機(jī)

1、企業(yè)合并的定義

企業(yè)合并是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)通過重新組合的方式，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源的重新配置、要素的重新優(yōu)化組合，最終形成一個(gè)統(tǒng)一體進(jìn)行對(duì)外交易的過程。

2、企業(yè)合并的動(dòng)機(jī)

企業(yè)合并作為資本市場(chǎng)和債券市場(chǎng)的經(jīng)濟(jì)行為已成為國(guó)內(nèi)諸多企業(yè)競(jìng)相追逐的對(duì)象，但各大公司進(jìn)行企業(yè)合并的動(dòng)機(jī)各不相同，主要概括為以下幾方面：第一，迅速擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模，形成規(guī)模效益，以達(dá)到在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中縮減成本、獲得較高經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)的目的;第二，企業(yè)合并可以促進(jìn)不同企業(yè)之間資源的有效互補(bǔ)，提高資源配置效率，從而獲得更高的經(jīng)濟(jì)效益;第三，企業(yè)可以充分利用被合并企業(yè)的生產(chǎn)要素，從而避免自身投資過程中的諸多耗費(fèi)。

二、企業(yè)合并中財(cái)務(wù)的作用

1、企業(yè)合并中價(jià)值評(píng)估的前提條件

企業(yè)合并前，應(yīng)對(duì)被合并企業(yè)的價(jià)值進(jìn)行評(píng)估，包括資產(chǎn)分析、償債能力分析、發(fā)展能力分析等，財(cái)務(wù)分析可以通過企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表，利用一定的財(cái)務(wù)指標(biāo)和分析方法，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)的過程和結(jié)果進(jìn)行分析評(píng)價(jià)，從而衡量企業(yè)在過去的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中得失、利弊，并對(duì)企業(yè)未來的發(fā)展能力進(jìn)行預(yù)測(cè)，進(jìn)而幫助企業(yè)在合并過程中做出正確的決定。綜上可知，財(cái)務(wù)分析不僅能夠描述企業(yè)過去的發(fā)展?fàn)顩r，而且能夠?qū)ξ磥淼陌l(fā)展作出預(yù)測(cè)，是企業(yè)合并中進(jìn)行決策的重要前提條件。

2、企業(yè)合并后進(jìn)行重組的基礎(chǔ)

企業(yè)合并具有形成規(guī)模效應(yīng)、優(yōu)化資源配置的優(yōu)點(diǎn)，但合并后的企業(yè)能否長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展取決于企業(yè)合并后是否將人力資源、生產(chǎn)資源等生產(chǎn)要素有序重組，企業(yè)內(nèi)部資源重組是企業(yè)合并的關(guān)鍵階段，決定企業(yè)合并的成功與否。全面的財(cái)務(wù)分析能夠幫助企業(yè)更好地進(jìn)行資產(chǎn)識(shí)別、人員規(guī)劃、要素合理安置等，從而防范資產(chǎn)整合過程中產(chǎn)生的因生產(chǎn)要素分配不合理而產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)。因此財(cái)務(wù)分析在企業(yè)合并中實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)重組、保證企業(yè)正常運(yùn)營(yíng)這一目的中發(fā)揮重要作用。

3、財(cái)務(wù)表現(xiàn)是企業(yè)合并的最終目標(biāo)

企業(yè)是一種盈利組織，其存在的目標(biāo)是獲得利潤(rùn)，實(shí)現(xiàn)自身經(jīng)濟(jì)效益的增長(zhǎng)，即在財(cái)務(wù)上具有良好表現(xiàn)。企業(yè)合并是通過利用其他企業(yè)的生產(chǎn)要素?cái)U(kuò)大自身生產(chǎn)規(guī)模的過程，但企業(yè)合并的最終目的是獲得超額利潤(rùn)。財(cái)務(wù)狀況是衡量企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是否有效的唯一標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略制定、文化建設(shè)、引進(jìn)人才、技術(shù)提高等一系列活動(dòng)，都是為獲得利潤(rùn)服務(wù)，財(cái)務(wù)表現(xiàn)的優(yōu)良狀況是衡量企業(yè)合并是否成功的標(biāo)準(zhǔn)。

4、財(cái)務(wù)整合是被合并企業(yè)管理整合的保障

財(cái)務(wù)整合是企業(yè)合并的重要條件，只有財(cái)務(wù)整合成功，合并企業(yè)才能對(duì)被合并企業(yè)進(jìn)行有效的管理，被合并企業(yè)在過去生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中的財(cái)務(wù)狀況是決定企業(yè)合并是否成功的關(guān)鍵原因。根據(jù)企業(yè)雙方的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行財(cái)務(wù)整合，被合并方以合并方過去財(cái)務(wù)運(yùn)營(yíng)的組織結(jié)構(gòu)為依據(jù)設(shè)立相似的財(cái)務(wù)形式，雙方進(jìn)行財(cái)務(wù)整合，形成統(tǒng)一的財(cái)務(wù)管理體制。如果該企業(yè)面臨資金管理不善、管理成本過高等問題都需要通過財(cái)務(wù)整合來解決。因此財(cái)務(wù)整合是被合并企業(yè)管理整合的保障。

三、企業(yè)合并中的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)合并有利于形成自身的核心競(jìng)爭(zhēng)力，但企業(yè)合并過程中在資源重組時(shí)往往會(huì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生可能會(huì)使企業(yè)無法達(dá)到優(yōu)化生產(chǎn)要素配置、降低企業(yè)營(yíng)運(yùn)風(fēng)險(xiǎn)的目的，因此有效識(shí)別和規(guī)避財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)能夠降低企業(yè)的投資和營(yíng)運(yùn)風(fēng)險(xiǎn)，保證企業(yè)資源的合理配置。

1、價(jià)值評(píng)估的不準(zhǔn)確性

在確定企業(yè)合并的目標(biāo)之后，要對(duì)被合并企業(yè)進(jìn)行價(jià)值評(píng)估，包括企業(yè)的償債能力、盈利能力、發(fā)展能力等多種能力的綜合評(píng)估，合理估算被合并企業(yè)的價(jià)值作為交易的底價(jià)，這是企業(yè)合并成功的基礎(chǔ)條件。但合并企業(yè)和被合并企業(yè)并不是處于完全透明的交易狀態(tài)中，雙方信息的不對(duì)稱會(huì)降低企業(yè)價(jià)值評(píng)估的準(zhǔn)確性，而價(jià)值評(píng)估的不準(zhǔn)確會(huì)導(dǎo)致決策者無法做出最適合的決策，最終影響企業(yè)合并后的和諧發(fā)展。

2、企業(yè)的短期償債能力下降

企業(yè)償債能力是指企業(yè)在發(fā)展過程中利用企業(yè)自身的資產(chǎn)償還債務(wù)的能力，企業(yè)償債能力決定了企業(yè)的生存時(shí)間的長(zhǎng)短，而短期償債能力主要衡量企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)變現(xiàn)的能力。企業(yè)進(jìn)行合并時(shí)不僅需要收購(gòu)被合并方企業(yè)的資產(chǎn)，還需要承擔(dān)被合并企業(yè)的債務(wù)，這樣一來就會(huì)造成企業(yè)的流動(dòng)資產(chǎn)的減少，使得企業(yè)的短期償債能力的降低，而償債能力直接決定企業(yè)是否能及時(shí)有效地抵御風(fēng)險(xiǎn)，若企業(yè)在發(fā)展過程中不能及時(shí)處理相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)的發(fā)展就會(huì)受到嚴(yán)重影響。

3、企業(yè)融資存在風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)在進(jìn)行合并時(shí)需要大量的流動(dòng)資產(chǎn)，企業(yè)獲得流動(dòng)資產(chǎn)的方式主要是企業(yè)融資，企業(yè)的融資過程中，存在兩方面的風(fēng)險(xiǎn)，其一是融資渠道的風(fēng)險(xiǎn)，融資的方式主要包括負(fù)債融資和權(quán)益融資，雙方各有利弊，負(fù)債融資的速度較快、能夠穩(wěn)定公司的控制權(quán)但融資的數(shù)額有限且融資的風(fēng)險(xiǎn)大;權(quán)益融資能夠幫助企業(yè)形成良好的信譽(yù)基礎(chǔ)、融資風(fēng)險(xiǎn)小但融資的成本較大、不利于穩(wěn)定企業(yè)的控制權(quán)，因此綜合考慮兩種方式的特點(diǎn)，選擇合適的融資方式至關(guān)重要。其二是資產(chǎn)支付方式的風(fēng)險(xiǎn)，在資產(chǎn)支付過程中，渠道方式的不同會(huì)造成不同的支付風(fēng)險(xiǎn)。

4、企業(yè)合并后資金整合風(fēng)險(xiǎn)

資金整合是指在不改變資金性質(zhì)的基礎(chǔ)上，根據(jù)目標(biāo)的相似性、投向的一致性將不同來源的資金進(jìn)行重新分配組合的過程。企業(yè)合并是兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)通過重新組合的方式，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源的重新配置、要素的重新優(yōu)化組合，最終形成一個(gè)統(tǒng)一體進(jìn)行對(duì)外交易的過程。企業(yè)合并后面臨的一個(gè)重大問題就是將雙方或多方企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行重組融通，松散的資金不利于提高企業(yè)的盈利能力。因此與企業(yè)有必要建立科學(xué)合理的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，將資產(chǎn)進(jìn)行統(tǒng)一管理，尋求適合合并企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的財(cái)務(wù)管理方式。

四、應(yīng)對(duì)企業(yè)合并中財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策建議

1、財(cái)務(wù)部門要精確地價(jià)值評(píng)估模型

企業(yè)合并之初，財(cái)務(wù)部門要進(jìn)行價(jià)值評(píng)估，包括企業(yè)營(yíng)運(yùn)能力、償債能力、盈利能力、發(fā)展能力等多方面的評(píng)估，由于合并雙方信息不對(duì)稱造成的影響會(huì)帶來評(píng)估過程中的不確定性，造成評(píng)估的偏差，并影響決策者做出正確的決策，對(duì)企業(yè)的合并和以后的發(fā)展造成不利影響，因此選擇精確的價(jià)值評(píng)估模型可以準(zhǔn)確確定目標(biāo)企業(yè)的實(shí)際價(jià)值，從而有效地避免這一問題的發(fā)生。

2、財(cái)務(wù)部門合理安排企業(yè)的融資支付方式，降低風(fēng)險(xiǎn)

融資渠道和支付方式的風(fēng)險(xiǎn)會(huì)導(dǎo)致企業(yè)償債能力的降低，進(jìn)而降低企業(yè)抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力，在企業(yè)合并過程中，財(cái)務(wù)部門可以通過以下方式降低融資風(fēng)險(xiǎn)。其一，優(yōu)化企業(yè)融資渠道，合理利用好債務(wù)性融資和權(quán)益性融資兩種方式;其二，嚴(yán)格控制資金支付方式，在常用的支付方式如現(xiàn)金支付、銀行轉(zhuǎn)賬、支票、匯票等方式中謹(jǐn)慎選擇，并嚴(yán)格把控支付過程，確保安全性;其三是加強(qiáng)企業(yè)營(yíng)運(yùn)資金的管理，降低流動(dòng)資產(chǎn)和速動(dòng)資產(chǎn)的流動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)。

3、促進(jìn)金融創(chuàng)新，加快金融工具的多樣化的發(fā)展

企業(yè)兼并是企業(yè)合并的重要內(nèi)容之一，企業(yè)兼并主要是利用金融工具通過貿(mào)易往來的方式進(jìn)行資產(chǎn)、權(quán)益的收購(gòu)，大力發(fā)展金融市場(chǎng)和資本市場(chǎng)，促進(jìn)金融工具的多樣化發(fā)展，可以使得企業(yè)在合并過程中可供選擇的方式更多，方式選擇也更具有靈活性，這樣不僅能夠提高企業(yè)合并的成功率，也有利于降低企業(yè)合并過程中的風(fēng)險(xiǎn)。

4、發(fā)揮財(cái)務(wù)分析的作用，確定被合并企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值

企業(yè)合并過程中涉及資產(chǎn)、債券、權(quán)益等財(cái)務(wù)問題的處理，這一過程包括一系列的資本投資活動(dòng)，因此財(cái)務(wù)分析在企業(yè)合并過程中起著舉足輕重的作用。財(cái)務(wù)分析是指財(cái)務(wù)部門以公司的財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，采用一定的財(cái)務(wù)指標(biāo)和分析方法，進(jìn)行一系列資產(chǎn)核算的過程，主要對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行研究，從而為企業(yè)的股東、經(jīng)營(yíng)者以及債權(quán)人的企業(yè)發(fā)展決策提供依據(jù)，充分利用財(cái)務(wù)分析的作用是避免財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的有效措施。

5、建立科學(xué)合理的財(cái)務(wù)管理體系

財(cái)務(wù)管理體系是企業(yè)財(cái)務(wù)運(yùn)營(yíng)的根本保證，是確保企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)中各個(gè)要素有效作用的關(guān)鍵，更是財(cái)務(wù)管理的重要內(nèi)容，在建立科學(xué)合理的財(cái)務(wù)管理體系的過程中要根據(jù)合并企業(yè)和被合并企業(yè)雙方的基本情況，以合并企業(yè)的財(cái)務(wù)運(yùn)營(yíng)狀況為依據(jù)處理被合并企業(yè)的財(cái)務(wù)管理工作。財(cái)務(wù)管理部門承擔(dān)企業(yè)的資金籌集、分配、利用等責(zé)任，是保證整個(gè)企業(yè)順利運(yùn)行的根本。被合并企業(yè)應(yīng)根據(jù)合并企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)組織結(jié)構(gòu)設(shè)立類似的組織形式，進(jìn)而在重組公司確定統(tǒng)一的科學(xué)合理的財(cái)務(wù)管理體系，從而進(jìn)行重組公司資金的統(tǒng)一管理，實(shí)現(xiàn)合并公司的和諧發(fā)展。

五、總結(jié)

綜上所述，企業(yè)合并是一項(xiàng)涉及多方面內(nèi)容的經(jīng)濟(jì)行為，伴隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展以及市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的激烈化程度的加深，企業(yè)合并已成為經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)中企業(yè)增強(qiáng)自身競(jìng)爭(zhēng)力、提高市場(chǎng)地位的必要選擇。不可否認(rèn)的是在企業(yè)合并中，由于合并方式的選擇、合并問題的處理方式的不同會(huì)引發(fā)不同的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，因此正確認(rèn)識(shí)財(cái)務(wù)在企業(yè)合并中的作用，對(duì)于規(guī)避財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)十分重要，本文從財(cái)務(wù)在企業(yè)合并中的作用出發(fā)，分析企業(yè)合并過程中的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并提出規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策建議。

【參考文獻(xiàn)】

第2篇：企業(yè)合并及其財(cái)務(wù)問題研究范文

關(guān)鍵詞:企業(yè)合并會(huì)計(jì)；企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則

一、企業(yè)合并：中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的比較

（一）定義與范圍比較

IFRS3中的企業(yè)合并是指將各單獨(dú)的主體或企業(yè)集合成一個(gè)報(bào)告主體，IFRS3不適用于下列情況：(1)由單獨(dú)的主體或企業(yè)集合而形成一個(gè)合營(yíng)的企業(yè)合并；(2)涉及同一控制下主體或企業(yè)的企業(yè)合并；(3)涉及兩個(gè)或兩個(gè)以上的共同主體的企業(yè)合并；(4)單獨(dú)的主體或僅根據(jù)合約而未獲取所有者權(quán)益的業(yè)務(wù)聯(lián)合而形成報(bào)告主體的企業(yè)合并(例如，單獨(dú)的主體僅根據(jù)合約集合在―起而形成一個(gè)雙重上市公司的合并)。

我國(guó)的企業(yè)合并準(zhǔn)則中的企業(yè)合并指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)，分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，這一點(diǎn)與IFRS3的區(qū)別非常明顯。由于我國(guó)目前仍然以公有制經(jīng)濟(jì)為主體，國(guó)有企業(yè)都在國(guó)資委的同一控制之下，我國(guó)大量存在著同一控制下的企業(yè)合并，因此相對(duì)于IFRS3，我國(guó)的企業(yè)合并不僅包括了非同一控制下的企業(yè)合并，而且還包括同一控制下的企業(yè)合并。另外，我國(guó)的企業(yè)合并準(zhǔn)則不涉及的企業(yè)合并包括：(1)兩方或者兩方以上形成合營(yíng)企業(yè)的企業(yè)合并；(2)僅通過合同而不是所有權(quán)份額將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的企業(yè)合并?？梢娢覈?guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則適用范圍比IFRS3要廣，IFRS3不涉及的兩個(gè)或兩個(gè)以上的共同主體的企業(yè)合并并沒有被排除在我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則的范圍之外。

（二）會(huì)計(jì)處理方法比較

如前文所述，IFRS3規(guī)定所有企業(yè)合并不包括同一控制下的企業(yè)合并，而且只允許采用購(gòu)買法。其應(yīng)用步驟主要為：(1)認(rèn)定購(gòu)買方；（2）計(jì)量企業(yè)合并的成本；（3）在購(gòu)買日將合并成本分配到所取得的資產(chǎn)以及所承擔(dān)的負(fù)債與或有負(fù)債上。此外還有關(guān)于分階段完成的企業(yè)合并、披露以及過渡性規(guī)定與生效日期等內(nèi)容。

我國(guó)的企業(yè)合并準(zhǔn)則則針對(duì)同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并規(guī)定了不同的會(huì)計(jì)處理方法。對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并，原則上應(yīng)按照權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行，而這種方法在IFRS3中已經(jīng)被取消；非同一控制下的企業(yè)合并，原則上應(yīng)按照購(gòu)買法的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行。

1.購(gòu)買方/合并方的認(rèn)定

IFRS3對(duì)企業(yè)合并中購(gòu)買方的認(rèn)定進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)定。IFRS3指出，幾乎所有企業(yè)合并都導(dǎo)致一個(gè)主體（即購(gòu)買方）獲得一個(gè)或多個(gè)其他企業(yè)（即被購(gòu)方）的控制權(quán)。在實(shí)務(wù)中，有時(shí)難以認(rèn)定購(gòu)買方，但若存在下列跡象，則仍可表明購(gòu)買方的存在：（1）若一個(gè)參與合并主體的公允價(jià)值大大超過另一參與合并主體的公允價(jià)值，則公允價(jià)值較大的主體可能是購(gòu)買方；（2）若企業(yè)合并通過以現(xiàn)金或其他資產(chǎn)換取有表決權(quán)的普通權(quán)益工具來實(shí)現(xiàn)，則放棄現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的主體可能是購(gòu)買方；（3）若企業(yè)合并使得一個(gè)參與合并主體的管理層能夠控制合并后主體管理團(tuán)隊(duì)的選擇，則處于控制地位的主體是購(gòu)買方。此外，IFRS3還對(duì)通過權(quán)益交換以及發(fā)行權(quán)益工具等而實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并中的購(gòu)買方認(rèn)定進(jìn)行了規(guī)范。

由于我國(guó)的企業(yè)合并準(zhǔn)則分為同一控制下的企業(yè)合并以及非同一控制下的企業(yè)合并，相應(yīng)的便有合并方和購(gòu)買方的認(rèn)定。但是，我國(guó)的企業(yè)合并準(zhǔn)則在這方面的規(guī)定相對(duì)過于簡(jiǎn)單，只是提到了，同一控制下的企業(yè)合并，在合并日取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為合并方；非同一控制下的企業(yè)合并，在購(gòu)買日取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買方，此外便沒有更多關(guān)于如何識(shí)別合并方或購(gòu)買方的詳細(xì)規(guī)定。我們知道，同一控制下的企業(yè)合并其合并方相對(duì)容易確認(rèn)，但是非同一控制下的企業(yè)合并其購(gòu)買方在某些情況下可能較難辨認(rèn)，需要準(zhǔn)則做出相應(yīng)規(guī)定。其實(shí)，在我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則的征求意見稿中曾經(jīng)具體規(guī)定了如何識(shí)別購(gòu)買方，有關(guān)的規(guī)定與IFRS3相似。有的學(xué)者認(rèn)為，我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則假設(shè)我國(guó)大多數(shù)合并都是同一控制下的企業(yè)合并，因此對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)如何識(shí)別購(gòu)買方未給出詳細(xì)的認(rèn)定規(guī)定。

2.企業(yè)合并成本的確定

IFRS3規(guī)定，購(gòu)買方應(yīng)以下列的總計(jì)數(shù)來計(jì)量企業(yè)合并成本：（1）購(gòu)買方在交易日為換取被購(gòu)方的控制權(quán)而放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債，以及發(fā)行的權(quán)益工具的公允價(jià)值；（2）任何可直接歸屬于企業(yè)合并的成本。此外，籌備與發(fā)行金融負(fù)債的成本以及發(fā)行權(quán)益證券的成本不應(yīng)包括在企業(yè)合并的成本中，前者應(yīng)當(dāng)根據(jù)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)――金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》（IAS39）的規(guī)定計(jì)入負(fù)債的初始計(jì)量當(dāng)中，后者應(yīng)當(dāng)根據(jù)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第32號(hào)――金融工具：披露與列報(bào)》（IAS32）的規(guī)定減少權(quán)益發(fā)行所得價(jià)款。

我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則在這方面仍然區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并來進(jìn)行規(guī)范。同一控制下的企業(yè)合并，合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。非同一控制下的企業(yè)合并，其合并成本則按以下規(guī)定確認(rèn)：（1）通過一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值；（2）通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和；（3）購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本；（4）在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買日如果估計(jì)未來事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。

可見，IFRS3與我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則在這方面的規(guī)定大體趨于一致。但是，在企業(yè)合并成本當(dāng)中，與合并相關(guān)的費(fèi)用處理兩個(gè)準(zhǔn)則之間仍存在差異。IFRS3認(rèn)為，企業(yè)合并中支付給為實(shí)現(xiàn)合并而聘請(qǐng)的會(huì)計(jì)師、法律顧問、評(píng)估師和其他咨詢?nèi)藛T的業(yè)務(wù)費(fèi)用直接歸屬于合并成本，而一般行政管理費(fèi)用，包括購(gòu)買部門的運(yùn)營(yíng)成本以及其他不能直接歸屬于所核算的特定合并的成本，應(yīng)在發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。而我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)定非同一控制下的企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本，與IFRS3的區(qū)別在于沒有將IFRS3認(rèn)為應(yīng)當(dāng)計(jì)為費(fèi)用的行政管理費(fèi)用剔除出企業(yè)合并成本。同時(shí)，我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則還規(guī)定了同一控制下企業(yè)合并的相關(guān)費(fèi)用處理：合并方為進(jìn)行企業(yè)合并而發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用和法律費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；為企業(yè)合并發(fā)生的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額；企業(yè)合并中因權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)敵艦權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益。

3.在購(gòu)買日分配合并成本的規(guī)定

IFRS3詳細(xì)規(guī)定了在購(gòu)買日如何將合并成本分配到所取得的資產(chǎn)以及所承擔(dān)的負(fù)債與或有負(fù)債之上，我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則在這方面的規(guī)定也大致相同。

二、IFRS3以及我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則的未來發(fā)展趨勢(shì)

（一）IFRS3的發(fā)展趨勢(shì)

作為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)與美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）聯(lián)合項(xiàng)目的一個(gè)重要組成部分，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)已于2005年6月關(guān)于修訂IFRS3的征求意見稿，評(píng)論截止日為2005年10月28日，之后又經(jīng)過多次會(huì)議的討論，最終于2008年1月10日了IFRS3（修訂版），并對(duì)自2009年7月1日或以后日期開始的年度期間生效，允許提前采用。與IFRS3相比，該修訂版的變化主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.購(gòu)買成本

發(fā)行債務(wù)或權(quán)益工具的成本應(yīng)遵循IAS39進(jìn)行核算。與購(gòu)買相關(guān)的所有其他成本均必須確認(rèn)為費(fèi)用，包括就被購(gòu)方承擔(dān)的部分購(gòu)買成本而向其支付的補(bǔ)償金額。

2.或有對(duì)價(jià)

如果或有對(duì)價(jià)的金額因購(gòu)買后的事件（如，盈利目標(biāo)的達(dá)成）而發(fā)生變動(dòng)，對(duì)價(jià)變動(dòng)的核算將取決于額外的對(duì)價(jià)是權(quán)益工具還是已支付或待交付的現(xiàn)金或其他資產(chǎn)。如果是權(quán)益工具，則原金額無需重新計(jì)量；如果額外的對(duì)價(jià)是已支付或待交付的現(xiàn)金或其他資產(chǎn)，則變動(dòng)金額應(yīng)計(jì)入損益。如果對(duì)價(jià)金額的變動(dòng)是由有關(guān)對(duì)價(jià)金額在購(gòu)買日的公允價(jià)值的新信息所致（而不是由于購(gòu)買后的事件），則必須予以追溯重述。

3.商譽(yù)和不具控制權(quán)的權(quán)益

IFRS3（修訂版）新增了一項(xiàng)選擇，允許主體確認(rèn)被購(gòu)主體100％的商譽(yù)，而非僅僅其部分的商譽(yù)，而商譽(yù)金額的增加同時(shí)導(dǎo)致不具控制權(quán)的權(quán)益（“少數(shù)股東權(quán)益”的新名稱)享有的被購(gòu)主體凈資產(chǎn)的增加。這被稱為“全額商譽(yù)法”。此類不具控制權(quán)的權(quán)益應(yīng)作為合并權(quán)益的一部分報(bào)告?？舍槍?duì)個(gè)別不同的交易應(yīng)用“全額商譽(yù)”的選擇。

4.分步購(gòu)買

在獲得控制權(quán)之前，投資應(yīng)遵循《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)――聯(lián)營(yíng)企業(yè)中的投資》（IAS28）、《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第31號(hào)――合營(yíng)企業(yè)中的權(quán)益》（IAS31）或IAS39核算。在獲得控制權(quán)之日，應(yīng)對(duì)被購(gòu)主體的資產(chǎn)和負(fù)債（包括商譽(yù)）的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量（可采用計(jì)量全額商譽(yù)的選擇或僅計(jì)量被購(gòu)方商譽(yù)的份額）。由此產(chǎn)生的對(duì)原已確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債的任何調(diào)整應(yīng)計(jì)入損益。因此取得控制權(quán)導(dǎo)致重新計(jì)量。

5.對(duì)在子公司投資的部分處置

若對(duì)在子公司的投資進(jìn)行部分處置后仍能保留控制權(quán)的，應(yīng)作為與所有者進(jìn)行的權(quán)益交易核算，且相關(guān)的利得或損失不予確認(rèn)。若進(jìn)行這種部分處置后會(huì)導(dǎo)致控制權(quán)的喪失，則應(yīng)按公允價(jià)值重新計(jì)量所持有的剩余權(quán)益。公允價(jià)值與賬面金額之間的任何差額應(yīng)作為處置的利得或損失計(jì)入損益。此后，對(duì)所持有的剩余權(quán)益應(yīng)參照IAS28、IAS31或IAS39進(jìn)行適當(dāng)?shù)奶幚怼?/p>

6.在取得控制權(quán)后對(duì)子公司作額外投資

這應(yīng)作為與所有者進(jìn)行的權(quán)益交易核算(與購(gòu)入庫(kù)存股交易類似)，不用重新計(jì)量商譽(yù)。

7.范圍變更

IFRS3（修訂版）適用于共同主體合并以及不存在對(duì)價(jià)的合并（雙重上市股份），而原IFRS3并不涵蓋此類合并。IFRS 3（修訂版）仍然不適用于同一控制下主體的合并。不過，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)已于2007年12月將一項(xiàng)有關(guān)同一控制交易的單獨(dú)議程項(xiàng)目添加至其議程。

實(shí)際上，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于2007年12月了類似的準(zhǔn)則即《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第141號(hào)――企業(yè)合并（修訂版）》(SFAS141)。IFRS3的修訂使國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則與美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（US GAAP）在企業(yè)合并會(huì)計(jì)方面實(shí)現(xiàn)了趨同，而且隨著美國(guó)對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定的參與，這種趨同的趨勢(shì)估計(jì)仍將延續(xù)下去。由于我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定采取與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的方針，因此這對(duì)我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則也將帶來較大影響?？梢灶A(yù)見，我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則在不久的將來也將面臨修改。

（二）我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則的發(fā)展趨勢(shì)

我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則的制定在積極與國(guó)際趨同的同時(shí)，也保持了中國(guó)的特色。它與IFRS3的主要區(qū)別集中在同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并以及由此產(chǎn)生的權(quán)益結(jié)合法和購(gòu)買法的使用上。在企業(yè)合并的實(shí)務(wù)中，最早采用的是權(quán)益結(jié)合法，但是由于該方法會(huì)給盈余管理提供較大的空間，所以美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)在其最近頒布的準(zhǔn)則中都取消了這個(gè)方法。近年來理論界又提出了一種新起點(diǎn)法（Fresh-Start Method），是當(dāng)合并雙方?jīng)]有一個(gè)繼續(xù)存在，而從合并中產(chǎn)生一個(gè)新的主體是所采用的方法，一般適用于公司改組。目前我國(guó)仍存在權(quán)益結(jié)合法，是為了解決我國(guó)現(xiàn)實(shí)中大量存在的難以取得公允價(jià)值的同一控制下企業(yè)合并問題，但相信隨著今后我國(guó)產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)的逐步成熟和國(guó)際會(huì)計(jì)研究的發(fā)展（例如前文提到，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)已于2007年12月將一項(xiàng)有關(guān)同一控制交易的單獨(dú)議程項(xiàng)目添加至其議程），我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則在這方面會(huì)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則走向趨同。另外，我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則當(dāng)中還存在一些國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中有詳細(xì)規(guī)定但在我國(guó)準(zhǔn)則中未提及和細(xì)化的內(nèi)容，這些問題需要改進(jìn)。比如“反向購(gòu)買”，目前我國(guó)資本市場(chǎng)上這一類操作越來越多，如果我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則能盡早對(duì)這方面的規(guī)定進(jìn)行細(xì)化，相信會(huì)給很多相關(guān)企業(yè)帶來福音。同樣需要細(xì)化規(guī)定的還有“正在進(jìn)行中的研究開發(fā)項(xiàng)目”等問題。總之，對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的借鑒以及結(jié)合我國(guó)目前的實(shí)際情況將有助于我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則的進(jìn)一步完善，為我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

參考文獻(xiàn)：

[1]汪祥耀，駱銘民等.中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則比較[M].上海:立信會(huì)計(jì)出版社，2006.

[2]國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì).國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則2004[Z].北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2005.

[3]于曉鐳，徐興恩主編.新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)務(wù)指南與講解[Z].北京:機(jī)械工業(yè)出版社，2006.

[4]省略.

第3篇：企業(yè)合并及其財(cái)務(wù)問題研究范文

[關(guān)鍵詞] 商譽(yù)　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 變化會(huì)計(jì)處理　影響

隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，企業(yè)商譽(yù)在資產(chǎn)的比例與重要性日益提高，商譽(yù)作為現(xiàn)代企業(yè)最重要的無形資源，在企業(yè)全部資產(chǎn)中所發(fā)揮的重要作用是不可低估的，從我國(guó)新制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以看出，準(zhǔn)則中關(guān)于商譽(yù)問題的規(guī)定，一方面努力向國(guó)際趨同；另一方面，也結(jié)合了我國(guó)的現(xiàn)實(shí)情況，制訂了合理的實(shí)踐方案，但仍然存在一些問題。

一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義的商譽(yù)概念及其構(gòu)成

2006年中華人民共和國(guó)財(cái)政部頒布了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其指南，商譽(yù)會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)中的一項(xiàng)重要組成部分在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中定義的商譽(yù)概念有了非常明顯的變化。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并應(yīng)用指南》及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無形資產(chǎn)應(yīng)用指南》，商譽(yù)是企業(yè)合并成本大于合并取得被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值份額的差額，其存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認(rèn)性，不屬于無形資產(chǎn)準(zhǔn)則所規(guī)范的無形資產(chǎn)。

關(guān)于商譽(yù)的構(gòu)成要素，會(huì)計(jì)學(xué)界存在很多觀點(diǎn)，對(duì)商譽(yù)構(gòu)成要素的研究是不斷發(fā)展的，對(duì)其進(jìn)行細(xì)分，成為狹義和廣義兩類。狹義的商譽(yù)構(gòu)成要素主要有：杰出的管理人員；科學(xué)的管理制度；融洽的公共關(guān)系；優(yōu)秀的資信級(jí)別；良好的社會(huì)形象。廣義商譽(yù)構(gòu)成要素主要有：優(yōu)越的地理位置；獨(dú)特的生產(chǎn)技術(shù)；專營(yíng)專賣特權(quán)。

細(xì)分思路的延續(xù)，便出現(xiàn)了一些新的研究成果。其中一種代表觀點(diǎn)認(rèn)為：商譽(yù)最本質(zhì)的構(gòu)成要素是企業(yè)杰出的管理人才，用這一命題對(duì)上述會(huì)計(jì)界就商譽(yù)性質(zhì)最有影響三種觀點(diǎn)都可以進(jìn)行解釋。首先，對(duì)企業(yè)的好感價(jià)值的實(shí)質(zhì)是對(duì)企業(yè)管理人員的好感，他們經(jīng)營(yíng)管理水平高、誠(chéng)實(shí)信用、不欺騙客戶、不投機(jī)倒把、合法經(jīng)營(yíng)、誠(chéng)信待客等等；其次，企業(yè)的超額盈利能力是企業(yè)的優(yōu)秀管理人員經(jīng)營(yíng)所致，科學(xué)合理的管理與良好的業(yè)績(jī)具有因果關(guān)系；最后，企業(yè)未入賬的資產(chǎn)中最重要的一項(xiàng)，人力資源沒有入賬。

在影響商譽(yù)形成的眾多因素中，有些因素屬于所謂的自然因素，如地理位置、地形地貌等，有些屬于所謂的特權(quán)因素，如專有技術(shù)、專營(yíng)專賣權(quán)等，這些因素是可以資本化和已經(jīng)資本化了的。并且，如果企業(yè)決策失誤、管理不當(dāng)，很可能會(huì)沖銷掉這些因素有利的影響，除此之外的企業(yè)形象、公共關(guān)系、職工素質(zhì)和科學(xué)的管理模式等因素都是建立在企業(yè)家精神和職業(yè)經(jīng)理管理才能基礎(chǔ)上。商譽(yù)的構(gòu)成并不是多種有利因素集合的結(jié)果，而是企業(yè)管理當(dāng)局在最大限度上整合了企業(yè)擁有的有形資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和人力資產(chǎn)，從而使緊密結(jié)合的各項(xiàng)資產(chǎn)的總價(jià)值得到了提升，表現(xiàn)為企業(yè)價(jià)值和利潤(rùn)較之同類企業(yè)的平均水平高。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)商譽(yù)會(huì)計(jì)處理的新變化

1、商譽(yù)初始確認(rèn)與計(jì)量的變化

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》的規(guī)定，在非同一控制下的企業(yè)合并中，購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。在《(企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并)應(yīng)用指南》中又具體區(qū)分非同一控制下的吸收合并和控股合并，并對(duì)涉及商譽(yù)會(huì)計(jì)問題做出說明：對(duì)于非同一控制下的吸收合并，購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)當(dāng)按照合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值確定其入賬價(jià)值，確定的企業(yè)合并成本與取得被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)或計(jì)人當(dāng)期損益。對(duì)于非同一控制下的控股合并，合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，確認(rèn)為合并資產(chǎn)負(fù)債表中的商譽(yù)。企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)、公允價(jià)值份額的差額，在購(gòu)買日合并資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn)。因此，在新準(zhǔn)則中商譽(yù)不屬于無形資產(chǎn)，而是一種特殊的資產(chǎn)要素，且其只有在非同一控制下的企業(yè)合并中形成；如果為吸收合并，可確認(rèn)為購(gòu)買方個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的商譽(yù)；如果為控股合并，則確認(rèn)為母公司所編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的商譽(yù)。

2、商譽(yù)后續(xù)計(jì)量的變化

商譽(yù)的后續(xù)計(jì)量主要涉及到兩個(gè)問題，一是商譽(yù)是否應(yīng)予以攤銷，二是商譽(yù)是否要定期進(jìn)行減值測(cè)試。在新準(zhǔn)則中，我國(guó)的商譽(yù)會(huì)計(jì)處理與國(guó)際準(zhǔn)則是基本一致的。

關(guān)于商譽(yù)的后續(xù)計(jì)量，在舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，商譽(yù)包含在長(zhǎng)期股權(quán)投資差額之中，按不超過十年的期限平均攤銷。新準(zhǔn)則中《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》規(guī)定，因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試。一經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失，不得在以后會(huì)計(jì)期間轉(zhuǎn)回。初始確認(rèn)后的商譽(yù)，應(yīng)當(dāng)以其成本扣除累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額計(jì)量。就是將商譽(yù)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值(包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分)與其可收回金額，從而判斷商譽(yù)是否發(fā)生減值，如發(fā)生減值的，則應(yīng)當(dāng)確認(rèn)商譽(yù)的減值損失。

三、商譽(yù)會(huì)計(jì)新變化的影響

1、商譽(yù)會(huì)計(jì)新變化對(duì)企業(yè)的影響

新準(zhǔn)則就是否屬于同一控制下的合并分別適用于權(quán)益法或購(gòu)買法，并就商譽(yù)的處理做出規(guī)定。購(gòu)買法下。作為支付對(duì)價(jià)的資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面值的，其差額可計(jì)人當(dāng)期損益(利潤(rùn)上升)；以往對(duì)合并價(jià)差是逐年攤銷的，新準(zhǔn)則下商譽(yù)不進(jìn)行攤銷，而是予以減值測(cè)試，是否發(fā)生減值及減值幅度大小將依靠主觀判斷，增加了企業(yè)的主觀性。因企業(yè)重組而有大量企業(yè)合并所形成商譽(yù)的企業(yè)，在期末測(cè)試時(shí)，若連帶資產(chǎn)質(zhì)優(yōu)商譽(yù)減值會(huì)較小，將會(huì)出現(xiàn)對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的積極影響，也就是，小于以前按直線法攤銷的金額時(shí)，當(dāng)期利潤(rùn)將增加；反之則當(dāng)期利潤(rùn)將減少。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，商譽(yù)的確認(rèn)計(jì)量取決于合并成本(主要以付出資產(chǎn)或承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量)與取得被合并企業(yè)的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額。尤其是被合并企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的波動(dòng)將反映在商譽(yù)的減值中，這使得商譽(yù)的價(jià)值具有很大的不確定性，同時(shí)也增加了企業(yè)凈利潤(rùn)的波動(dòng)性。

2、商譽(yù)會(huì)計(jì)新變化對(duì)投資的影響

新準(zhǔn)則是對(duì)原有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一次重大變革，其在上市公司率先執(zhí)行，對(duì)上市公司的影響重大而且深遠(yuǎn)。投資者在投資時(shí)也應(yīng)注意。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的施行，首先會(huì)使上市公司業(yè)績(jī)?cè)诙唐趦?nèi)發(fā)生劇烈變化，進(jìn)而引起資本市場(chǎng)資金流向的變動(dòng)。但就長(zhǎng)期而言，由于新準(zhǔn)則比舊準(zhǔn)則在理論上更強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，增加了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可操作性，減少了執(zhí)行過程中的隨意，從總體上提升了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和上市公司業(yè)績(jī)的含金量，為

資本市場(chǎng)健康有序的發(fā)展提供了更有力的保障。2007年是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的首次執(zhí)行年，投資者在解讀上市公司會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)結(jié)合經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)對(duì)其利潤(rùn)增減加以分析判斷。雖然實(shí)施過程中會(huì)引起資產(chǎn)、權(quán)益、利潤(rùn)的改變，但是不會(huì)改變其正常的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，所以既需要投資者認(rèn)真分析數(shù)據(jù)，更需要多方監(jiān)督，使新準(zhǔn)則的實(shí)施更加規(guī)范完善，以便創(chuàng)造良好的投資環(huán)境。

四、商譽(yù)會(huì)計(jì)的綜合分析

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有一定的優(yōu)越性，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定既保證了與國(guó)際的統(tǒng)一，同時(shí)又比較符合我國(guó)的國(guó)情。

1、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下商譽(yù)的有關(guān)處理進(jìn)一步與國(guó)際趨同

2006年會(huì)計(jì)準(zhǔn)一個(gè)顯著的變化是借鑒國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的做法。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理方法和美國(guó)2001年的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第142號(hào)商譽(yù)和無形資產(chǎn)》中的規(guī)定類似，不再要求對(duì)商譽(yù)進(jìn)行攤銷，而代之以定期減值損失處理。其合理性體現(xiàn)在：每年年度終了進(jìn)行的減值測(cè)試可以較好地反映商譽(yù)的實(shí)際情況，為報(bào)表使用者提供了現(xiàn)存商譽(yù)價(jià)值和企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值的真實(shí)信息；已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回，可防止企業(yè)利用減值準(zhǔn)備的計(jì)提進(jìn)行利潤(rùn)操控。

2、新準(zhǔn)則下商譽(yù)的處理比較符合我國(guó)國(guó)情

在與國(guó)際趨同的同時(shí)，新準(zhǔn)則下的商譽(yù)會(huì)計(jì)也充分考慮了我國(guó)的現(xiàn)實(shí)國(guó)情，在涉及合并會(huì)計(jì)問題時(shí)區(qū)分為同一控制和非同一控制。我國(guó)目前的企業(yè)合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并。區(qū)分不同的合并類型進(jìn)行賬務(wù)處理，不僅照顧了這一類企業(yè)合并的實(shí)際，同時(shí)也能夠充分反映企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)。此外。由于商譽(yù)不再采用直線法攤銷，無論是何種方式的企業(yè)合并，購(gòu)并方或投資方所支付的合并溢價(jià)都不會(huì)因商譽(yù)的巨額攤銷，減少以后的業(yè)績(jī)。另外，在我國(guó)資本市場(chǎng)尚不完備的情況下，僅當(dāng)企業(yè)合并時(shí)以合并成本與享有的被購(gòu)買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額確認(rèn)為外購(gòu)商譽(yù)并進(jìn)行表內(nèi)單獨(dú)列示是借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也結(jié)合中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)情的處理方法。

第4篇：企業(yè)合并及其財(cái)務(wù)問題研究范文

【關(guān)鍵詞】合并商譽(yù)；國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；自創(chuàng)商譽(yù)

1.引言

商譽(yù)，可以分為自創(chuàng)商譽(yù)和合并商譽(yù)。自創(chuàng)商譽(yù)由于其具有難以計(jì)量的特點(diǎn)，無論是從國(guó)際上大部分國(guó)家的慣例來看，還是從我國(guó)的歷史發(fā)展來看，都不予以確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)。當(dāng)今，世界經(jīng)濟(jì)一體化不斷深入，會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)的呼聲愈加高漲，在完善合并會(huì)計(jì)的同時(shí)，十分有必要對(duì)商譽(yù)會(huì)計(jì)進(jìn)行改革與完善。針對(duì)這一問題，財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（2006）》中，對(duì)于商譽(yù)的處理問題作了重大調(diào)整，充分與國(guó)際接軌（當(dāng)然也保持了一定的中國(guó)特色），對(duì)于商譽(yù)作了明確規(guī)定，但有關(guān)商譽(yù)的討論卻遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有結(jié)束，許多問題有待于進(jìn)一步研究、探討，因此，本文主要討論的是我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于商譽(yù)的規(guī)定與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的異同，以期在與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐步趨同的同時(shí)結(jié)合我國(guó)的特點(diǎn)，為我國(guó)制定商譽(yù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做準(zhǔn)備。

2.我國(guó)與國(guó)際商譽(yù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較

2.1 具體比較

2.1.1 初始確認(rèn)

IASB認(rèn)為確認(rèn)一個(gè)項(xiàng)目和有關(guān)的信息，要在效益大于成本以及重要性這兩個(gè)前提下符合四個(gè)基本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：（1）可定義性；（2）可計(jì)量性；（3）相關(guān)性；（4）可靠性。對(duì)于合并商譽(yù)，由于其外購(gòu)商譽(yù)符合資產(chǎn)的定義，并且可以計(jì)量，對(duì)投資者的決策會(huì)產(chǎn)生一定的影響，用合并價(jià)格與被合并企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的差額計(jì)量出來的外購(gòu)商譽(yù)基本上是可靠的。IFRS3第51段規(guī)定，企業(yè)合并中取得的商譽(yù)應(yīng)以其成本進(jìn)行初始計(jì)量，并確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。

在我國(guó)，財(cái)政部2001年1月18日頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――無形資產(chǎn)》中規(guī)定，商譽(yù)是不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)，同時(shí)規(guī)定企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)不能加以確認(rèn)，但是并未對(duì)企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽(yù)作出相關(guān)規(guī)定。

2.1.2 初始計(jì)量

IASB規(guī)定可以采用購(gòu)買法和權(quán)益合并法來處理合并。雖然允許采用權(quán)益結(jié)合法，但制定了嚴(yán)格的限制條件，不符合任意一個(gè)條件的，必須采用購(gòu)買法，并確認(rèn)合并商譽(yù)。

在我國(guó)，將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并采用的是權(quán)益結(jié)合法。但并未規(guī)定嚴(yán)格的限制條件。非同一控制下的企業(yè)合并采用的是購(gòu)買法，購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。可見我國(guó)對(duì)外購(gòu)商譽(yù)的計(jì)量和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本相同，但出于對(duì)我國(guó)特殊國(guó)情的考慮，沒有對(duì)權(quán)益結(jié)合法的條件進(jìn)行限制。

2.1.3 后續(xù)計(jì)量。

IFRS3第54段規(guī)定，企業(yè)合并中取得的商譽(yù)不得攤銷。購(gòu)買方應(yīng)按照《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)―資產(chǎn)減值》每年對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行測(cè)試，若有事項(xiàng)或環(huán)境的變化顯示合并商譽(yù)可能減值，則應(yīng)更頻繁的進(jìn)行測(cè)試。

我國(guó)財(cái)政部的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――資產(chǎn)減值》規(guī)定企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，每年至少進(jìn)行一次減值測(cè)試。商譽(yù)難以獨(dú)立于其他資產(chǎn)為企業(yè)單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。一經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失，不得在以后會(huì)計(jì)期間轉(zhuǎn)回。

比較我國(guó)與IASB的規(guī)定可以看出，后續(xù)計(jì)量方面基本是一致的，都比較寬泛，只規(guī)定了測(cè)試時(shí)點(diǎn)的最低限度為每年年末。

2.1.4 信息披露。

IFRS3對(duì)于披露沒有提出具體的信息，而是提出了如下三個(gè)目標(biāo)：（1）要使報(bào)表使用者能夠評(píng)價(jià)當(dāng)期，資產(chǎn)負(fù)債表日后、財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出之前實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并的性質(zhì)與財(cái)務(wù)影響。（2）要使報(bào)表使用者能夠評(píng)價(jià)當(dāng)期確認(rèn)的、與當(dāng)期或前期實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并相關(guān)的利得、損失、差錯(cuò)更正和其他調(diào)整的財(cái)務(wù)影響。（3）要使報(bào)表使用者能夠評(píng)價(jià)當(dāng)期商譽(yù)賬面金額的變動(dòng)。實(shí)際上是一種目標(biāo)導(dǎo)向的披露，沒有就披露的形式和條目作出具體規(guī)定。

我國(guó)準(zhǔn)則以條目的形式規(guī)定了同一控制下與非控制下的企業(yè)合并應(yīng)該披露的信息，并規(guī)定在報(bào)表附注中進(jìn)行披露。我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――企業(yè)合并》規(guī)定，應(yīng)該披露商譽(yù)的金額及其確定方法。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――資產(chǎn)減值》第三十條規(guī)定：（1）分?jǐn)偟侥迟Y產(chǎn)組的商譽(yù)的賬面價(jià)值占商譽(yù)賬面價(jià)值總額的比例重大的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露以下信息：一是分?jǐn)偟皆撡Y產(chǎn)組的商譽(yù)的賬面價(jià)值；二是該資產(chǎn)組可收回金額的確定方法。（2）商譽(yù)的全部或者部分賬面價(jià)值分?jǐn)偟蕉鄠€(gè)資產(chǎn)組、且分?jǐn)偟矫總€(gè)資產(chǎn)組的商譽(yù)的賬面價(jià)值占商譽(yù)賬面價(jià)值總額的比例不重大的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中說明這一情況以及分?jǐn)偟缴鲜鲑Y產(chǎn)組的商譽(yù)合計(jì)金額。

2.2 相同之處和特殊之處

我國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有許多相似的地方。首先，在合并商譽(yù)的初始確認(rèn)方面，都只確認(rèn)合并商譽(yù)，對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)都不予以確認(rèn)；其次，在合并商譽(yù)的初始計(jì)量方法上都采用母公司法對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行初始計(jì)量；再次，在合并商譽(yù)的計(jì)量方面都引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性；最后，在合并商譽(yù)后續(xù)計(jì)量方面，都由系統(tǒng)攤銷法轉(zhuǎn)變?yōu)闇p值測(cè)試法。

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際商譽(yù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比也有其特殊之處。首先，在減值測(cè)試時(shí)間上，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求會(huì)計(jì)主體定期（在會(huì)計(jì)期末）根據(jù)有關(guān)跡象核查減值，對(duì)商譽(yù)特別明確每年至少進(jìn)行一次減值測(cè)試。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定商譽(yù)減值測(cè)試必須每年進(jìn)行一次，但是每年的測(cè)試時(shí)間可以在任一時(shí)間進(jìn)行，如果每年測(cè)試日期一致，可在會(huì)計(jì)年度的任何時(shí)間進(jìn)行，不同的報(bào)告單元可以使用不同的計(jì)量日，不同的企業(yè)可以在不同的時(shí)間進(jìn)行。

其次，在資產(chǎn)減值能否轉(zhuǎn)回的問題上，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定了已經(jīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則允許轉(zhuǎn)回以前確認(rèn)的商譽(yù)減值損失。但商譽(yù)的轉(zhuǎn)回必須滿足：（1）減值的損失是由于例外性質(zhì)的特定事件造成的，這類事件預(yù)計(jì)不會(huì)發(fā)生；（2）隨后發(fā)生的事件抵消了特定事件的影響。我國(guó)準(zhǔn)則明確規(guī)定，已經(jīng)確認(rèn)的各類資產(chǎn)減值損失均不得轉(zhuǎn)回，這是針對(duì)我國(guó)目前所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，如上市公司利用資產(chǎn)減值計(jì)提損失調(diào)節(jié)利潤(rùn)、會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷有待提高，即為提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量而規(guī)定的，這也是我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性差異之一；

再次，與國(guó)際準(zhǔn)則比較，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有采用產(chǎn)出現(xiàn)金單元的定義。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況采用資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的定義，而國(guó)際準(zhǔn)則的現(xiàn)金產(chǎn)出單元更詳細(xì)的規(guī)定了減值操作。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則結(jié)合商譽(yù)特點(diǎn)對(duì)商譽(yù)減值測(cè)試和處理做出規(guī)定，由于商譽(yù)并不能獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組合而為企業(yè)帶來現(xiàn)金流量，所以作為單個(gè)資產(chǎn)的商譽(yù)，其可收回價(jià)值是無法確定的。當(dāng)有跡象表明商譽(yù)可能已發(fā)生減值時(shí)，必須確定商譽(yù)所屬現(xiàn)金產(chǎn)出單位的可收回價(jià)值。在我國(guó)，鑒于商譽(yù)的特征是既不能單獨(dú)存在又不能單獨(dú)計(jì)算價(jià)值，因而商譽(yù)更難以獨(dú)立于其他資產(chǎn)單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，所以我國(guó)新準(zhǔn)則引入了資產(chǎn)組的概念，商譽(yù)應(yīng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值判斷和確認(rèn)；

最后，在商譽(yù)的信息披露方面，我國(guó)關(guān)于商譽(yù)的披露規(guī)定比較詳細(xì)，要求將商譽(yù)確定過程中估計(jì)的依據(jù)披露出來，不同的是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)沒有詳細(xì)的列出披露的具體內(nèi)容，而是對(duì)披露的目標(biāo)進(jìn)行了規(guī)范。

3.對(duì)我國(guó)商譽(yù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的幾點(diǎn)建議

通過以上比較，可以看出我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于商譽(yù)的規(guī)定日漸與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨于一致，但是仍然存在以下問題，本文對(duì)此提出提出幾點(diǎn)建議。

3.1 合并商譽(yù)定義方面

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中未對(duì)合并商譽(yù)作出明確定義，而只是將合并商譽(yù)的計(jì)量方法作為對(duì)其的確認(rèn)，這與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的層次性存在一定的不協(xié)調(diào)性，應(yīng)該是定義決定計(jì)量，而不能直接將計(jì)量作為定義。

3.2 初始確認(rèn)與計(jì)量方面

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》中規(guī)定，商譽(yù)代表的是合并中取得的由于不符合確認(rèn)條件未予確認(rèn)的資產(chǎn)以及被購(gòu)買方有關(guān)資產(chǎn)產(chǎn)生協(xié)同效應(yīng)或合并盈利能力，其金額為企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額。由此可以看出，商譽(yù)的計(jì)量金額同商譽(yù)所代表的含義是不一致的。該差額確認(rèn)的商譽(yù)應(yīng)該包括合并商譽(yù)以及被購(gòu)買方由于合并而得以顯性化的自創(chuàng)商譽(yù)。其中的合并商譽(yù)才是由于合并而產(chǎn)生的協(xié)同效應(yīng)或合并盈利能力，而顯性化的自創(chuàng)商譽(yù)在合并以前已經(jīng)存在，只是由于收到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度中關(guān)于確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的制約使之無法被確認(rèn)，因此，本文認(rèn)為，在吸收合并方式下，總公司合并前后預(yù)期實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的差額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為合并商譽(yù)，剩下的那一部分商譽(yù)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為外購(gòu)商譽(yù)。在控股合并方式下，企業(yè)合并后母子公司整體產(chǎn)生的預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益同合并前并購(gòu)企業(yè)與被并購(gòu)企業(yè)分別預(yù)期產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益之和之間的差額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為合并商譽(yù)，企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額超出合并商譽(yù)的部分，應(yīng)當(dāng)視為顯性化的自創(chuàng)商譽(yù)，不予確認(rèn)。

3.3 后續(xù)計(jì)量方面

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)合并所形成的商譽(yù)至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試，但是由于目前我國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)展的客觀狀況，以及資本評(píng)估市場(chǎng)的不健全，這就使得商譽(yù)的計(jì)量難度加大。如果每年進(jìn)行一次減值測(cè)試，無疑會(huì)大大加重企業(yè)的負(fù)擔(dān)。由于上述問題的存在，一些企業(yè)不按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行減值測(cè)試。因此，本文認(rèn)為，對(duì)于大企業(yè)而言，應(yīng)該嚴(yán)格按照準(zhǔn)則規(guī)定，每年至少進(jìn)行一次減值測(cè)試，同時(shí)應(yīng)該借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，可以在該年度內(nèi)出現(xiàn)減值跡象的任何時(shí)間內(nèi)進(jìn)行測(cè)試。這主要是由于大企業(yè)的商譽(yù)金額比較大，并且股票價(jià)格的波動(dòng)性很強(qiáng)，往往會(huì)導(dǎo)致商譽(yù)價(jià)值的高估。對(duì)于小企業(yè)而言，沒必要每年進(jìn)行減值測(cè)試，可以定期對(duì)商譽(yù)是否存在減值進(jìn)行檢查，在必要時(shí)進(jìn)行減值測(cè)試，這樣更符合成本效益原則。

3.4 準(zhǔn)則制定方面

我國(guó)目前企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于合并的規(guī)定主要分布于企業(yè)合并與減值測(cè)試兩章中，缺乏統(tǒng)一的準(zhǔn)則來指導(dǎo)和規(guī)范。因此，我國(guó)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)商譽(yù)理論的研究，制定專門的商譽(yù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，更好地指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。

參考文獻(xiàn)

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第5篇：企業(yè)合并及其財(cái)務(wù)問題研究范文

【關(guān)鍵詞】 企業(yè)合并； 合并報(bào)表； 問題； 對(duì)策

長(zhǎng)期以來，合并財(cái)務(wù)報(bào)表一直是世界各國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界所普遍認(rèn)同的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)四大難題之一，其編制問題極其復(fù)雜，合并會(huì)計(jì)報(bào)表就成了企業(yè)財(cái)務(wù)工作的重點(diǎn)。合并會(huì)計(jì)報(bào)表能對(duì)整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的利益相關(guān)者提供有助于決策的會(huì)計(jì)信息，在綜合反映整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)成果、財(cái)務(wù)狀況及現(xiàn)金流量方面起重要的作用，為投資者決策作出了有益的貢獻(xiàn)。

一、我國(guó)企業(yè)合并報(bào)表的現(xiàn)狀

就我國(guó)而言，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)所處經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表的一些新問題不斷涌現(xiàn)。而一直以來，如何進(jìn)行正確進(jìn)行合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制也成為我國(guó)企業(yè)集團(tuán)在會(huì)計(jì)核算處理業(yè)務(wù)中面臨的一個(gè)重大問題與難點(diǎn)之一。由國(guó)家財(cái)政部2006年頒布、2007年開始實(shí)施的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是我國(guó)會(huì)計(jì)改革的重大歷史突破，與以往的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)相比，在很多方面都取得了很大的發(fā)展和進(jìn)步。但是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在合并會(huì)計(jì)報(bào)表方面存卻還在一定的局限性，最明顯的是在提供會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性、實(shí)用性的要求上，與實(shí)際企業(yè)中個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表是存在一些差別的。同時(shí)，由于目前我國(guó)具體國(guó)情及會(huì)計(jì)環(huán)境的特殊性，使得我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在國(guó)際趨同中存在一定的差異，跟國(guó)際慣例相比較，合并會(huì)計(jì)報(bào)表也還存在著許多問題。目前來看，在我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制中，在其理論、方法和信息披露機(jī)制等方面都有其固有的局限性和不足，亟待進(jìn)一步完善與改進(jìn)。這對(duì)于更好地服務(wù)于信息使用者，具有非常積極的作用。

二、我國(guó)企業(yè)合并報(bào)表編制中所遇到的問題

（一）合并范圍不明確問題

在當(dāng)前實(shí)施的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍方面，目前還存在著一些問題和不足，主要有：

1.復(fù)雜持股合并的問題。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，母公司能夠直接或間接控制被投資單位，并將其納入合并范圍。但是它對(duì)間接擁有比例的計(jì)算方法卻沒有明確規(guī)定，這樣就很容易造成對(duì)同一持股關(guān)系的合并業(yè)務(wù)，由于不同財(cái)會(huì)人員的理解不同，往往會(huì)做出不同的合并處理，結(jié)論不相同，從而導(dǎo)致最終形成的合并財(cái)務(wù)信息也不同。

2.暫時(shí)性控制的問題。新準(zhǔn)則中明確規(guī)定，應(yīng)該以控制為基礎(chǔ)界定合并范圍，但對(duì)暫時(shí)控制尚未詳細(xì)具體說明。由于有關(guān)時(shí)間的規(guī)定不清晰、操作性較弱，這就給上市公司留下了利潤(rùn)操縱的空間，它們常常以暫時(shí)控制而非實(shí)質(zhì)控制為借口，而將某些子公司排除在合并范圍之外。

3.實(shí)質(zhì)控制的判斷標(biāo)準(zhǔn)問題。新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)應(yīng)當(dāng)以控制為標(biāo)準(zhǔn)對(duì)合并范圍加以確定，且列出了母公司應(yīng)當(dāng)納入合并范圍的幾種情形，但是它并未給出實(shí)質(zhì)控制的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

（二）信息揭示真實(shí)性不高

1.受傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論模式的理論方法等的制約，個(gè)別會(huì)計(jì)所揭示的部分信息難免有些失真，而合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制都是由這些個(gè)別的會(huì)計(jì)信息整合而成的，所以合并會(huì)計(jì)報(bào)表所揭示的信息也會(huì)直接受其影響，導(dǎo)致真實(shí)性不高。

2.合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制除了包含納入合并范圍的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表，即子公司報(bào)表外，還包含母公司本部的報(bào)表編制與納入，但是受子母公司環(huán)境等差異的影響，會(huì)計(jì)計(jì)入的政策和方法也各有差異，所以同一企業(yè)集團(tuán)的合并報(bào)表中，受會(huì)計(jì)計(jì)量和處理方法差異的影響，信息的真實(shí)性也很受影響。

（三）企業(yè)采用的不同會(huì)計(jì)政策

盡管新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于合并財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)規(guī)定，要求子公司所采用的會(huì)計(jì)政策必須與母公司統(tǒng)一，若存在不一致時(shí)子公司就應(yīng)當(dāng)進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整或者另行編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表。然而，在實(shí)際工作中，要實(shí)現(xiàn)這一點(diǎn)還有一定的難度。究其原因，主要是由于母公司擁有的子公司一般處在不同行業(yè)，之前可能都執(zhí)行著各自行業(yè)的會(huì)計(jì)制度，在這種情況下，母公司不可能要求其子公司采用統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策，并且在不統(tǒng)一時(shí)如果對(duì)子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表按照母公司會(huì)計(jì)政策進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，這樣做不僅工作量大，而且可能使合并財(cái)務(wù)報(bào)表披露的會(huì)計(jì)信息“失真”。

（四）企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法

當(dāng)前我國(guó)合并企業(yè)的會(huì)計(jì)處理方法主要是購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法兩種。由于我國(guó)并沒有針對(duì)兩種方法作出明確的規(guī)定和限制使用范圍，具體的方法選用就要根據(jù)自身的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)及其所產(chǎn)生的企業(yè)形式來決定。同時(shí)也因?yàn)槿狈ο嚓P(guān)的規(guī)定，企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法都存在一定的局限。比如有部分企業(yè)濫用權(quán)益結(jié)合法，虛報(bào)經(jīng)營(yíng)成果，粉飾財(cái)務(wù)狀況的情況，使得會(huì)計(jì)信息的失真；比如受我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表沒有區(qū)別收購(gòu)企業(yè)的收購(gòu)日止的盈余和收購(gòu)日后的盈余的影響，采用合并報(bào)表編制的購(gòu)買法時(shí)，就可以將子公司的全部盈余用來抵減母公司長(zhǎng)期投資項(xiàng)目，重復(fù)了會(huì)計(jì)計(jì)入和影響了企業(yè)的商譽(yù)。

三、解決我國(guó)企業(yè)合并報(bào)表存在問題的對(duì)策

（一）合理確定合并范圍

要使合并會(huì)計(jì)報(bào)表能夠更加準(zhǔn)確、真實(shí)地反映出企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，首先就必須要合理確定合并范圍，這是一個(gè)前提，盡量避免非子公司納入合并范圍或子公司未被納入合并范圍的情況。因此，可以按照“控制”標(biāo)準(zhǔn)和“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則對(duì)合并范圍進(jìn)行科學(xué)合理的界定。在確定控制權(quán)時(shí)，關(guān)鍵是要看投資企業(yè)所擁有的表決權(quán)，而并非是純粹法律意義上的權(quán)益性資本。同時(shí)，我國(guó)企業(yè)集團(tuán)在實(shí)際工作中確定合并范圍時(shí)，還應(yīng)考慮“實(shí)質(zhì)重于形式”這一重要原則與基本前提，特別是在實(shí)質(zhì)上的控制權(quán)與形式上的持股比例這二者產(chǎn)生矛盾的情況下，應(yīng)當(dāng)首先考慮其實(shí)質(zhì)上擁有的控制權(quán)，主要包括對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)決策和獲利的權(quán)利，以此為依據(jù)來確定是否該納入合并范圍。

（二）堅(jiān)持統(tǒng)一性原則與重要性原則

1.堅(jiān)持統(tǒng)一性主要指統(tǒng)一子母公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法，整合在同一條件下編制的合并報(bào)表，同時(shí)也包括實(shí)行統(tǒng)一會(huì)計(jì)結(jié)算的時(shí)間和日期，否則，沒有統(tǒng)一性的會(huì)計(jì)報(bào)表，必然會(huì)存在數(shù)據(jù)的失真和真正的考核效果。2.堅(jiān)持重要性原則，在合并報(bào)表的編制中，要根據(jù)項(xiàng)目或者考核對(duì)象的重要性進(jìn)行篩選和取舍，借此簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)報(bào)表，突出核心信息。

（三）統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策問題

統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策是保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息更加真實(shí)可靠，編制便于比較分析企業(yè)運(yùn)營(yíng)狀況的合并會(huì)計(jì)報(bào)表一項(xiàng)基本前提。但是現(xiàn)實(shí)中，受行業(yè)差異等因素的影響，會(huì)計(jì)的統(tǒng)一政策在實(shí)現(xiàn)過程中經(jīng)常會(huì)遇到關(guān)于可比性與可靠性的兩難會(huì)計(jì)信息選擇。尤其是當(dāng)二者發(fā)生沖突，會(huì)計(jì)的可靠性要求必須得到最大滿足，以保證會(huì)計(jì)信息的可靠與真實(shí)。因此，子母公司的統(tǒng)一政策會(huì)就客觀實(shí)體的需要做出改動(dòng)，比如，為保證會(huì)計(jì)的可靠性，可以在原則上調(diào)整子公司的會(huì)計(jì)核算政策，或者依照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)不計(jì)入母公司整體合并報(bào)表中或者單獨(dú)作為母公司整體合并報(bào)表部分做評(píng)核。當(dāng)然可比性的要求也是十分重要的，比如涉及到企業(yè)集團(tuán)的特殊行業(yè)和特殊企業(yè)，就要求做出規(guī)定的可比性，類似的會(huì)計(jì)政策允許為滿足可比性要求而在編制的合并報(bào)表中不被納入或者單獨(dú)披露，又或者允許納入但是不允許做出調(diào)整等等。

（四）對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制方法的改進(jìn)

我國(guó)企業(yè)合并大多采用企業(yè)重組形式完成，缺少企業(yè)擴(kuò)張、收買、交易等過程，受其成因的影響，缺乏公允市價(jià)，企業(yè)集團(tuán)母、子公司關(guān)系的形成與資本市場(chǎng)高度發(fā)展不一致，因此權(quán)益結(jié)合法的采用更加適合我國(guó)的國(guó)情。

但是當(dāng)前情況下，權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)編制方法過于簡(jiǎn)單，已經(jīng)不能適應(yīng)日益發(fā)展的經(jīng)濟(jì)和企業(yè)現(xiàn)狀，因此由權(quán)益法來編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)當(dāng)?shù)玫酵晟坪吞砑樱兒?jiǎn)單權(quán)益法為復(fù)雜的權(quán)益法，主要圍繞兩個(gè)核心展開：一是圍繞母公司合并后公司業(yè)務(wù)是否實(shí)現(xiàn)損益或達(dá)到推定損益；二是核算子母公司的投資成本，尤其是賬面凈資產(chǎn)價(jià)值的差額。借此來反映母公司對(duì)子公司投資及其分享凈收益的情況，完整分析子母公司的核心運(yùn)營(yíng)情況。

總之，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)的加劇，企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)將日益頻繁且更加規(guī)范，合并會(huì)計(jì)報(bào)表也將顯得越來越重要，這就要求我們要不斷完善和規(guī)范合并會(huì)計(jì)報(bào)表的工作，使合并會(huì)計(jì)報(bào)表能夠能更好地滿足企業(yè)相關(guān)利益者決策的需要，有力地保證我國(guó)企業(yè)朝著健康的方向發(fā)展。

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 陳希圣.企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表［M］.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2009.

［2］ 黃堯.我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍問題［J］.合作經(jīng)濟(jì)與科技，2007（7）.

［3］ 陳曾帥.合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制中的問題及建議［J］.財(cái)會(huì)研究，2007（1）.

第6篇：企業(yè)合并及其財(cái)務(wù)問題研究范文

關(guān)鍵詞 外購(gòu)商譽(yù) 會(huì)計(jì)處理 減值測(cè)試

中圖分類號(hào)：F235 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

一、商譽(yù)的界定

商譽(yù)的定義大致有如下觀點(diǎn)：（1）商譽(yù)是指能企業(yè)在未來經(jīng)營(yíng)期間能夠帶來超額利潤(rùn)的潛在市場(chǎng)價(jià)值，該定義認(rèn)為商譽(yù)可以通過超利潤(rùn)的現(xiàn)值來衡量，但可靠性、可計(jì)量性、準(zhǔn)確性較差；（2）企業(yè)預(yù)期的獲利能力超過可辨認(rèn)資產(chǎn)正常獲利能力的資本化價(jià)值，該定義偏重于資本化價(jià)值，認(rèn)為商譽(yù)可以通過社會(huì)平均投資回報(bào)率來計(jì)量，但無容置疑，模糊性太強(qiáng)；（3）商譽(yù)是企業(yè)整體價(jià)值的組成部分，在企業(yè)合并時(shí)，它是購(gòu)買企業(yè)投資成本超過被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額。該定義的商譽(yù)也叫外購(gòu)商譽(yù)，能夠準(zhǔn)確的計(jì)量，具有很強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。

美國(guó)當(dāng)代著名會(huì)計(jì)理論學(xué)家亨德里克森在其專著《會(huì)計(jì)理論》中關(guān)于商譽(yù)也介紹了三個(gè)論點(diǎn)，即好感價(jià)值論、超額收益論和總計(jì)價(jià)賬戶論，這三個(gè)論點(diǎn)稱作商譽(yù)的“三元論”。

筆者更偏重于外購(gòu)商譽(yù)，認(rèn)為：商譽(yù)是企業(yè)整體價(jià)值的組成部分，在企業(yè)合并時(shí)，它是購(gòu)買企業(yè)投資成本超過被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額。

二、外購(gòu)商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理

（一）合并商譽(yù)的確認(rèn)。

一方面是同一控制下的企業(yè)合并中商譽(yù)的確認(rèn)問題，對(duì)于這種情況我國(guó)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量；合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并價(jià)款的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益?？梢娫谶@種合并方式下是不確認(rèn)合并商譽(yù)的。 另一方面是非同一控制下的企業(yè)合并中商譽(yù)的確認(rèn)問題。在非同一控制下的企業(yè)合并中采用的是購(gòu)買法，即實(shí)施合并的企業(yè)以現(xiàn)金或其它非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并支付代價(jià)，購(gòu)買被合并企業(yè)的凈資產(chǎn)而實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法。在購(gòu)買法下，實(shí)施合并的企業(yè)在合并日，將購(gòu)買的被合并企業(yè)的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值記入實(shí)施合并企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債，合并成本超過被合并企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額作為合并商譽(yù)。

（二）合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理。

根據(jù)中國(guó)新準(zhǔn)則第20號(hào)《企業(yè)合并》中規(guī)定可知：新準(zhǔn)則對(duì)于正商譽(yù)和負(fù)商譽(yù)采取了不同的處理方式。對(duì)于正商譽(yù)，新準(zhǔn)則規(guī)定要單獨(dú)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。結(jié)合第20號(hào)準(zhǔn)則的要求，在確認(rèn)商譽(yù)的同時(shí)還應(yīng)對(duì)按合并成本所確定的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。對(duì)負(fù)商譽(yù)沒有采用遞延收益的方式分期計(jì)入損益，而是在合并當(dāng)期一次性計(jì)入損益。

不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并交易，即吸收合并和新設(shè)合并，購(gòu)買日購(gòu)買方的賬務(wù)處理中就能夠單獨(dú)確認(rèn)商譽(yù)，從而在合并后存續(xù)企業(yè)的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)列示，而形成母子公司關(guān)系的控股合并交易，因在合并日賬務(wù)中作為長(zhǎng)期股權(quán)投資成本入賬的合并成本中就包括商譽(yù)價(jià)值，所以在合并日購(gòu)買方的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中商譽(yù)并未單獨(dú)列報(bào)，而是包含在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目中，而在合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表中才需要單獨(dú)列報(bào)合并商譽(yù)。

三、商譽(yù)減值的新想法

新《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施以來，以商譽(yù)為代表的長(zhǎng)期資產(chǎn)減值計(jì)提成為企業(yè)會(huì)計(jì)處理的頑疾，需要從方法上和可操作性角度重新審視。從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定看，商譽(yù)的減值是最復(fù)雜的會(huì)計(jì)處理之一。從近年年報(bào)披露情況看，期末商譽(yù)有余額的公司均披露了本期減值測(cè)試的情況，但單項(xiàng)商譽(yù)計(jì)提減值的金額或者是零或者是全額。從商譽(yù)減值的結(jié)果推斷，即使存在減值跡象，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的方法并未在實(shí)務(wù)中得到廣泛應(yīng)用，需進(jìn)一步研究現(xiàn)行商譽(yù)減值測(cè)試方法的合理性和可行性。

另外，在對(duì)各上市公司年報(bào)進(jìn)行分析后不難發(fā)現(xiàn)，部分公司商譽(yù)減值發(fā)生時(shí)間與商譽(yù)確認(rèn)時(shí)間非常接近。通常情況下，由于商譽(yù)產(chǎn)生于不公平交易中，并且包含在合并成本內(nèi)，在相應(yīng)的企業(yè)合并發(fā)生時(shí)，購(gòu)買方能夠預(yù)計(jì)該差額今后將從合并項(xiàng)目的未來現(xiàn)金流量中逐步得到補(bǔ)償。然而，個(gè)別上市公司在合并事項(xiàng)完成后不久，甚至就在產(chǎn)生商譽(yù)的合并交易發(fā)生的當(dāng)年，就對(duì)相關(guān)商譽(yù)計(jì)提了全部或部分減值。如被合并方經(jīng)營(yíng)情況、財(cái)務(wù)情況等未發(fā)生重大變化的，此類減值計(jì)提與之前的合并目的似乎相悖。所以，商譽(yù)的減值，應(yīng)當(dāng)從管理層進(jìn)行規(guī)范，要求嚴(yán)格遵守新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從時(shí)間上和金額上進(jìn)行準(zhǔn)確的衡量，每年至少進(jìn)行一次商譽(yù)的減值測(cè)試。

（作者單位：河南理工大學(xué)萬方科技學(xué)院（鄭州校區(qū)））

參考文獻(xiàn)：

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第7篇：企業(yè)合并及其財(cái)務(wù)問題研究范文

關(guān)鍵詞：企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則權(quán)益分配

1我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)問題的現(xiàn)狀

1.1我國(guó)企業(yè)合并理論定位不明確

作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)三大難題之一，合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論最近幾年經(jīng)歷了重大變化。我國(guó)于1995年頒布實(shí)施了《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》(以下簡(jiǎn)稱暫行規(guī)定)，極大地促進(jìn)我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論與實(shí)務(wù)的發(fā)展。然而，從暫行規(guī)定所規(guī)范的內(nèi)容和方法上看，我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的理論定位不是十分清晰，既不是所有者觀，也非主體觀，更非純粹的母公司觀；在合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制目的的表述方面，暫行規(guī)定采用的是所有者觀和母公司觀，主張合并會(huì)計(jì)報(bào)表是為母公司的股東編制的；從報(bào)表要素的合并方法上看，暫行規(guī)定綜合體現(xiàn)了主體觀和所有者觀的合并理念，對(duì)于控股子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表，要求采用完全比例合并法，而對(duì)于共同控制子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表，則要求采用比例合并法；在計(jì)價(jià)基礎(chǔ)方面，暫行規(guī)定認(rèn)同了所有者觀和母公司觀，即采用雙重計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，在計(jì)算合并價(jià)差(其中包括股權(quán)購(gòu)買價(jià)格中所蘊(yùn)涵的商譽(yù)以及資產(chǎn)和負(fù)債賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差異)時(shí)，對(duì)于母公司所擁有的那部分凈資產(chǎn)，只按母公司的持股比例推算并確認(rèn)公允價(jià)值，對(duì)于少數(shù)股東擁有的那部分凈資產(chǎn)，仍維持歷史成本基礎(chǔ)；在少數(shù)股東權(quán)益性質(zhì)的認(rèn)定方面，暫行規(guī)定采納了母公司觀那種回避矛盾的做法，將少數(shù)股東權(quán)益單獨(dú)列示在負(fù)債與股東權(quán)益之間；在抵消集團(tuán)內(nèi)公司間交易末實(shí)現(xiàn)損益方面，暫行規(guī)定則完全秉承了主體觀的做法，不論是順流交易，還是逆流交易或平流交易，均100%予以抵消；在收益確定方面，暫行規(guī)定強(qiáng)調(diào)反映母公司股東所享有的凈收益，將少數(shù)股東損益視為一項(xiàng)費(fèi)用，作為合并凈利潤(rùn)的一個(gè)扣減項(xiàng)目，與母公司觀的合并理念如出一轍?？梢姡瑫盒幸?guī)定具有十分濃厚的實(shí)用主義色彩，其理論定位有待進(jìn)一步完善。

1.2企業(yè)合并方法無明確規(guī)定

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)合并方法尚無明確規(guī)定，此外，購(gòu)買法下所產(chǎn)生的商譽(yù)及購(gòu)買成本在《暫行規(guī)定》中也未體現(xiàn)。由于采用不同的會(huì)計(jì)方法處理企業(yè)合并會(huì)產(chǎn)生顯著差異，因此，企業(yè)往往從自身利益出發(fā)來選擇會(huì)計(jì)處理方法。對(duì)此，我國(guó)《暫行規(guī)定》并未做出明確的規(guī)定，因此，在制定企業(yè)合并準(zhǔn)則時(shí)一定要明確應(yīng)采取那種合并方法。

1.3企業(yè)合并范圍界定不清晰

1.3.1合并會(huì)計(jì)報(bào)表的范圍及其標(biāo)準(zhǔn)

（1）數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)。按照投資公司在被投資公司的控股比例來確定，以擁有被投資子公司的50%以上的有投票表決權(quán)的普通股為標(biāo)志。主要表現(xiàn)為三個(gè)方面：直接控股，即母公司直接擁有子公司半數(shù)以上的有投票表決權(quán)的股份；間接控股，即母公司間接擁有子公司半數(shù)以上的有投票表決權(quán)的股份；交叉控股，即母公司以直接和間接方式合計(jì)擁有子公司半數(shù)以上的有投票表決權(quán)的股份。

（2）質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。母公司對(duì)子公司擁有控制權(quán)，以能控制子公司經(jīng)營(yíng)政策和財(cái)務(wù)決策為標(biāo)志。主要表現(xiàn)為四個(gè)方面：通過與被投資公司其他投資者之間的協(xié)議持有半數(shù)以上的有表決權(quán)的普通股；根據(jù)章程或協(xié)議有權(quán)控制企業(yè)的財(cái)務(wù)決策和經(jīng)營(yíng)政策；有權(quán)任免董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；在董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的會(huì)議上擁有半數(shù)以上的表決權(quán)。

1.3.2我國(guó)對(duì)合并標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定及其不足

我國(guó)在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中作了如下規(guī)定：“企業(yè)對(duì)外投資如占被投資企業(yè)資本總額半數(shù)以上或者實(shí)際上擁有被投資企業(yè)控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)編制合并報(bào)表?！睆膬?nèi)容看，我國(guó)關(guān)于合并標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定與國(guó)際通行做法并無本質(zhì)區(qū)別，但在具體運(yùn)用中，卻與國(guó)際慣例不一致。原因在于我國(guó)在確定合并報(bào)表范圍時(shí)，既重視質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)又強(qiáng)調(diào)數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)。但這種作法產(chǎn)生了一個(gè)弊端，即將數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)與質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)混為一談，具體表現(xiàn)在對(duì)間接控股和交叉控股的處理上。

例如交叉控股。假設(shè)A公司擁有B公司70%的有投票表決權(quán)的股份，同時(shí)又直接擁有C公司25%的有投票表決權(quán)的股份，而B公司又擁有C公司30%的有投票表決權(quán)的股份。我國(guó)在確認(rèn)A公司對(duì)C公司的控股數(shù)量時(shí)，做法為25%＋30%＝55%，即A公司合計(jì)擁有C公司55%的有投票表決權(quán)的股份，從而將C公司納入A公司的合并范圍。而國(guó)際慣例做法是70%×30%＋25%=46%，不納入A公司的合并范圍。從以上的處理方法可以看出，盡管我國(guó)的做法有一定的合理性（強(qiáng)調(diào)A公司對(duì)B公司的絕對(duì)控制，也同時(shí)強(qiáng)調(diào)A公司對(duì)C公司的實(shí)質(zhì)影響），但是其不足之處還是顯而易見的。最大的問題在于間接擁有被投資子公司半數(shù)以上有表決權(quán)的普通股是采用加法還是乘法則未予說明。我國(guó)側(cè)重對(duì)企業(yè)實(shí)質(zhì)控制的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，但卻以一種數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)表現(xiàn)出來，造成了一種混淆不清的現(xiàn)象，影響了其可理解性和可操作性。

此外，跨國(guó)公司的合并問題在我國(guó)《暫行規(guī)定》中并未對(duì)國(guó)外子公司進(jìn)行明確劃分。2制定我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則的建議

2.1合并理論應(yīng)以主體觀為主

如前所述，目前可供選擇的合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論主要包括所有者觀、主體觀和母公司現(xiàn)。從整體上看，我國(guó)當(dāng)前的合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論更為側(cè)重的是母公司觀和所有者觀。筆者認(rèn)為，我國(guó)未來在選擇合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論時(shí)，應(yīng)當(dāng)以主體觀為主。主要理由如下：

（1）從國(guó)際上看，主體現(xiàn)成為合并會(huì)計(jì)報(bào)表主流理論已是大勢(shì)所趨。美國(guó)FASB近年來在這方面的立場(chǎng)尤其明顯。

（2）從我國(guó)信息需求的角度看，對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生信息需求的，決不僅僅是母公司的股東。合并會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)企業(yè)或債權(quán)人的決策也是相關(guān)的。在母子公司之間或子公司之間相互提供貸款擔(dān)保的情況下，合并會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)于商業(yè)銀行等債權(quán)人了解整個(gè)企業(yè)集團(tuán)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和現(xiàn)金流量是至關(guān)重要的。因此，主體觀所倡導(dǎo)的開放型的合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制目的（即合并會(huì)計(jì)報(bào)表是為企業(yè)集團(tuán)的所有資源提供者編制的）顯然與我國(guó)會(huì)計(jì)信息需求的實(shí)際情況相適應(yīng)，而其他合并觀念所闡述的合并報(bào)表編制目的則過于封閉。

（3）從少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益的性質(zhì)認(rèn)定看，主體觀的立場(chǎng)與我國(guó)會(huì)計(jì)要素的定義相吻合。在主體觀下，少數(shù)股東權(quán)益是合并股東權(quán)益的一個(gè)組成部分，因?yàn)閷?duì)合并主體而言，少數(shù)股東權(quán)益并不是一項(xiàng)義務(wù)，也不會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益的流出。同樣地，少數(shù)股東損益也不是一項(xiàng)費(fèi)用，而是對(duì)合并主體實(shí)現(xiàn)的合并凈利潤(rùn)的一項(xiàng)分配。相比之下，所有者觀和母公司觀對(duì)少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益性質(zhì)的認(rèn)定與我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)要素的定義是不相容的。

2.2購(gòu)買法和權(quán)益集合法并用

權(quán)益集合法是在多數(shù)西方國(guó)家和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中都被認(rèn)可的合并報(bào)表會(huì)計(jì)方法。只是在這些國(guó)家和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)權(quán)益集合法的使用都存在著較為嚴(yán)格的限制，遠(yuǎn)不如在美國(guó)流行。歸納起來，權(quán)益集合法與購(gòu)買法之爭(zhēng)的關(guān)鍵在于購(gòu)買法下所產(chǎn)生的巨大資產(chǎn)增值與商譽(yù)，及其對(duì)合并后合并損益和一些財(cái)務(wù)比率所帶來的影響。我國(guó)《暫行規(guī)定》未指明企業(yè)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的基本方法，但實(shí)際上采用的是購(gòu)買法，而沒有涉及到權(quán)益集合法的內(nèi)容。隨著換股合并事件的涌現(xiàn)，合并方式的創(chuàng)新，這些規(guī)定已不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。從我國(guó)近幾年企業(yè)并購(gòu)尤其是上市公司并購(gòu)案中可以看出，權(quán)益聯(lián)合性質(zhì)的并購(gòu)已時(shí)有出現(xiàn)。1998年10月，清華同方與魯穎電子之間采用換股方式進(jìn)行的并購(gòu)就屬于權(quán)益聯(lián)合性質(zhì)的并購(gòu)。截至2000年底，我國(guó)共有10家上市公司陸續(xù)采用換股方式合并了另外10家非上市公司，從其模擬合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制基礎(chǔ)看，10家上市公司無一例外地采用了權(quán)益集合法。盡管美國(guó)取消權(quán)益集合法，但筆者以為，我國(guó)目前尚不宜立即取消權(quán)益集合法。股權(quán)聯(lián)合能夠突破現(xiàn)金支付能力的約束，以股權(quán)支付的形式實(shí)現(xiàn)快速擴(kuò)張，有助于行業(yè)巨人的產(chǎn)生及大型企業(yè)集團(tuán)的建立，尤其在我國(guó)傳統(tǒng)文化氛圍濃厚的環(huán)境下更是如此。

權(quán)益集合法在我國(guó)的存在仍有其合理的一面，并有著深刻的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)。

2.3企業(yè)合并范圍的確定應(yīng)以質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)為主、數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)為輔

我國(guó)財(cái)政部于1995年2月了《暫行規(guī)定》，1995年7月印發(fā)了具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《合并會(huì)計(jì)報(bào)表》的征求意見稿。我國(guó)的暫行規(guī)定要求“凡設(shè)立于我國(guó)境內(nèi)，擁有一個(gè)或一個(gè)以上子公司的母公司，應(yīng)當(dāng)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，以綜合反映母公司和子公司所形成的企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)成果、財(cái)務(wù)狀況及其變動(dòng)情況”；“母公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將其所控制的境內(nèi)外所有子公司納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。在準(zhǔn)則征求意見稿中基本采納了IASNo.27的控制定義，對(duì)FASB提出的更為具體和清晰的“非共享的決策能力”尚未予以足夠的注意。

在關(guān)于應(yīng)當(dāng)納入合并范圍的具體原則方面，我國(guó)參照了IASNo．27的相關(guān)內(nèi)容，均以多數(shù)股權(quán)作為判別標(biāo)準(zhǔn)。顯然，F(xiàn)ASB關(guān)于有效控制下的四種可辯駁的推定，對(duì)我國(guó)更廣義地理解“控制”是很有借鑒和參考作用的。

同樣地，我國(guó)暫行規(guī)定也指出了不必進(jìn)行合并的情況：已關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司；按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司；已宣告破產(chǎn)的子公司；準(zhǔn)備近期售出而短期持有其半數(shù)以上的權(quán)益性資本的子公司；非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；受所在國(guó)外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司。

我國(guó)制訂合并報(bào)表的具體準(zhǔn)則還應(yīng)當(dāng)進(jìn)行更深入的調(diào)查和研究，IASB和FASB的新動(dòng)態(tài)要及時(shí)了解和借鑒，至少在目前應(yīng)詳細(xì)研究以下兩點(diǎn)：第一，F(xiàn)ASB提出的需要對(duì)母公司和子公司的關(guān)系進(jìn)行重新認(rèn)定的情況，便于及時(shí)調(diào)整合并范圍；第二，IASB提出的合并特定目的實(shí)體的規(guī)范，便于對(duì)某些特定的業(yè)務(wù)做出規(guī)定。

此外，筆者認(rèn)為，我國(guó)在確定合并報(bào)表范圍時(shí)應(yīng)當(dāng)以質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)為主，強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)控制，并輔以數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，并且兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)針對(duì)不同的情況分別運(yùn)用：對(duì)于投資企業(yè)直接擁有被投資企業(yè)超過50%的有投票表決權(quán)的股份，采用數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)；對(duì)于投資企業(yè)未直接擁有被投資企業(yè)超過50%以上的有投票表決權(quán)的股份（包括間接控股和直接控股），采用質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)。這樣既可以避免混淆數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，也有利于正確確定合并范圍。

參考文獻(xiàn)

第8篇：企業(yè)合并及其財(cái)務(wù)問題研究范文

關(guān)鍵詞企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則權(quán)益分配

1我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)問題的現(xiàn)狀

1.1我國(guó)企業(yè)合并理論定位不明確

作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)三大難題之一，合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論最近幾年經(jīng)歷了重大變化。我國(guó)于1995年頒布實(shí)施了《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》(以下簡(jiǎn)稱暫行規(guī)定)，極大地促進(jìn)我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論與實(shí)務(wù)的發(fā)展。然而，從暫行規(guī)定所規(guī)范的內(nèi)容和方法上看，我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的理論定位不是十分清晰，既不是所有者觀，也非主體觀，更非純粹的母公司觀；在合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制目的的表述方面，暫行規(guī)定采用的是所有者觀和母公司觀，主張合并會(huì)計(jì)報(bào)表是為母公司的股東編制的；從報(bào)表要素的合并方法上看，暫行規(guī)定綜合體現(xiàn)了主體觀和所有者觀的合并理念，對(duì)于控股子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表，要求采用完全比例合并法，而對(duì)于共同控制子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表，則要求采用比例合并法；在計(jì)價(jià)基礎(chǔ)方面，暫行規(guī)定認(rèn)同了所有者觀和母公司觀，即采用雙重計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，在計(jì)算合并價(jià)差(其中包括股權(quán)購(gòu)買價(jià)格中所蘊(yùn)涵的商譽(yù)以及資產(chǎn)和負(fù)債賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差異)時(shí)，對(duì)于母公司所擁有的那部分凈資產(chǎn)，只按母公司的持股比例推算并確認(rèn)公允價(jià)值，對(duì)于少數(shù)股東擁有的那部分凈資產(chǎn)，仍維持歷史成本基礎(chǔ)；在少數(shù)股東權(quán)益性質(zhì)的認(rèn)定方面，暫行規(guī)定采納了母公司觀那種回避矛盾的做法，將少數(shù)股東權(quán)益單獨(dú)列示在負(fù)債與股東權(quán)益之間；在抵消集團(tuán)內(nèi)公司間交易末實(shí)現(xiàn)損益方面，暫行規(guī)定則完全秉承了主體觀的做法，不論是順流交易，還是逆流交易或平流交易，均100%予以抵消；在收益確定方面，暫行規(guī)定強(qiáng)調(diào)反映母公司股東所享有的凈收益，將少數(shù)股東損益視為一項(xiàng)費(fèi)用，作為合并凈利潤(rùn)的一個(gè)扣減項(xiàng)目，與母公司觀的合并理念如出一轍?？梢?，暫行規(guī)定具有十分濃厚的實(shí)用主義色彩，其理論定位有待進(jìn)一步完善。

1.2企業(yè)合并方法無明確規(guī)定

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)合并方法尚無明確規(guī)定，此外，購(gòu)買法下所產(chǎn)生的商譽(yù)及購(gòu)買成本在《暫行規(guī)定》中也未體現(xiàn)。由于采用不同的會(huì)計(jì)方法處理企業(yè)合并會(huì)產(chǎn)生顯著差異，因此，企業(yè)往往從自身利益出發(fā)來選擇會(huì)計(jì)處理方法。對(duì)此，我國(guó)《暫行規(guī)定》并未做出明確的規(guī)定，因此，在制定企業(yè)合并準(zhǔn)則時(shí)一定要明確應(yīng)采取那種合并方法。

1.3企業(yè)合并范圍界定不清晰

1.3.1合并會(huì)計(jì)報(bào)表的范圍及其標(biāo)準(zhǔn)

（1）數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)。按照投資公司在被投資公司的控股比例來確定，以擁有被投資子公司的50%以上的有投票表決權(quán)的普通股為標(biāo)志。主要表現(xiàn)為三個(gè)方面：直接控股，即母公司直接擁有子公司半數(shù)以上的有投票表決權(quán)的股份；間接控股，即母公司間接擁有子公司半數(shù)以上的有投票表決權(quán)的股份；交叉控股，即母公司以直接和間接方式合計(jì)擁有子公司半數(shù)以上的有投票表決權(quán)的股份。

（2）質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。母公司對(duì)子公司擁有控制權(quán)，以能控制子公司經(jīng)營(yíng)政策和財(cái)務(wù)決策為標(biāo)志。主要表現(xiàn)為四個(gè)方面：通過與被投資公司其他投資者之間的協(xié)議持有半數(shù)以上的有表決權(quán)的普通股；根據(jù)章程或協(xié)議有權(quán)控制企業(yè)的財(cái)務(wù)決策和經(jīng)營(yíng)政策；有權(quán)任免董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；在董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的會(huì)議上擁有半數(shù)以上的表決權(quán)。

1.3.2我國(guó)對(duì)合并標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定及其不足

我國(guó)在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中作了如下規(guī)定：“企業(yè)對(duì)外投資如占被投資企業(yè)資本總額半數(shù)以上或者實(shí)際上擁有被投資企業(yè)控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)編制合并報(bào)表?！睆膬?nèi)容看，我國(guó)關(guān)于合并標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定與國(guó)際通行做法并無本質(zhì)區(qū)別，但在具體運(yùn)用中，卻與國(guó)際慣例不一致。原因在于我國(guó)在確定合并報(bào)表范圍時(shí)，既重視質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)又強(qiáng)調(diào)數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)。但這種作法產(chǎn)生了一個(gè)弊端，即將數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)與質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)混為一談，具體表現(xiàn)在對(duì)間接控股和交叉控股的處理上。

例如交叉控股。假設(shè)A公司擁有B公司70%的有投票表決權(quán)的股份，同時(shí)又直接擁有C公司25%的有投票表決權(quán)的股份，而B公司又擁有C公司30%的有投票表決權(quán)的股份。我國(guó)在確認(rèn)A公司對(duì)C公司的控股數(shù)量時(shí)，做法為25%＋30%＝55%，即A公司合計(jì)擁有C公司55%的有投票表決權(quán)的股份，從而將C公司納入A公司的合并范圍。而國(guó)際慣例做法是70%×30%＋25%=46%，不納入A公司的合并范圍。從以上的處理方法可以看出，盡管我國(guó)的做法有一定的合理性（強(qiáng)調(diào)A公司對(duì)B公司的絕對(duì)控制，也同時(shí)強(qiáng)調(diào)A公司對(duì)C公司的實(shí)質(zhì)影響），但是其不足之處還是顯而易見的。最大的問題在于間接擁有被投資子公司半數(shù)以上有表決權(quán)的普通股是采用加法還是乘法則未予說明。我國(guó)側(cè)重對(duì)企業(yè)實(shí)質(zhì)控制的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，但卻以一種數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)表現(xiàn)出來，造成了一種混淆不清的現(xiàn)象，影響了其可理解性和可操作性。

此外，跨國(guó)公司的合并問題在我國(guó)《暫行規(guī)定》中并未對(duì)國(guó)外子公司進(jìn)行明確劃分。2制定我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則的建議

2.1合并理論應(yīng)以主體觀為主

如前所述，目前可供選擇的合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論主要包括所有者觀、主體觀和母公司現(xiàn)。從整體上看，我國(guó)當(dāng)前的合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論更為側(cè)重的是母公司觀和所有者觀。筆者認(rèn)為，我國(guó)未來在選擇合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論時(shí)，應(yīng)當(dāng)以主體觀為主。主要理由如下：

（1）從國(guó)際上看，主體現(xiàn)成為合并會(huì)計(jì)報(bào)表主流理論已是大勢(shì)所趨。美國(guó)FASB近年來在這方面的立場(chǎng)尤其明顯。

（2）從我國(guó)信息需求的角度看，對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生信息需求的，決不僅僅是母公司的股東。合并會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)企業(yè)或債權(quán)人的決策也是相關(guān)的。在母子公司之間或子公司之間相互提供貸款擔(dān)保的情況下，合并會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)于商業(yè)銀行等債權(quán)人了解整個(gè)企業(yè)集團(tuán)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和現(xiàn)金流量是至關(guān)重要的。因此，主體觀所倡導(dǎo)的開放型的合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制目的（即合并會(huì)計(jì)報(bào)表是為企業(yè)集團(tuán)的所有資源提供者編制的）顯然與我國(guó)會(huì)計(jì)信息需求的實(shí)際情況相適應(yīng)，而其他合并觀念所闡述的合并報(bào)表編制目的則過于封閉。

（3）從少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益的性質(zhì)認(rèn)定看，主體觀的立場(chǎng)與我國(guó)會(huì)計(jì)要素的定義相吻合。在主體觀下，少數(shù)股東權(quán)益是合并股東權(quán)益的一個(gè)組成部分，因?yàn)閷?duì)合并主體而言，少數(shù)股東權(quán)益并不是一項(xiàng)義務(wù)，也不會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益的流出。同樣地，少數(shù)股東損益也不是一項(xiàng)費(fèi)用，而是對(duì)合并主體實(shí)現(xiàn)的合并凈利潤(rùn)的一項(xiàng)分配。相比之下，所有者觀和母公司觀對(duì)少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益性質(zhì)的認(rèn)定與我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)要素的定義是不相容的。

2.2購(gòu)買法和權(quán)益集合法并用

權(quán)益集合法是在多數(shù)西方國(guó)家和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中都被認(rèn)可的合并報(bào)表會(huì)計(jì)方法。只是在這些國(guó)家和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)權(quán)益集合法的使用都存在著較為嚴(yán)格的限制，遠(yuǎn)不如在美國(guó)流行。歸納起來，權(quán)益集合法與購(gòu)買法之爭(zhēng)的關(guān)鍵在于購(gòu)買法下所產(chǎn)生的巨大資產(chǎn)增值與商譽(yù)，及其對(duì)合并后合并損益和一些財(cái)務(wù)比率所帶來的影響。我國(guó)《暫行規(guī)定》未指明企業(yè)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的基本方法，但實(shí)際上采用的是購(gòu)買法，而沒有涉及到權(quán)益集合法的內(nèi)容。隨著換股合并事件的涌現(xiàn)，合并方式的創(chuàng)新，這些規(guī)定已不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。從我國(guó)近幾年企業(yè)并購(gòu)尤其是上市公司并購(gòu)案中可以看出，權(quán)益聯(lián)合性質(zhì)的并購(gòu)已時(shí)有出現(xiàn)。1998年10月，清華同方與魯穎電子之間采用換股方式進(jìn)行的并購(gòu)就屬于權(quán)益聯(lián)合性質(zhì)的并購(gòu)。截至2000年底，我國(guó)共有10家上市公司陸續(xù)采用換股方式合并了另外10家非上市公司，從其模擬合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制基礎(chǔ)看，10家上市公司無一例外地采用了權(quán)益集合法。盡管美國(guó)取消權(quán)益集合法，但筆者以為，我國(guó)目前尚不宜立即取消權(quán)益集合法。股權(quán)聯(lián)合能夠突破現(xiàn)金支付能力的約束，以股權(quán)支付的形式實(shí)現(xiàn)快速擴(kuò)張，有助于行業(yè)巨人的產(chǎn)生及大型企業(yè)集團(tuán)的建立，尤其在我國(guó)傳統(tǒng)文化氛圍濃厚的環(huán)境下更是如此。

權(quán)益集合法在我國(guó)的存在仍有其合理的一面，并有著深刻的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)。

2.3企業(yè)合并范圍的確定應(yīng)以質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)為主、數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)為輔

我國(guó)財(cái)政部于1995年2月了《暫行規(guī)定》，1995年7月印發(fā)了具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《合并會(huì)計(jì)報(bào)表》的征求意見稿。我國(guó)的暫行規(guī)定要求“凡設(shè)立于我國(guó)境內(nèi)，擁有一個(gè)或一個(gè)以上子公司的母公司，應(yīng)當(dāng)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，以綜合反映母公司和子公司所形成的企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)成果、財(cái)務(wù)狀況及其變動(dòng)情況”；“母公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將其所控制的境內(nèi)外所有子公司納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。在準(zhǔn)則征求意見稿中基本采納了IASNo.27的控制定義，對(duì)FASB提出的更為具體和清晰的“非共享的決策能力”尚未予以足夠的注意。

在關(guān)于應(yīng)當(dāng)納入合并范圍的具體原則方面，我國(guó)參照了IASNo．27的相關(guān)內(nèi)容，均以多數(shù)股權(quán)作為判別標(biāo)準(zhǔn)。顯然，F(xiàn)ASB關(guān)于有效控制下的四種可辯駁的推定，對(duì)我國(guó)更廣義地理解“控制”是很有借鑒和參考作用的。

同樣地，我國(guó)暫行規(guī)定也指出了不必進(jìn)行合并的情況：已關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司；按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司；已宣告破產(chǎn)的子公司；準(zhǔn)備近期售出而短期持有其半數(shù)以上的權(quán)益性資本的子公司；非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；受所在國(guó)外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司。

我國(guó)制訂合并報(bào)表的具體準(zhǔn)則還應(yīng)當(dāng)進(jìn)行更深入的調(diào)查和研究，IASB和FASB的新動(dòng)態(tài)要及時(shí)了解和借鑒，至少在目前應(yīng)詳細(xì)研究以下兩點(diǎn)：第一，F(xiàn)ASB提出的需要對(duì)母公司和子公司的關(guān)系進(jìn)行重新認(rèn)定的情況，便于及時(shí)調(diào)整合并范圍；第二，IASB提出的合并特定目的實(shí)體的規(guī)范，便于對(duì)某些特定的業(yè)務(wù)做出規(guī)定。

此外，筆者認(rèn)為，我國(guó)在確定合并報(bào)表范圍時(shí)應(yīng)當(dāng)以質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)為主，強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)控制，并輔以數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，并且兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)針對(duì)不同的情況分別運(yùn)用：對(duì)于投資企業(yè)直接擁有被投資企業(yè)超過50%的有投票表決權(quán)的股份，采用數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)；對(duì)于投資企業(yè)未直接擁有被投資企業(yè)超過50%以上的有投票表決權(quán)的股份（包括間接控股和直接控股），采用質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)。這樣既可以避免混淆數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，也有利于正確確定合并范圍。

參考文獻(xiàn)

第9篇：企業(yè)合并及其財(cái)務(wù)問題研究范文

關(guān)鍵詞：企業(yè)合并；購(gòu)買法；權(quán)益結(jié)合法

一、企業(yè)合并以及會(huì)計(jì)處理方法的基本概念

根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，把企業(yè)合并定義為如下：將兩個(gè)或者兩個(gè)以上不相關(guān)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易，根據(jù)現(xiàn)行的準(zhǔn)則，企業(yè)合并可以分為三類：吸收合并、新設(shè)合并和控股合并，吸收合并為將兩家或者以上的企業(yè)合并成單獨(dú)一家企業(yè)，只以一家企業(yè)的名稱繼續(xù)經(jīng)營(yíng)，其它企業(yè)取消經(jīng)營(yíng)資格，新設(shè)合并是合并組建一家新的公司經(jīng)營(yíng)，其它所有企業(yè)取消經(jīng)營(yíng)資格，控股合并是兩家企業(yè)相互擁有資產(chǎn)控制權(quán)，都能夠干預(yù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策的合并。

我國(guó)現(xiàn)階段的企業(yè)合并體系中，明確規(guī)定的會(huì)計(jì)處理方法主要有兩類：購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法。與企業(yè)購(gòu)買商品類似，購(gòu)買法本質(zhì)上是一家企業(yè)購(gòu)買另一家企業(yè)的行為，只不過購(gòu)買的對(duì)象是企業(yè)的凈資產(chǎn)而不是某類商品，有如下特點(diǎn)：合并雙方以公允價(jià)值計(jì)算所付出的現(xiàn)金及其等價(jià)物，因?yàn)橐怨蕛r(jià)值計(jì)算，考慮產(chǎn)生的商譽(yù)，被合并企業(yè)的留存收益不轉(zhuǎn)入合并企業(yè)中；與購(gòu)買法不同，權(quán)益結(jié)合法不是購(gòu)買資產(chǎn)，而是合并雙方通過交換企業(yè)股權(quán)形成兩家企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的聯(lián)合，涉及合并的兩家企業(yè)都繼續(xù)存在，權(quán)益結(jié)合法的特點(diǎn)如下：新合并企業(yè)保留參與合并企業(yè)的損益和留存收益，以賬面價(jià)值計(jì)算資產(chǎn)和負(fù)債，不形成商譽(yù)。

二、我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法的現(xiàn)狀

可以把2006年出臺(tái)、2007年正式實(shí)行的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)作為分界線，將我國(guó)企業(yè)合并處理方法分為兩個(gè)階段，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)前第一個(gè)階段，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)后為第二個(gè)階段。在第一階段，即新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)以前，沒有對(duì)企業(yè)合并需要使用的方法進(jìn)行規(guī)定，對(duì)于企業(yè)合并的方法處于探索期，在第二階段，為了規(guī)范企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理，財(cái)政部頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并明確規(guī)定了我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，根據(jù)控制權(quán)的不同，將企業(yè)合并劃分為兩類：同一控制下和非同一控制下的企業(yè)合并，權(quán)益法適用于同一控制下的企業(yè)合并，購(gòu)買法適用于非同一控制下的企業(yè)合并，表明我國(guó)對(duì)企業(yè)合并所采用的引導(dǎo)和監(jiān)管上了新臺(tái)階，促進(jìn)了我國(guó)會(huì)計(jì)處理方法的健康發(fā)展。

在國(guó)際上，對(duì)購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法孰優(yōu)孰劣出現(xiàn)了分歧，國(guó)外一些國(guó)家逐漸淘汰了權(quán)益結(jié)合法，也有學(xué)者呼吁我國(guó)放棄使用權(quán)益結(jié)合法，而我認(rèn)為不應(yīng)該直接放棄權(quán)益結(jié)合法，要根據(jù)我國(guó)的具體國(guó)情逐步完善企業(yè)并購(gòu)中所存在的問題，因?yàn)槲覈?guó)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境有自己的特點(diǎn)，原因有一下兩個(gè)：首先，我國(guó)資本市場(chǎng)與還不成熟，信息傳導(dǎo)機(jī)制不完善，不適合使用購(gòu)買法，相比于發(fā)達(dá)國(guó)家，我國(guó)的資本市場(chǎng)以及資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)都較為落后，所以我國(guó)市場(chǎng)所呈現(xiàn)的公允價(jià)值不準(zhǔn)確，這就制約了購(gòu)買法的使用，甚至?xí)屬?gòu)買法走向另一個(gè)極端。其次，權(quán)益結(jié)合法適合我國(guó)目前的經(jīng)濟(jì)水平，因?yàn)闄?quán)益結(jié)合法是以賬面價(jià)值為基礎(chǔ)的，對(duì)資本市場(chǎng)的成熟要求不高，符合我國(guó)配套設(shè)施的發(fā)展。所以基于我國(guó)目前具體國(guó)情，兩種方法并行比較合適。

三、兩種會(huì)計(jì)處理方法比較

接下來比較購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法在會(huì)計(jì)處理結(jié)果上的不同：

首先，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響不同。若在企業(yè)合并中使用購(gòu)買法，資產(chǎn)負(fù)債表中的凈資產(chǎn)的入賬價(jià)值是按公允價(jià)值計(jì)量的，權(quán)益結(jié)合法的計(jì)量基礎(chǔ)是賬面價(jià)值，在通貨膨脹的前提下價(jià)格會(huì)上升，就會(huì)導(dǎo)致賬面價(jià)值小于公允價(jià)值，從而使得權(quán)益結(jié)合法下的資產(chǎn)價(jià)值小于購(gòu)買法下的資產(chǎn)價(jià)值。對(duì)于現(xiàn)金流量表，若采用購(gòu)買法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，購(gòu)買就會(huì)產(chǎn)生現(xiàn)金流，進(jìn)而現(xiàn)金流量表就會(huì)受到影響，合并方和被合并方分別產(chǎn)生現(xiàn)金的流入和流出，而權(quán)益法下的企業(yè)合并只是所有者權(quán)益的相互控制，不涉及現(xiàn)金的流入和流出。運(yùn)用購(gòu)買法處理企業(yè)利潤(rùn)，被合并方只能將購(gòu)買日后實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)并入到收益中，而且還會(huì)由于公允價(jià)值和賬面價(jià)值的不同產(chǎn)生商譽(yù)，這樣就影響利潤(rùn)表，權(quán)益結(jié)合法可以合并整個(gè)年度的凈利潤(rùn)和在合并過程中并不會(huì)不產(chǎn)生商譽(yù)，所以兩種處理方法對(duì)利潤(rùn)的影響也是不同的。

其次，對(duì)所得稅影響不同。因?yàn)橥ㄟ^使用購(gòu)買法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量方法就轉(zhuǎn)變?yōu)楣蕛r(jià)值，公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的部分就被計(jì)為遞延所得稅負(fù)債，遞延所得稅的可攤銷性就減少了應(yīng)納稅額，而與購(gòu)買法不同權(quán)益結(jié)合法采用賬面價(jià)值計(jì)量，這樣就不會(huì)產(chǎn)生遞延所得稅，不能延期攤銷就會(huì)增加企業(yè)當(dāng)期的納稅負(fù)擔(dān)。

最后，對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響也不同。我們分析資產(chǎn)負(fù)債率和流動(dòng)比率，二者的不同仍是因?yàn)楣蕛r(jià)值與賬面價(jià)值的不同所引起的。因?yàn)橘Y產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值的不同，這就使得在采用購(gòu)買法計(jì)算資產(chǎn)時(shí)，這就使得合并后的資產(chǎn)負(fù)債率不同于合并之前的，因?yàn)闄?quán)益結(jié)合法合并前后使用的都是賬面價(jià)值，使得資產(chǎn)負(fù)債率保持不變，同樣因?yàn)楣蕛r(jià)值的變化使得購(gòu)買法下計(jì)算的流動(dòng)比率不同于權(quán)益合并法下計(jì)算的流動(dòng)比率，總之購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法采用的計(jì)量方式的不同，會(huì)使很多財(cái)務(wù)指標(biāo)產(chǎn)生不一致。

四、兩種會(huì)計(jì)處理方法存在問題分析

購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法在企業(yè)合并時(shí)都會(huì)通過不同途徑操縱利潤(rùn)。

購(gòu)買法操縱利潤(rùn)的途徑主要有兩種：調(diào)整合并成本和商譽(yù)減值測(cè)試。購(gòu)買的成本是現(xiàn)金及其等價(jià)物，必定要采用公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額就形成當(dāng)期收益，所以合并者可以人為調(diào)控公允價(jià)值進(jìn)而控制當(dāng)期收益，也就可以操縱利潤(rùn)。同時(shí)，當(dāng)合并成本高于所取得凈資產(chǎn)的公允價(jià)值時(shí)就會(huì)產(chǎn)生商譽(yù)，商譽(yù)在會(huì)計(jì)期末時(shí)一定要進(jìn)行減值測(cè)試，這樣就可以通過減值準(zhǔn)備操縱利潤(rùn)，當(dāng)合并成本小于所付出對(duì)價(jià)的公允價(jià)值時(shí)，差額要計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，這樣也可以通過對(duì)公允價(jià)值的改變來操縱利潤(rùn)。

權(quán)益結(jié)合法主要通過兩種途徑操縱利潤(rùn)：調(diào)整合并時(shí)間和出售資產(chǎn)。通過權(quán)益結(jié)合法，合并雙方整個(gè)年度實(shí)現(xiàn)的損益都要計(jì)入合并利潤(rùn)表中，這樣就會(huì)對(duì)集團(tuán)企業(yè)美化利潤(rùn)表提供了可能。權(quán)益結(jié)合法下還可以通過出售資產(chǎn)操作利潤(rùn)，因?yàn)槎际且再~面價(jià)值計(jì)量的，公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的部分則不能反映到賬面中，所以在合并完成后可以通過出售合并而來的資產(chǎn)，實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)收入的變化。

五、完善我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法的建議

1.加大對(duì)權(quán)益結(jié)合法的監(jiān)管

雖然在2006年我國(guó)首次規(guī)定了權(quán)益結(jié)合法，但是無論從理論上還是監(jiān)管上都沒有對(duì)權(quán)益結(jié)合進(jìn)行詳細(xì)的規(guī)定，在沒有合適的監(jiān)管下，企業(yè)濫用權(quán)益結(jié)合法的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生、屢禁不止，監(jiān)管部門可以借鑒國(guó)外完善的監(jiān)管體系和細(xì)則，再結(jié)合我國(guó)具體的國(guó)情，制定一套適合我國(guó)的監(jiān)管體系，加大監(jiān)管力度。對(duì)于通過合并美化集團(tuán)企業(yè)利潤(rùn)的行為，規(guī)定在合并報(bào)表中必須有個(gè)別報(bào)表的利潤(rùn)，對(duì)于利用出售合并資產(chǎn)操作利潤(rùn)的行為，約定合并的資產(chǎn)在一定期限內(nèi)不準(zhǔn)賣出，過了禁售期后才可出售。

2.加快資本市場(chǎng)的建設(shè)

企業(yè)合并中的各種問題，很大程度上來自公允價(jià)值的失真，人為操縱的可能性大，而公允價(jià)值的失真是因?yàn)槲覈?guó)的資本市場(chǎng)不完善，缺乏完善的產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)，雖然我國(guó)建立了股票市場(chǎng)，但是股票市場(chǎng)的投機(jī)氛圍濃厚，莊家操盤行為屢禁不止，往往導(dǎo)致企業(yè)的價(jià)格偏離價(jià)值，這樣就為企業(yè)合并者“合法”利用公允價(jià)值提供了可能。建立完善的資本市場(chǎng)，還需從根本入手，建立規(guī)范合格的機(jī)制，制定合適制度，營(yíng)造投資氛圍，同時(shí)加大監(jiān)管力度，為建立準(zhǔn)確的公允價(jià)值提供條件。

參考文獻(xiàn)：

[1]陳潔.企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理問題探討[J].財(cái)會(huì)研究，2009.