稅法實(shí)體法和程序法精選(九篇)

前言：一篇好文章的誕生，需要你不斷地搜集資料、整理思路，本站小編為你收集了豐富的稅法實(shí)體法和程序法主題范文，僅供參考，歡迎閱讀并收藏。

第1篇：稅法實(shí)體法和程序法范文

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)學(xué)本科；稅法；基本環(huán)節(jié)；教學(xué)模式；支架式教學(xué)

中圖分類號(hào)：G642.0文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：2095-7394（2017）04-0076-05

一、支架式教學(xué)模式的概述

支架式教學(xué)模式（ScaffoldingInstruction）是在建構(gòu)主義（Constructivism）學(xué)習(xí)理論影響下形成的比較成熟的教學(xué)模式，該教學(xué)模式認(rèn)為：“支架式教學(xué)應(yīng)當(dāng)為學(xué)習(xí)者對(duì)知識(shí)的理解提供和建構(gòu)一種概念框架，這種框架中的概念是為發(fā)展學(xué)習(xí)者對(duì)問題的進(jìn)一步理解所需要的。為此，教師先要把復(fù)雜的教學(xué)任務(wù)加以分解，以便于把學(xué)生的理解逐步引向深入”[1]。這里的“支架”就是“幫助”的意思，如建筑物上的腳手架所起作用是一樣的。教師是學(xué)生掌握建構(gòu)內(nèi)化更高認(rèn)知活動(dòng)技能過程中的“腳手架”，利用“腳手架”的支撐作用把管理學(xué)習(xí)的任務(wù)逐步通過教師轉(zhuǎn)移給學(xué)生，從而使學(xué)生智力能夠從實(shí)際發(fā)展水平提升到更高的潛在發(fā)展水平。常用的支架式教學(xué)支架包括示例、解釋說明、建議、列圖表、指導(dǎo)等。支架式教學(xué)模式有助于學(xué)生學(xué)習(xí)和理解結(jié)構(gòu)化的知識(shí)，有利于學(xué)生特長(zhǎng)和個(gè)性發(fā)展的發(fā)揮：支架式教學(xué)模式通常包括五個(gè)基本教學(xué)環(huán)節(jié)。搭建腳手架；進(jìn)入問題情境；獨(dú)立探索；協(xié)作學(xué)習(xí)；學(xué)習(xí)效果評(píng)價(jià)。

二、《稅法》教學(xué)中引入支架式教學(xué)模式的意義

高校會(huì)計(jì)學(xué)本科專業(yè)的《稅法》課程是會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)的一門必修核心主干課程，具有很強(qiáng)的專業(yè)技術(shù)性和應(yīng)用性，在學(xué)科體系中處于非常重要的承前啟后的作用。它前承《經(jīng)濟(jì)法》《會(huì)計(jì)學(xué)》等相關(guān)課程，同時(shí)為《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》《高級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》《財(cái)務(wù)管理》和《審計(jì)學(xué)原理》等相關(guān)后續(xù)專業(yè)課程的學(xué)習(xí)奠定專業(yè)理論基礎(chǔ)?！抖惙ā氛n程的教學(xué)，可以幫助學(xué)生了解和掌握我國(guó)稅收體系以及各種稅收法律制度的具體規(guī)定，掌握稅收征收管理制度中規(guī)定的權(quán)利、義務(wù)和法律責(zé)任，培養(yǎng)學(xué)生具有扎實(shí)的稅收理論知識(shí)和實(shí)踐能力，能正確準(zhǔn)確計(jì)算各種稅種的應(yīng)納稅額及處理稅收征納過程中出現(xiàn)的相關(guān)問題，以滿足社會(huì)對(duì)財(cái)經(jīng)工作者在稅收方面的需求。

（一）《稅法》課程特點(diǎn)

1.內(nèi)容多

《稅法》課程與其他法律課程一樣，教學(xué)內(nèi)容嚴(yán)謹(jǐn)而抽象并且理論性極。課程的教學(xué)內(nèi)容主要內(nèi)容包括稅法基礎(chǔ)理論，稅收實(shí)體法，稅收程序法三大部分。其中，稅收實(shí)體法包括流轉(zhuǎn)稅法、所得稅法、資源稅法、財(cái)產(chǎn)稅法和行為目的稅法等；稅收程序法包括稅收征管法和稅務(wù)行政管理法等。此外，還要涉及稅收、財(cái)政、法律、會(huì)計(jì)、對(duì)外貿(mào)易等相關(guān)知識(shí)，信息容量很大。在高校會(huì)計(jì)學(xué)本科專業(yè)的傳統(tǒng)教學(xué)實(shí)踐中，學(xué)生普遍感覺到教學(xué)內(nèi)容太多并且抽象枯燥繁雜，學(xué)習(xí)難度較大。

2.課時(shí)少

大多數(shù)高校會(huì)計(jì)學(xué)本科專業(yè)的《稅法》課程一般安排一學(xué)期16周、每周2-3個(gè)課時(shí)的講授，在如此短的時(shí)間內(nèi)要將各個(gè)單行法的納稅人、征稅對(duì)象、稅率、納稅環(huán)節(jié)、稅收優(yōu)惠等稅收法律要素由點(diǎn)到面地講透，實(shí)現(xiàn)《稅法》教學(xué)目標(biāo)，完成教學(xué)任務(wù)面臨著極大的挑戰(zhàn)。

3.時(shí)效性強(qiáng)

從健全稅制的角度或者提升立法層次的角度來看，目前我國(guó)的稅制正進(jìn)行著不斷的調(diào)整與改革，每年都有大量的稅收文件修改與實(shí)施，使得高校會(huì)計(jì)學(xué)本科專業(yè)的《稅法》教學(xué)具有很強(qiáng)的時(shí)效性，給教師和學(xué)生都帶來較大的壓力。自2016年5月1日起，全面推開的營(yíng)改增試點(diǎn)，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)納入試點(diǎn)范圍，此次改革對(duì)《稅法》教學(xué)提出了很高的要求。

（二）引入支架式教學(xué)模式的意義

高校會(huì)計(jì)學(xué)本科階段的教育是通識(shí)教育和職業(yè)教育的有機(jī)結(jié)合，是為培養(yǎng)高級(jí)應(yīng)用型人才服務(wù)。如何有效提高《稅法》課程的教學(xué)質(zhì)量和效率，是任課教師在教學(xué)實(shí)踐中一直思考和不斷探討的話題。在《稅法》課程教學(xué)實(shí)踐中，如果教師上課采取注入式的傳統(tǒng)教學(xué)模式和方法，以講授為主，忽視學(xué)生的主體作用，不僅會(huì)產(chǎn)生學(xué)生建構(gòu)知識(shí)困難等弊端，而且可能會(huì)弱化學(xué)生的學(xué)習(xí)能力和職業(yè)能力的培養(yǎng)，限制其邏輯思維的發(fā)展。如果將支架式教學(xué)模式引入《稅法》的教學(xué)，將會(huì)有效改變這一局面。因?yàn)橹Ъ苁浇虒W(xué)模式強(qiáng)調(diào)學(xué)生學(xué)習(xí)由外部刺激被動(dòng)接受知識(shí)轉(zhuǎn)變?yōu)樾畔⒓庸さ闹黧w，能夠在已有的知識(shí)體系的基礎(chǔ)上不斷地積極實(shí)踐，從而建構(gòu)出新的經(jīng)驗(yàn)和知識(shí)體系，不在僅僅是被動(dòng)接受知識(shí)；同時(shí)，教師也不再是知識(shí)灌輸者的角色，而是充當(dāng)了幫助學(xué)生建構(gòu)知識(shí)促進(jìn)者的身份。此外，高校會(huì)計(jì)學(xué)本科專業(yè)的《稅法》課程的教學(xué)內(nèi)容中有很多結(jié)構(gòu)化的知識(shí)，完全適合采用支架式教學(xué)模式建構(gòu)《稅法》知識(shí)的支架，教師在教學(xué)過程中通過講授幫助學(xué)生搭建“支架”，激勵(lì)質(zhì)疑，讓學(xué)生自己去主動(dòng)學(xué)習(xí)相應(yīng)內(nèi)容，這樣教師既能做到講解重點(diǎn)，突破難點(diǎn)，而且還能激發(fā)學(xué)生的注意力和興趣，啟發(fā)學(xué)生的思維和想象力，培養(yǎng)學(xué)生的主動(dòng)學(xué)習(xí)能力和創(chuàng)造性，便于學(xué)生更深刻理解掌握所學(xué)知識(shí)，從而取得更好的學(xué)習(xí)效果。

三、支架式教學(xué)模式在《稅法》教學(xué)中的實(shí)踐研究

（一）建立支架

高校會(huì)計(jì)學(xué)本科專業(yè)的《稅法》課程的主要內(nèi)容是稅收實(shí)體法和程序法的相關(guān)知識(shí)，其中稅收實(shí)體法是學(xué)習(xí)的重點(diǎn)。稅收實(shí)體法，包含了增值稅法、消費(fèi)稅法、關(guān)稅法、企業(yè)所得稅法、個(gè)人所得稅法、資源類稅法、財(cái)產(chǎn)類稅法、行為目的稅法等八章內(nèi)容，故本文以稅收實(shí)體法的教學(xué)為例來闡釋在《稅法》課程中支架式教學(xué)模式的具體運(yùn)用。

對(duì)于學(xué)習(xí)《稅法》高校會(huì)計(jì)學(xué)本科專業(yè)的學(xué)生而言，“現(xiàn)有發(fā)展水平”是學(xué)生已經(jīng)學(xué)習(xí)了《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》、《經(jīng)濟(jì)法》等相關(guān)課程，掌握了會(huì)計(jì)的記賬方法和程序以及法學(xué)的基礎(chǔ)理論。“即將達(dá)到的發(fā)展水平”是這門課程要學(xué)習(xí)的最主要內(nèi)容即稅收實(shí)體法的相關(guān)知識(shí)，所以構(gòu)建《稅法》課程的支架以單行法的稅法構(gòu)成要素為基礎(chǔ)；以單行法的基礎(chǔ)理論、基本內(nèi)容、計(jì)稅管理等三方面內(nèi)容為主干。

具體而言，實(shí)體法的稅法構(gòu)成要素主要包括納稅人、征稅對(duì)象、稅率、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、稅收優(yōu)惠、征收辦法和納稅地點(diǎn)以及總則、罰則、附則等要素。各單行法的基礎(chǔ)理論主要闡述單行法的概念分類、特點(diǎn)及作用；單行法的基本內(nèi)容包括各稅種的征稅范圍、納稅人、稅率、優(yōu)惠政策；各稅種的計(jì)稅管理主要涉及應(yīng)納稅額的計(jì)算；各稅種的征收管理主要涉及納稅期限、征收辦法和納稅地點(diǎn)以及總則、罰則、附則。稅法學(xué)建構(gòu)的支架可以用圖1來表示。通過建立這個(gè)知識(shí)“支架”，幫助學(xué)生掌握實(shí)體法要學(xué)習(xí)的相應(yīng)內(nèi)容和體系框架；如果學(xué)生在學(xué)習(xí)稅收實(shí)體法的每一章內(nèi)容都按照這樣的框架體系去學(xué)習(xí)、思考、比較、探索，必將會(huì)促進(jìn)學(xué)生對(duì)相關(guān)知識(shí)的“同化”和“順應(yīng)”。

（二）進(jìn)入情境

根據(jù)已經(jīng)建構(gòu)的支架，自然產(chǎn)生了相對(duì)應(yīng)的問題，也就是概念框架中的各節(jié)點(diǎn)。比如：各個(gè)單行法的概念是什么？各個(gè)稅種的特點(diǎn)和作用有哪些？各個(gè)稅種在征稅范圍、納稅人、稅率、優(yōu)惠政策方面有哪些規(guī)定？各個(gè)稅種的應(yīng)納稅額如何計(jì)算與申報(bào)？各稅種的納稅期限、征收方法、納稅地點(diǎn)、總則、罰則和附則等征收管理方面各有哪些要求？

實(shí)體法中各個(gè)單行法的概念體現(xiàn)了稅法的內(nèi)涵，因?yàn)槎惙ǖ恼{(diào)整對(duì)象是國(guó)家和納稅人之間征納活動(dòng)的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系，所以各單行法的概念特別強(qiáng)調(diào)納稅人的不同身份。在增值稅稅法的概念別強(qiáng)調(diào)應(yīng)調(diào)整對(duì)象是：國(guó)家和增值稅納稅人；而消費(fèi)稅稅法的概念別強(qiáng)調(diào)應(yīng)調(diào)整對(duì)象是：國(guó)家和消費(fèi)稅納稅人。各個(gè)單行法的特點(diǎn)和作用可以分別從各自立法的目的和背景上去理解。

納稅人是納稅主體，是負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人，納稅人與征稅對(duì)象或征稅范圍相關(guān)；各個(gè)單行法的征稅范圍與征稅對(duì)象密切相關(guān)，它是征稅對(duì)象的進(jìn)一步補(bǔ)充，單行法的征稅范圍包括貨物、勞務(wù)、財(cái)產(chǎn)、收入、所得、土地和行為。如城鎮(zhèn)土地使用稅的征稅對(duì)象是土地，其征稅范圍城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)的土地。比如，在征稅范圍內(nèi)使用土地的單位和個(gè)人為城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅人。值得注意的是，各稅種之間征稅范圍存在一定的關(guān)聯(lián)性，征收消費(fèi)稅、資源稅、關(guān)稅、車輛購置稅的同時(shí)一定征收增值稅，因?yàn)橄M(fèi)稅、資源稅、關(guān)稅、車輛購置稅是基于增值稅課征的稅收。

稅率是衡量稅負(fù)輕重的主要標(biāo)志，體現(xiàn)征稅的深度。稅法在實(shí)際運(yùn)用中主要有比例稅率，累進(jìn)稅率和定額稅率。增值稅法、營(yíng)業(yè)稅法、企業(yè)所得稅法均采用比例稅率；個(gè)人所得稅法中對(duì)工資薪金的征收采用超額累進(jìn)稅率；土地增值稅法采用超率累進(jìn)稅率；資源稅法和車船稅法采用定額稅率?？傮w上，納稅人、征稅對(duì)象和稅率為各稅種的基本要素，是學(xué)習(xí)的重點(diǎn)。

應(yīng)納稅額的計(jì)算及申報(bào)是各稅種的核心教學(xué)內(nèi)容，涉及的信息量較大。授課時(shí)，可以根據(jù)各稅種的具體內(nèi)容再分別建立框架。下面以若以增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算為例建構(gòu)“支架”，見圖2增值稅計(jì)稅管理架構(gòu)的支架所示。增值稅征收辦法有簡(jiǎn)易征收和抵扣征收兩種，其中，小規(guī)模納稅人的應(yīng)納稅額的計(jì)算采取簡(jiǎn)易征稅的辦法，不抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，只要學(xué)會(huì)把含稅銷售額進(jìn)行價(jià)稅分離即可。一般規(guī)模納稅人采取稅額抵扣的辦法，即當(dāng)期銷項(xiàng)稅額抵扣當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額的余額為應(yīng)納增值稅額。因此，把銷項(xiàng)稅額的確定和進(jìn)項(xiàng)稅額的確定為主干，確定銷項(xiàng)稅額的支架節(jié)點(diǎn)分別為銷售額的一般規(guī)定和特殊規(guī)定，確定進(jìn)項(xiàng)稅額支架的節(jié)點(diǎn)分別為準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額和不予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。

（三）獨(dú)立探索

教師通過支架的搭建和情境的引入，幫助學(xué)生系統(tǒng)性認(rèn)識(shí)稅法課程的主要知識(shí)點(diǎn)。獨(dú)立探索環(huán)節(jié)是以學(xué)生為主體、教師為主導(dǎo)進(jìn)行共同的探索。需要強(qiáng)調(diào)的是，需要強(qiáng)調(diào)的是，獨(dú)立探索不是讓學(xué)生獨(dú)自獨(dú)立探索，而是在師生的互動(dòng)過程中的共同探索。共同探索中，教師應(yīng)適時(shí)啟發(fā)或提示，引導(dǎo)學(xué)生自己去思索，同時(shí)及時(shí)為學(xué)生答疑解惑，學(xué)生在教師的引導(dǎo)下調(diào)動(dòng)學(xué)生的學(xué)習(xí)熱情、激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣，對(duì)所學(xué)知識(shí)仔細(xì)推敲，將抽象嚴(yán)謹(jǐn)?shù)亩惙l文轉(zhuǎn)化為生動(dòng)形象的法理，幫助學(xué)生積極內(nèi)化所學(xué)的知識(shí)主題，提高課堂教學(xué)效果。

以進(jìn)項(xiàng)稅額的確定為例，從“搭腳手架”和“進(jìn)入情景”兩個(gè)環(huán)節(jié)學(xué)生已經(jīng)掌握了進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣的相關(guān)知識(shí)點(diǎn)，比如理解了進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣可以分成兩種情況，第一種情況憑票抵扣，是根據(jù)增值稅專用發(fā)票的抵扣聯(lián)以及海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額就可以進(jìn)行抵扣；第二種情況計(jì)算抵扣，通過法定的扣除率和支付金額計(jì)算抵扣。課堂教學(xué)中可以引導(dǎo)學(xué)生探索：是不是只要有增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)，相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅額就可以抵扣？為什么？怎樣進(jìn)行認(rèn)證抵扣？如果不抵扣又如何進(jìn)行處理？課堂上學(xué)生很容易回答第一個(gè)問題：不是只要有增值稅專用發(fā)票的抵扣聯(lián)，其進(jìn)項(xiàng)稅額就可以抵扣，則往往需要進(jìn)一步深入設(shè)問，即哪些情形即使有增值稅專用發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣聯(lián)也不準(zhǔn)抵扣？若不能抵扣又如何進(jìn)行處理？此時(shí)，有的學(xué)生回答購進(jìn)貨物保管不善丟失、被盜情形；有的學(xué)生回答購進(jìn)的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)稅服務(wù)用作集體福利或個(gè)人消費(fèi)等情形；有的學(xué)生回答虛假發(fā)票的抵扣聯(lián)等等。盡管學(xué)生的回答從不同角度反映了不能抵扣的情形；但不夠?qū)I(yè)；教師此時(shí)要引導(dǎo)學(xué)生理解專有名詞“免征增值稅項(xiàng)目”、“非正常損失”，提醒學(xué)生注意當(dāng)扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或主管稅務(wù)部門規(guī)定時(shí)也不能抵扣，比如發(fā)票超過了180天才辦理認(rèn)證抵扣的情形。對(duì)于若不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額又如何進(jìn)行處理的回答，同學(xué)討論的結(jié)果都是不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入貨物或資產(chǎn)勞務(wù)的成本，課堂用極短的時(shí)間就解決了這個(gè)問題，同時(shí)教師在釋疑這個(gè)知識(shí)點(diǎn)時(shí)還可以聯(lián)系相應(yīng)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的方法來加深同學(xué)們對(duì)該規(guī)定的理解。由此可見，課堂探索主要解決學(xué)生易出錯(cuò)和難以掌握的知識(shí)點(diǎn)，獨(dú)立環(huán)節(jié)的探索設(shè)計(jì)充分體現(xiàn)了“以學(xué)生為中心，充分發(fā)揮學(xué)生的主動(dòng)性、積極性”的教學(xué)原則。

學(xué)生獨(dú)立探索環(huán)節(jié)是支架式教學(xué)的最難實(shí)施的環(huán)節(jié)，也是最重要的環(huán)節(jié)。引導(dǎo)學(xué)生探索問題對(duì)教師的知識(shí)水平、業(yè)務(wù)能力等有較高的要求。教師對(duì)學(xué)生探索過程的引導(dǎo)主要通過課堂上的提問、課后的作業(yè)、課后的面對(duì)面交流等方式進(jìn)行。同時(shí)教師還應(yīng)根據(jù)出現(xiàn)的問題采取各種應(yīng)對(duì)措施，因勢(shì)利導(dǎo)，提升學(xué)生分析、綜合解決問題的能力，從而使學(xué)生能夠沿著教師搭建的教學(xué)“支架”逐步完成知識(shí)層面的攀升。

（四）協(xié)作學(xué)習(xí)

在實(shí)際教學(xué)活動(dòng)中，稅法教學(xué)的第一次課可以特別強(qiáng)調(diào)協(xié)作學(xué)習(xí)的重要性，將班級(jí)學(xué)生分組并固定學(xué)生的座位便于小組成員在一起集體討論。在課前、課中和課后的教學(xué)環(huán)節(jié)中，教師應(yīng)經(jīng)常布置需要集體完成的學(xué)習(xí)任務(wù)，在課堂上要求小組發(fā)言人匯報(bào)本組學(xué)習(xí)的成果，并由教師和其他同學(xué)一起現(xiàn)場(chǎng)點(diǎn)評(píng)。比如在增值稅抵扣的知識(shí)點(diǎn)課堂講解時(shí)，進(jìn)一步引導(dǎo)學(xué)生小組討論“如果購進(jìn)貨物的扣稅憑證已經(jīng)抵扣認(rèn)證后，將貨物改變用途用于不動(dòng)產(chǎn)的工程建造，又該如何處理？”進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣時(shí)，能不能采取退稅方式？在此階段，教師要了解學(xué)生合作討論進(jìn)程和結(jié)果，適時(shí)對(duì)學(xué)生進(jìn)行提示和指導(dǎo)，幫助學(xué)生逐步擺脫支架，把學(xué)習(xí)任務(wù)逐步交給學(xué)生完成。經(jīng)過同學(xué)們討論，最后學(xué)生都能理解進(jìn)項(xiàng)稅額的轉(zhuǎn)出的稅務(wù)處理和會(huì)計(jì)處理的原理；懂得進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣的部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣，不能采取退稅方式的稅務(wù)處理的原理。

（五）學(xué)習(xí)效果評(píng)價(jià)

該環(huán)節(jié)的考核評(píng)價(jià)一般從以下三個(gè)方面進(jìn)行：第一，學(xué)生自主學(xué)習(xí)的能力評(píng)價(jià)情況，主要是評(píng)價(jià)學(xué)生的參與度；第二，學(xué)生個(gè)人對(duì)小組協(xié)作學(xué)習(xí)所做出的貢獻(xiàn)程度，主要是評(píng)價(jià)學(xué)生的協(xié)作能力；第三，學(xué)生所學(xué)專業(yè)掌握情況，主要是評(píng)價(jià)學(xué)生的運(yùn)用所學(xué)知識(shí)解決相關(guān)問題的能力。學(xué)習(xí)效果評(píng)價(jià)可以由各學(xué)習(xí)小組展示自己成果，讓學(xué)生體驗(yàn)成就感，《稅法》課程學(xué)習(xí)效果的評(píng)價(jià)方式可以采用書面作業(yè)、PPT、口頭表述、課程測(cè)試等多樣的形式。學(xué)習(xí)效果評(píng)價(jià)通常分三個(gè)步驟實(shí)施：首先，由學(xué)生自身反思是否真正深刻理解掌握了所要學(xué)習(xí)的抽象的法理法條；其次，同學(xué)之間相互評(píng)價(jià)；最后，由教師進(jìn)行總結(jié)評(píng)價(jià)，對(duì)存在問題予以澄清，統(tǒng)一學(xué)生認(rèn)識(shí)，對(duì)好的解決方案進(jìn)行表揚(yáng)。

四、結(jié)語

教學(xué)方法的研究是一個(gè)經(jīng)久不衰非常值得探討的話題，《稅法》教學(xué)過程中引入支架式教學(xué)模式在培養(yǎng)學(xué)生的能力素質(zhì)和提高教學(xué)效果方面具有及其重要的作用，但是在注重支架式教學(xué)模式的同時(shí)，不可以排斥或否定其他教學(xué)模式。此外，支架式教學(xué)模式需要教師構(gòu)建講授知識(shí)內(nèi)涵和外延框架，但由于學(xué)生個(gè)體素質(zhì)差異，如果教師不能有效搭建不同層次的教學(xué)支架，將不利于因材施教。因此，從這個(gè)意義上來看，支架式教學(xué)模式實(shí)質(zhì)上對(duì)教師教學(xué)水平提出了更高的要求。但是將支架式教學(xué)模式引入稅法教學(xué)，根據(jù)教學(xué)的具體內(nèi)容，靈活運(yùn)用教學(xué)的支架，經(jīng)過不斷實(shí)踐探索，可以充分發(fā)揮學(xué)生的學(xué)習(xí)潛能，對(duì)于豐富《稅法》等相關(guān)法律課程的教學(xué)模式改革具有重要意義。

參考文獻(xiàn)： 

[1] 伍爾?？?教育心理學(xué)[M].何先友，譯.北京：中國(guó)輕工業(yè)出版社，2014. 

[2] 高艷. 基于建構(gòu)主義學(xué)習(xí)理論的支架式教學(xué)模式探討[J].當(dāng)代教育科學(xué)，2012（19）：62-63. 

第2篇：稅法實(shí)體法和程序法范文

「關(guān)鍵詞：稅收法律關(guān)系；體系；客體

法律關(guān)系是法學(xué)的基本范疇之一，是構(gòu)筑整個(gè)法學(xué)體系的基石之一，它可以被應(yīng)用到各門具體的法學(xué)學(xué)科之中，并形成為具有特定內(nèi)容和意義的該部門法學(xué)所獨(dú)有的基本范疇。稅收法律關(guān)系作為稅法學(xué)的基本范疇，由它可以推演出一系列的稅法學(xué)的重要范疇，由這些重要的范疇又可以進(jìn)一步推演出一系列更具體的一般范疇，從而可以構(gòu)筑稅法學(xué)范疇體系的大體輪廓。因此，稅法學(xué)可稱為以稅收法律關(guān)系為研究對(duì)象的法學(xué)學(xué)科。2稅收法律關(guān)系是稅法學(xué)研究的核心范疇?！袄碚摰目茖W(xué)性取決于范疇及其內(nèi)容的科學(xué)性?！?因此，建立科學(xué)的稅收法律關(guān)系的范疇對(duì)于稅法學(xué)的發(fā)展與成熟具有十分重要的意義。稅收法律關(guān)系的客體是稅收法律關(guān)系的重要組成部分，明確稅收法律關(guān)系的客體對(duì)于構(gòu)筑科學(xué)的稅收法律關(guān)系的范疇具有重要的意義。

一、稅收法律關(guān)系的體系

在探討稅收法律關(guān)系的客體之前，有必要先探討一下稅收關(guān)系與稅法體系。因?yàn)?，稅收關(guān)系是稅收法律關(guān)系的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，而稅法體系又在根本上決定著稅收法律關(guān)系的體系。

稅法的體系是由一國(guó)現(xiàn)行的所有稅收法律規(guī)范分類組合為不同的稅法部門從而形成的多層次的、門類齊全的有機(jī)整體。稅法的體系取決于稅法調(diào)整對(duì)象的體系與結(jié)構(gòu)。稅法調(diào)整的稅收關(guān)系可以分為兩大類：稅收體制關(guān)系與稅收征納關(guān)系。依據(jù)稅收關(guān)系的結(jié)構(gòu)與體系可以構(gòu)筑稅法的體系，即稅法可劃分為稅收體制法和稅收征納法兩類。稅收征納法可分為稅收征納實(shí)體法和稅收征納程序法。4

稅收法律關(guān)系是稅法確認(rèn)和調(diào)整在征稅主體與納稅主體以及征稅主體內(nèi)部各主體之間發(fā)生的稅收征納關(guān)系和稅收體制關(guān)系的過程中而形成的權(quán)利義務(wù)關(guān)系。

稅收法律關(guān)系的體系是指由各種稅收法律關(guān)系所組成的多層次的、內(nèi)部協(xié)調(diào)統(tǒng)一的有機(jī)整體。它是由稅法的體系并在根本上由稅收關(guān)系的體系所決定的。由上文的論述可知，稅收法律關(guān)系由稅收體制法律關(guān)系和稅收征納法律關(guān)系所組成。稅收征納法律關(guān)系由稅收征納實(shí)體法律關(guān)系和稅收征納程序法律關(guān)系所組成。

探討稅收法律關(guān)系的體系具有極為重要的意義，它是我們探討稅收法律關(guān)系一些基本理論問題的重要前提。同時(shí)，稅收法律關(guān)系的體系為我們探討這些基本問題構(gòu)筑了一個(gè)理論平臺(tái)，只有站在這個(gè)共同的理論平臺(tái)上，我們才有可能進(jìn)行真正的學(xué)術(shù)討論，否則，從表面上來看，學(xué)者們是在討論同一問題，而實(shí)際上，由于他們所“站”的理論平臺(tái)與所持的理論前提不同，因而所討論的并非同一問題，或并非同一問題的同一個(gè)方面。因此，筆者在此先構(gòu)筑自己的理論平臺(tái)是有著極為重要而深遠(yuǎn)的意義的。

二、稅收法律關(guān)系的客體

稅收法律關(guān)系的客體是稅收法律關(guān)系主體權(quán)利義務(wù)所共同指向的對(duì)象。在這一問題上稅法學(xué)界的爭(zhēng)議不大，一般認(rèn)為稅收法律關(guān)系的客體包括貨幣、實(shí)物和行為，而前兩者又可合稱為“稅收利益”。5

然而，從整個(gè)法學(xué)界的角度來講，法律關(guān)系的客體卻是一個(gè)存在很大爭(zhēng)議的問題，無論是法理學(xué)界，還是部門法學(xué)界對(duì)此問題都存在著激烈的爭(zhēng)論。

首先，就法理學(xué)本身對(duì)法律關(guān)系客體的研究來說，其觀點(diǎn)是眾說紛紜，至今沒有定論。如有學(xué)者認(rèn)為：“法律關(guān)系客體是最為復(fù)雜、最為混亂不堪的問題?！?

其次，從部門法學(xué)的角度來講，對(duì)法律關(guān)系的客體的理解也存在眾多爭(zhēng)議。在民法學(xué)界就存在著“利益說”、“行為說”和“社會(huì)關(guān)系說”三種不同的觀點(diǎn)。7在刑法學(xué)界，關(guān)于刑事法律關(guān)系的客體也存在不同的觀點(diǎn)。8另外，其他部門法學(xué)的學(xué)者紛紛提出“勞動(dòng)法律關(guān)系的客體是勞動(dòng)力”9、競(jìng)爭(zhēng)法律關(guān)系的客體是“競(jìng)爭(zhēng)秩序（也可以理解為競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制）”10、“統(tǒng)計(jì)法律關(guān)系的客體具有廣泛性，幾乎包括所有的機(jī)關(guān)、社會(huì)組織和個(gè)人”11、“目標(biāo)企業(yè)的財(cái)產(chǎn)所有權(quán)或經(jīng)營(yíng)控制權(quán)便理所當(dāng)然成為企業(yè)并購法律關(guān)系的客體”12等諸多觀點(diǎn)。

法理學(xué)界和各部門法學(xué)界對(duì)法律關(guān)系客體理解上的差異，為本文探討稅收法律關(guān)系客體的問題制造了諸多障礙，使得稅法學(xué)界無法直接借鑒法理學(xué)或其他部門法學(xué)的既有的研究成果，而必須在法理學(xué)和各部門法學(xué)現(xiàn)有觀點(diǎn)的基礎(chǔ)上結(jié)合本部門法學(xué)的特殊研究對(duì)象進(jìn)行創(chuàng)造性地研究。

借鑒法學(xué)界已有研究成果，本文認(rèn)為，客體是法律關(guān)系的必備要素之一。因?yàn)?，從語義上講，“客體”與“主體”相對(duì)，指的是主體的意志和行為所指向、影響和作用的客觀對(duì)象。它是法律關(guān)系的主體發(fā)生權(quán)利義務(wù)的中介。任何一種關(guān)系都需要中介，關(guān)系通過中介而發(fā)生，又通過中介而構(gòu)成。13

法律關(guān)系的客體既然是法律關(guān)系主體發(fā)生權(quán)利義務(wù)的中介，是主體作用力所指向之對(duì)象，因此，從理論上講，法律關(guān)系的具體客體是無限多樣的，把它們抽象化，大致可以概括為以下七類：國(guó)家權(quán)力；人身、人格；行為（包括作為和不作為）；法人；物；精神產(chǎn)品（包括知識(shí)產(chǎn)品和道德產(chǎn)品）；信息。這七類客體還可以進(jìn)一步抽象為“利益”或“利益載體”等更一般的概念。由此我們可以說，法律關(guān)系的客體是一定的利益。14

本文從稅收法律關(guān)系的體系出發(fā)認(rèn)為，在稅收體制法律關(guān)系中各相關(guān)主體（中央立法機(jī)關(guān)與行政機(jī)關(guān)和地方立法機(jī)關(guān)與行政機(jī)關(guān)）的權(quán)利義務(wù)所共同指向的對(duì)象是稅權(quán)，因?yàn)槎愂阵w制法主要就是分配稅權(quán)的法律規(guī)范的總稱。稅權(quán)在稅法學(xué)界是一個(gè)有著不同含義的概念，但通常所理解的稅權(quán)是指國(guó)家或政府的征稅權(quán)或稅收管轄權(quán)。15本文所使用的稅權(quán)指的是國(guó)家對(duì)稅收事務(wù)所享有的權(quán)力，國(guó)家所享有的這種稅權(quán)是一種從國(guó)家統(tǒng)治權(quán)派生出來的一種政治權(quán)力，當(dāng)這種政治權(quán)力由法律規(guī)范來調(diào)整時(shí)就成為一種法律上的權(quán)利。因此，作為稅收體制法律關(guān)系客體的稅權(quán)指的是政治意義上的權(quán)力，而不是法律意義上的權(quán)利。

國(guó)家是一個(gè)抽象的政治實(shí)體，它由一系列行使國(guó)家各項(xiàng)權(quán)能的職能機(jī)關(guān)所組成，它的權(quán)力也要由這些具體的職能機(jī)關(guān)來行使，這樣就會(huì)出現(xiàn)如何在國(guó)家的各職能機(jī)關(guān)分配國(guó)家的某項(xiàng)權(quán)力的問題。在這種分配國(guó)家某項(xiàng)權(quán)力的過程中所發(fā)生的社會(huì)關(guān)系就是體制關(guān)系，用法律的形式來規(guī)范和調(diào)整這種關(guān)系，就產(chǎn)生了體制法律關(guān)系。具體到稅收體制法律關(guān)系，在這一法律關(guān)系中，其主體是中央立法機(jī)關(guān)、行政機(jī)關(guān)和一定級(jí)別以上的地方立法機(jī)關(guān)和行政機(jī)關(guān)，它們的權(quán)利與義務(wù)是合而為一的，其權(quán)利是依法“行使”其所享有的稅權(quán)，其義務(wù)是“依法”行使其所享有的稅權(quán)。16因此，其權(quán)利義務(wù)所指向的對(duì)象是稅權(quán)，稅權(quán)充當(dāng)其權(quán)利義務(wù)的載體，是其權(quán)利義務(wù)作用的對(duì)象。因此，稅收體制法律關(guān)系的客體是稅權(quán)。

在稅收征納實(shí)體法律關(guān)系中，其主體分別是國(guó)家與納稅人，國(guó)家享有稅收債權(quán)，納稅人承擔(dān)稅收債務(wù)，在這一法律關(guān)系中各相關(guān)主體權(quán)利義務(wù)所指向的共同對(duì)象是稅收收入，主要包括貨幣和實(shí)物。

在稅收征納程序法律關(guān)系中，其主體分別是征稅機(jī)關(guān)和納稅人、代扣代繳義務(wù)人，各相關(guān)主體權(quán)利義務(wù)所共同指向的對(duì)象是稅收行為，因?yàn)椋悇?wù)機(jī)關(guān)的權(quán)利是要求納稅人為或不為某種稅收上的行為，而納稅人的權(quán)利也是要求稅務(wù)機(jī)關(guān)為或不為某種稅收上的行為。

由于法律關(guān)系的統(tǒng)一客體是利益，稅收法律關(guān)系的客體也可以高度概括、抽象為稅收利益。當(dāng)然，這里所說的稅收利益已不同于學(xué)界通常所理解的、作為稅收征納實(shí)體法律關(guān)系客體的稅收利益，那里的稅收利益是具體的利益，即貨幣和實(shí)物等經(jīng)濟(jì)利益，也就是本文所使用的稅收收入。而作為稅收法律關(guān)系統(tǒng)一客體的稅收利益指的是廣義上的利益，既包括經(jīng)濟(jì)利益，也包括權(quán)力利益和權(quán)利利益。

本文所述觀點(diǎn)與稅法學(xué)界的一般觀點(diǎn)的區(qū)別有四：其一，本文是在稅收法律關(guān)系體系的理論框架下來探討稅收法律關(guān)系的客體的，顯得條理清晰、層次分明，而且可以和稅收法律關(guān)系的其他問題組成一個(gè)具有內(nèi)在邏輯聯(lián)系的有機(jī)統(tǒng)一整體；其二，本文提出了稅權(quán)是稅收體制法律關(guān)系的客體的觀點(diǎn)，筆者尚未見到學(xué)界有人提出這一觀點(diǎn)，其科學(xué)性及價(jià)值如何尚有待學(xué)界討論；其三，本文所說的“稅收行為”不同于學(xué)界一般理解的“行為”，學(xué)界一般理解的行為是指：“國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)、行政機(jī)關(guān)及其所屬稅收征收管理機(jī)關(guān)在制定、頒布和實(shí)現(xiàn)稅法的過程中享有稅收管理權(quán)限，履行行政職責(zé)的行為。”17而本文所理解的稅收行為則是指在稅收征納程序法律關(guān)系中征稅機(jī)關(guān)與納稅人權(quán)利義務(wù)所共同指向的對(duì)象。筆者之所以提出“稅收行為”的概念是與本文把征稅機(jī)關(guān)定位于國(guó)家稅法的執(zhí)行機(jī)關(guān)以及在稅收征納程序法律關(guān)系中征稅機(jī)關(guān)與納稅人法律地位平等的觀點(diǎn)相一致的。18本文這一觀點(diǎn)的科學(xué)性及其價(jià)值同樣有待學(xué)界討論。其四，本文概括出了稅收法律關(guān)系的統(tǒng)一客體是稅收利益，但這是在廣義上來理解的稅收利益，而不同于學(xué)界一般理解的狹義的稅收利益。同時(shí)本文主張用稅收收入來取代學(xué)界一般理解的稅收利益的概念。

注釋：

1參見劉劍文、李剛：《稅收法律關(guān)系新論》，載《法學(xué)研究》1999年第4期。

2參見（日）金子宏：《日本稅法原理》劉多田等譯，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1989，18頁。

3張文顯：《法學(xué)基本范疇研究》，中國(guó)政法大學(xué)出版社，1993，3頁。

4參見張守文：《稅法原理》（第2版），北京大學(xué)出版社，2001，28頁。

5參見劉劍文、李剛：《稅收法律關(guān)系新論》，載《法學(xué)研究》1999年第4期。

6王勇飛、張貴成主編：《中國(guó)法理學(xué)研究綜述與評(píng)價(jià)》，中國(guó)政法大學(xué)出版社，1992，537—538頁。

7“利益說”參見鄭少華、金慧華：《試論現(xiàn)代商人法-規(guī)范市場(chǎng)交易主體的新模式》，載《法學(xué)》1995年第2期?！靶袨檎f”參見佟柔：《民法原理》，法律出版社1987年第2版，第35頁?！吧鐣?huì)關(guān)系說”參見[蘇]A.K.斯塔利科維奇：《社會(huì)主義法律關(guān)系的幾個(gè)理論問題》，《政法譯叢》1957年第5期。

第3篇：稅法實(shí)體法和程序法范文

    （一）完善稅收法律體系

    規(guī)范的稅收行政執(zhí)法需要完整的稅收法律體系的支持，完善稅收法律體系是稅收行政執(zhí)法的前提和基礎(chǔ)。法律規(guī)定稅收行政執(zhí)法權(quán)的授權(quán)，規(guī)定稅收行政執(zhí)法的行為規(guī)范，規(guī)定稅收行政執(zhí)法權(quán)的監(jiān)督和保障。

    完善基礎(chǔ)性的稅收法律體系，主要做好以下幾項(xiàng)工作：一是擬定稅收基本法，短期內(nèi)在修訂憲法不易的情況下，繼續(xù)擬定稅收基本法是可行之舉。在稅收基本法中明確一些稅收基本法律問題，以統(tǒng)領(lǐng)和協(xié)調(diào)單行稅收實(shí)體法與實(shí)體法之間，實(shí)體法與程序法之間，以及與其他法律之間的關(guān)系。稅收基本法要對(duì)稅收共性問題做出基本規(guī)定：如對(duì)政府是否擁有征稅權(quán)做出嚴(yán)格規(guī)定，稅種設(shè)置的基本原則，稅收管轄范圍及權(quán)限，稅收管理體制，中央與地方稅權(quán)劃分，違法責(zé)任追究，稅收司法保障，納稅人權(quán)利與義務(wù)等，以達(dá)到在稅收領(lǐng)域內(nèi)統(tǒng)一和規(guī)范。二是擬定稅務(wù)機(jī)構(gòu)組織法或條例，規(guī)范稅務(wù)機(jī)構(gòu)設(shè)置，組織形式，職責(zé)職權(quán)，管理體制等等。三是單行稅種的暫行條例上升到實(shí)體稅收法律，增強(qiáng)稅法的權(quán)威性、規(guī)范性、嚴(yán)肅性和穩(wěn)定性。四是立法要規(guī)范。立法要降低規(guī)范的彈性，提高規(guī)范的可操作性，增強(qiáng)規(guī)范的嚴(yán)密性、科學(xué)性；同時(shí)，立法機(jī)關(guān)要及時(shí)制定、公布全國(guó)統(tǒng)一實(shí)施的配套規(guī)范——實(shí)施細(xì)則，以保證法律正確順利實(shí)施，增強(qiáng)透明度。稅法解釋權(quán)應(yīng)屬立法機(jī)關(guān)，執(zhí)法機(jī)關(guān)不能自行制定有決定效力的解釋和規(guī)定

    綜合以上各點(diǎn)，完善的稅收法律體系包涵：以憲法為統(tǒng)領(lǐng)，以稅收基本法為稅收法律的基礎(chǔ)；劃分實(shí)體法和程序法，將單行稅收條例上升為法律；依據(jù)法律授權(quán)，由相應(yīng)立法部門做出法律規(guī)定；依據(jù)法律規(guī)定和稅收管理權(quán)限，對(duì)稅收具體問題做出具體規(guī)定，以利于稅收行政執(zhí)法行為的規(guī)范進(jìn)行。

    （二）規(guī)范稅收行政執(zhí)法程序

    規(guī)范稅收行政執(zhí)法程序是指稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施稅務(wù)行政執(zhí)法行為所應(yīng)遵循的方式、步驟、時(shí)間和順序。稅務(wù)行政執(zhí)法程序最重要的原則和特征是程序法定。在我國(guó)已有的行政程序法中，除行政處罰法、稅收征管法、國(guó)家賠償法等外，還有程度不同的規(guī)定散在各級(jí)行政法規(guī)文件中，這些法律法規(guī)為我們規(guī)范稅收行政執(zhí)法程序奠定了一定的基礎(chǔ)。為了促使稅收行政執(zhí)法權(quán)更進(jìn)一地公正、合理行使，加強(qiáng)稅收征收管理，總結(jié)國(guó)內(nèi)經(jīng)驗(yàn)，借鑒國(guó)外做法，有必要程序制度來規(guī)范稅收行政執(zhí)法行為。程序制度主要有：

    第一，稅務(wù)公開制度。這是一個(gè)具有很強(qiáng)的規(guī)范性和約束力的重要制度，在稅收實(shí)踐工作中，我國(guó)提出的稅務(wù)執(zhí)法“八公開”制度在21世紀(jì)稅務(wù)人力、資源開發(fā)國(guó)際會(huì)議上引起了強(qiáng)烈反響。因此，將稅收?qǐng)?zhí)法依據(jù)公開，執(zhí)法信息公開，處理決定公開，執(zhí)行裁決等公開，以利納稅人行使自己的權(quán)利，促進(jìn)稅務(wù)行政執(zhí)法權(quán)力的正確使用，從而遏制腐敗的產(chǎn)生將起重要作用。

    第二，稅務(wù)相關(guān)人回避制度。稅收征管法第12條規(guī)定：“稅務(wù)人員征收稅款和查處稅收違法案件，與納稅人、扣繳義務(wù)人或者稅收違法案件有利害關(guān)系的，應(yīng)當(dāng)回避?！边@為稅收?qǐng)?zhí)法人員在執(zhí)行公務(wù)時(shí)履行公正行為有了法律依據(jù)，也使稅務(wù)執(zhí)法取得公正結(jié)果增強(qiáng)了保障。

    第三，稅務(wù)相對(duì)人參與制度。納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)所做出的決定，享受陳述權(quán)、申辯權(quán)；依法享有申請(qǐng)行政復(fù)議、提起行政訴訟、請(qǐng)求國(guó)家賠償?shù)葯?quán)利。促使稅務(wù)行政機(jī)關(guān)公正執(zhí)法，納稅人的權(quán)益得到保障。

    第四，說明理由制度。我國(guó)行政處罰法有規(guī)定：行政主體在做出行政處罰決定之前，應(yīng)將處罰決定、事實(shí)、理由、依據(jù)告之當(dāng)事人，對(duì)當(dāng)事人依法享有的權(quán)利也應(yīng)告知。這對(duì)稅收行政處罰前的理由說明同樣適用。

    第五，時(shí)效制度。行政處罰法對(duì)時(shí)效均有規(guī)定，對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)提高行政效率同樣提出了要求。

    此外，合議制度，復(fù)審制度，咨詢制度，順序制度，保密制度等程序性制度，都對(duì)規(guī)范稅收行政執(zhí)法權(quán)起著重要作用。我們稅務(wù)行政執(zhí)法機(jī)關(guān)和執(zhí)法人員都應(yīng)該嚴(yán)格和規(guī)范稅收行政執(zhí)法程序，以達(dá)到依法治稅的目的。

    （三）嚴(yán)格稅收行政執(zhí)法監(jiān)督

    多數(shù)發(fā)展中國(guó)家法律制度不健全，執(zhí)法環(huán)境比較差，對(duì)稅收行政執(zhí)法監(jiān)督也相當(dāng)重視。稅務(wù)執(zhí)法人員是否真正履行執(zhí)法責(zé)任，執(zhí)法行為是否合法規(guī)范，應(yīng)通過稅收行政行為執(zhí)法監(jiān)督做出公平、公正、公開的評(píng)價(jià)，進(jìn)而推動(dòng)稅收法制建設(shè)，推進(jìn)依法治稅的進(jìn)程。

    1.從法律上強(qiáng)化對(duì)權(quán)力的監(jiān)督制約。權(quán)力與監(jiān)督制約是現(xiàn)代社會(huì)的一對(duì)矛盾體，稅收行政執(zhí)法權(quán)必須在相應(yīng)的監(jiān)督制約之下，這是依法治稅的基礎(chǔ)和保證。嚴(yán)格對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)力的監(jiān)督制約，須做好三個(gè)方面的工作：一是在憲法或稅收基本法上原則規(guī)定權(quán)力授予和權(quán)力限制程序，二是建立稅收法律監(jiān)督體系，三是依法培育相應(yīng)的權(quán)力機(jī)制。權(quán)力從法律出，這是對(duì)權(quán)力監(jiān)督制約的基本要求，但法律規(guī)定權(quán)力要避免彈性化和模糊化，例如，對(duì)稅收自由裁量權(quán)的規(guī)定，在實(shí)際執(zhí)行中易出現(xiàn)主觀臆斷，難以體現(xiàn)公正規(guī)范的問題，需要在三方面做出努力：一是在適用標(biāo)準(zhǔn)和適用幅度上做出可操作性規(guī)定；二是為了從根本上堵塞權(quán)力不受監(jiān)督制約的漏洞，就要對(duì)權(quán)力進(jìn)行分解，對(duì)稅收行政執(zhí)法權(quán)力也要合理進(jìn)行分解，以制約權(quán)力的濫用；三是對(duì)有彈性的、模糊的特殊規(guī)定則是越少越好。

    2.建立健全稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督體系。稅收行政執(zhí)法監(jiān)督按主體劃分，可分為內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督是指上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)下級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅務(wù)人員的監(jiān)督。外部監(jiān)督分為行政監(jiān)督（如黨委、政府、人大、政協(xié)等）、納稅人監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督等。內(nèi)外部共同監(jiān)督組成稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督體系。在內(nèi)部監(jiān)督中又可分稅收行政執(zhí)法事前監(jiān)督、事中監(jiān)督、事后監(jiān)督，特別是對(duì)重要環(huán)節(jié)和重點(diǎn)崗位予以稅收行政執(zhí)法行為全過程監(jiān)督。

    3.提高公務(wù)員法律知識(shí)水平，保護(hù)公務(wù)員稅收?qǐng)?zhí)法積極性。開展執(zhí)法人員的法律培訓(xùn)，增強(qiáng)遵紀(jì)守法自覺性。現(xiàn)在實(shí)行的稅收?qǐng)?zhí)法錯(cuò)誤追究制度，實(shí)際上是追究稅務(wù)執(zhí)法人員失職行為的制度，對(duì)違法失職的稅務(wù)人員可依據(jù)公務(wù)員條例等法律予以懲戒，但對(duì)稅務(wù)執(zhí)法人員力所不及所造成的錯(cuò)誤，要區(qū)分情況，不能一概處罰，以保護(hù)稅收?qǐng)?zhí)法人員依法治稅的積極性。

    （四）加強(qiáng)稅收行政執(zhí)法協(xié)調(diào)

    我國(guó)兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)的存在，難免出現(xiàn)稅收行政執(zhí)法的欠缺或交叉。1.應(yīng)在法律、法規(guī)上明確劃分各自職責(zé)，避免職責(zé)交叉；2.規(guī)定稅收行政執(zhí)法矛盾協(xié)調(diào)解決原則、程序和具體辦法；3.設(shè)立專職職能機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)研究、協(xié)調(diào)和解決國(guó)、地稅兩個(gè)稅務(wù)機(jī)構(gòu)之間的各種問題。

    （五）改善稅收行政執(zhí)法環(huán)境

第4篇：稅法實(shí)體法和程序法范文

稅法的構(gòu)成要素，是構(gòu)成稅法的必要因素，它們反映了稅收制度中的實(shí)質(zhì)，規(guī)范了征納雙方的權(quán)利與義務(wù)。稅法構(gòu)成要素分為實(shí)體法要素和程序法要素，實(shí)體法要素主要包括征納主體、征稅客體、計(jì)稅依據(jù)和稅率等。 這些基本要素，是決定征稅主體能否征稅和納稅主體的納稅義務(wù)能否成立的必要條件，明確了由誰納稅、對(duì)什么征稅和征收多少稅等這些稅收中的最基本，構(gòu)成了稅收制度的基本框架。

一個(gè)切實(shí)可行的遺產(chǎn)稅制度框架，是達(dá)到遺產(chǎn)稅征收的預(yù)期目的關(guān)鍵之一，因此本部分涉及到的問題是遺產(chǎn)稅法中的重點(diǎn)，同時(shí)也是難點(diǎn)。這些問題主要包括：（1）如何正確表述征稅客體范圍的問題。（2）如何確定征稅客體范圍。 哪些遺產(chǎn)應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅遺產(chǎn)總額，哪些遺產(chǎn)應(yīng)在扣除之列，如何把握某些特殊形式的遺產(chǎn)（如房屋，文物）等等。（3）如何確定免征額，這是最大的難點(diǎn)。絕大多數(shù)學(xué)者只是給出某個(gè)具體的免征額數(shù)值，而支持這個(gè)數(shù)值的理由卻幾乎沒有涉及到，也就是說，我們不知道這個(gè)免征額的數(shù)值是怎么來的，為什么是這么一個(gè)具體的數(shù)值。 而個(gè)別涉及的，也只是泛泛而談，沒有實(shí)際統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的支持。稅率表的確定，與免征額的確定，存在相同的問題。 另外，遺產(chǎn)稅納稅人的問題也需要明確，尤其是贈(zèng)與財(cái)產(chǎn)在應(yīng)納稅額時(shí)的排列順序問題。

針對(duì)遺產(chǎn)稅課稅要素研究中的這些難點(diǎn)和不足，筆者根據(jù)我國(guó)的國(guó)情，借鑒國(guó)外的遺產(chǎn)稅法有關(guān)規(guī)定，著重探討了以下問題：（1）認(rèn)為在表述征稅客體范圍時(shí)，應(yīng)以概括法加反列舉法為宜；（2）詳盡討論了征稅范圍，探討了不計(jì)入征稅遺產(chǎn)的范圍以及扣除項(xiàng)目，并闡述了理由；（3）了確定免征額的原則，并依據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，確定了免征額的具體數(shù)值；同時(shí)也給出了確定稅率的原則，并提出了一個(gè)較為合理的稅率表方案。 總之，本部分試圖在充分論證的基礎(chǔ)上，以立法原則為指導(dǎo)，分別在納稅主體、征稅客體、免征額和稅率等具體課稅要素問題上給出一個(gè)明確而合理的方案。

（一）納稅主體

由于遺產(chǎn)稅是國(guó)際性的稅種，其納稅人的確定涉及到稅收管轄權(quán)的問題。根據(jù)國(guó)際稅法的慣例，稅收管轄權(quán)的確定，一般采取屬人、屬地相結(jié)合的原則。建議我國(guó)遺產(chǎn)稅法，也采用這一原則，先將納稅人首先區(qū)分為居民和非居民，再以來源地進(jìn)一步加以劃分，從而確定遺產(chǎn)稅稅收管轄權(quán)。具體到“對(duì)遺產(chǎn)和贈(zèng)與稅來源地的確定，一般以遺產(chǎn)或者贈(zèng)與財(cái)產(chǎn)所在地為來源地，由該來源地國(guó)行使稅收管轄權(quán)”。[1] 因此建議規(guī)定，對(duì)中華人民共和國(guó)公民死亡時(shí)在境內(nèi)、境外的遺產(chǎn)征收遺產(chǎn)稅；對(duì)在中華人民共和國(guó)境內(nèi)的外國(guó)人（包括無國(guó)籍人）死亡時(shí)在中華人民共和國(guó)境內(nèi)的遺產(chǎn)征收遺產(chǎn)稅。

第5篇：稅法實(shí)體法和程序法范文

[關(guān)鍵詞] 誠(chéng)實(shí)信用原則 稅收法定原則

一、誠(chéng)實(shí)信用原則能否適用于稅法的爭(zhēng)議

誠(chéng)實(shí)信用原則是指在行使權(quán)利和履行義務(wù)時(shí)，應(yīng)信守承諾并誠(chéng)實(shí)為之，不得違背對(duì)方的合理期待和信賴，不得以已經(jīng)完成的言行是錯(cuò)誤的為由而反悔。誠(chéng)實(shí)信用原則能否適用于稅法，目前學(xué)說上有肯定否定二說，分述如下：

1.肯定說?？隙ㄕ\(chéng)信原則適用于稅法的主要理由多基于租稅法律關(guān)系系采租稅債務(wù)關(guān)系說所得的結(jié)論。租稅債務(wù)關(guān)系說系主張國(guó)家處于租稅債權(quán)者地位，有請(qǐng)求給付的權(quán)利；人民處于租稅債務(wù)者的地位，有履行給付的義務(wù)，租稅實(shí)體法的租稅法律關(guān)系，即為公法上的租稅債權(quán)債務(wù)關(guān)系，國(guó)家與納稅者處于對(duì)等的地位，這與私法上債權(quán)債務(wù)關(guān)系相似?；谕恍再|(zhì)的法律關(guān)系，必須服從同一的規(guī)律，才能達(dá)到公平、公正之法律目的，從而誠(chéng)實(shí)信用原則在稅法上得以適用。換言之，租稅債權(quán)的行使及租稅債務(wù)的履行，與私法上權(quán)力的行使及義務(wù)的履行，本質(zhì)上并無不同，都要合乎公平正義，為謀個(gè)人與個(gè)人間利益的調(diào)和，并求個(gè)人與團(tuán)體間利益的衡平，任何權(quán)力的行使及義務(wù)的履行，均需適用誠(chéng)信原則。

誠(chéng)信原則應(yīng)否適用于稅法領(lǐng)域，在德國(guó)一直是租稅法學(xué)界的問題，但是大約從1927年左右開始德國(guó)聯(lián)邦財(cái)政法院(BFH)，即不斷地加以適用，然而在20世紀(jì)30年代，誠(chéng)信原則與國(guó)庫主義(in dubio Pro fisco)、即“有疑則課稅”之意相結(jié)合，直到第二次世界大戰(zhàn)后，國(guó)庫主義、反民主主義的思想沒落，信賴保護(hù)原則、權(quán)利保護(hù)思想抬頭，以非國(guó)庫主義，即民主主義(in dubio contra fiscum)有疑則不課稅之意的觀點(diǎn)來解釋租稅法的目的成為了潮流，誠(chéng)信原則開始為判例學(xué)說所肯定，促使租稅法目的的進(jìn)步。

瑞士雖然在聯(lián)邦稅法中并沒有加以明文規(guī)定，然而在實(shí)務(wù)上瑞士聯(lián)邦法院(BG)，很早就承認(rèn)了誠(chéng)信原則在稅法上的適用。在州稅法中已有明文規(guī)定，1944年3月14日關(guān)于國(guó)稅及地方稅法第二條第一項(xiàng)規(guī)定：“本法的規(guī)定，應(yīng)依誠(chéng)實(shí)信用而加以適用和遵守?！?945年12月16日的州稅法亦設(shè)有同一旨趣的規(guī)定。1947年瑞士租稅基本法草案，第五條第一項(xiàng)規(guī)定：“租稅法依誠(chéng)信原則加以適用和遵守，當(dāng)解釋租稅法時(shí)，應(yīng)考慮所有瑞士國(guó)民的法律平等性?！鼻笆鋈鹗康闹荻惙白舛惢痉ú莅傅囊?guī)定，比德國(guó)的更為優(yōu)越，因其已明文規(guī)定誠(chéng)信原則，而并非只是法律解釋原則而已。

日本多數(shù)學(xué)者對(duì)誠(chéng)信原則是否適用于租稅法多持肯定的態(tài)度，如田中二郎在其租稅法一書中寫道：“當(dāng)做解釋原理的誠(chéng)信原則和禁反言原則，主要系在私法領(lǐng)域發(fā)展而成，是否在租稅法領(lǐng)域中加以適用，其又是否與稅收法定主義相抵觸，有各種不同的意見，關(guān)于這一點(diǎn)，筆者認(rèn)為稅收法定主義實(shí)不能作為否定以誠(chéng)信原則解釋租稅法的理由，因?yàn)檫@個(gè)原則是作為一種普遍的法理存于所有法律領(lǐng)域中的，因此很難以此做為在租稅法上排斥其適用的根據(jù)?！?/p>

我國(guó)臺(tái)灣行政法院的判例也曾明確誠(chéng)信原則在公法上應(yīng)有其類推適用，進(jìn)而將誠(chéng)信原則引用于租稅法。該法院五十二年判字第三四五號(hào)判例稱：“公法與私法，雖各具特殊性質(zhì)，但二者亦有其共通之原理，私法規(guī)定之表現(xiàn)一般法理者，應(yīng)亦可適用于公法關(guān)系。依本院最近之見解，私法中誠(chéng)信公平之原則，在公法上應(yīng)有其類推適用?！薄皩?duì)于各該法令公布施行前已發(fā)生之同樣情形之事業(yè)，其課稅處分尚來確定者，若棄置不顧，任其負(fù)擔(dān)不合理之稅捐，不予救濟(jì)，當(dāng)非政府制訂各該法令之本意，而與各該法令施行以后之同樣情形事件相比較，亦顯有違稅法上公平之原則，原處分未考慮物價(jià)上漲幅度，以重估原告三十九年購進(jìn)之該兩輪賬面上殘余價(jià)值，不能不認(rèn)為有違誠(chéng)信公平之原則，亦即難謂適法。”這個(gè)判例明確表明租稅法上也有誠(chéng)信原則適用的余地。

2.否定說。否定誠(chéng)信原則適用于租稅法之理由者，多基于租稅法律關(guān)系系采租稅權(quán)力關(guān)系說所得的結(jié)論。主張租稅權(quán)力關(guān)系說的認(rèn)為國(guó)家與納稅義務(wù)人的關(guān)系為權(quán)力服從關(guān)系。而且德國(guó)租稅法學(xué)者Longhorst認(rèn)為誠(chéng)信原則為民法所規(guī)定，僅為直接當(dāng)事人之間的信賴保護(hù)，而租稅法卻是規(guī)范國(guó)家與國(guó)民間的關(guān)系，因而其不能加以適用，同時(shí)在租稅法上適用誠(chéng)信原則，特別是在租稅程序法上，尚欠缺一種獨(dú)立的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

此外，德國(guó)學(xué)者Geerlng認(rèn)為對(duì)于侵害國(guó)民財(cái)產(chǎn)的課稅處分，從合法性的觀點(diǎn)而言，國(guó)家是直接由法律而取得權(quán)利，無須援用對(duì)方的誠(chéng)實(shí)義務(wù)，而且也無須援用關(guān)于權(quán)利內(nèi)容的信賴，因此在租稅法上從法理及法律解釋原則的角度來看，實(shí)在沒有適用誠(chéng)信原則的余地，如果租稅法必須在法律規(guī)定的領(lǐng)域上藉誠(chéng)信原則這不明確的標(biāo)準(zhǔn)以決定課稅與否，顯然違背了稅收法定主義的精神，容易因租稅法解釋而擴(kuò)大納稅義務(wù)的危險(xiǎn)，綜上所述，Geerlng不愿因誠(chéng)信原則的適用而引起納稅義務(wù)人的不利益。

私法上誠(chéng)信原則的成立根據(jù)是導(dǎo)源于對(duì)契約當(dāng)事人間的信賴保護(hù)，其信賴是出于當(dāng)事人間的約束。規(guī)范當(dāng)事人間法律關(guān)系的是契約，雙方當(dāng)事人形成契約前必須充分考慮交易上的習(xí)慣，而保護(hù)對(duì)方的信賴；而在租稅法上，國(guó)家的課稅權(quán)行使與納稅義務(wù)人間并非出于當(dāng)事人間的契約或協(xié)定所成立，僅僅是因?yàn)榉梢?guī)定而形成，依憑租稅法來明晰其是否應(yīng)課稅，課稅權(quán)的行使僅基于法律，納稅義務(wù)人不過依法納稅，如果利用誠(chéng)信原則將租稅法的解釋擴(kuò)大，實(shí)際上是假借租稅法解釋之名，行租稅立法之實(shí)，顯然有違稅收法定主義，因此，在租稅法中并沒有適用誠(chéng)信原則的必要。

3.針對(duì)以上兩種意見的評(píng)述。就我國(guó)而言，我國(guó)《民法通則》第四條規(guī)定：“民事活動(dòng)應(yīng)當(dāng)遵循自愿、公平、等價(jià)有償、誠(chéng)實(shí)信用的原則?！边@里所規(guī)定的誠(chéng)實(shí)信用原則，能否適用于租稅法，目前國(guó)內(nèi)外通說皆采肯定的觀點(diǎn)。

就我國(guó)的租稅法律關(guān)系而言，依我國(guó)通說采二元論，在租稅實(shí)體法上采租稅債務(wù)關(guān)系說，此說認(rèn)為租稅關(guān)系雖然具有公法性質(zhì)，但并不是非常濃厚，系在對(duì)等的關(guān)系上，依法律的規(guī)定，當(dāng)然成立公法上之債權(quán)債務(wù)關(guān)系。國(guó)家與納稅者處于對(duì)等的地位，公法上的債權(quán)債務(wù)關(guān)系與私法上債權(quán)債務(wù)關(guān)系有許多共通的地方，因而基于同一性質(zhì)的法律關(guān)系，必須服從同一的規(guī)律，因此誠(chéng)信原則于租稅實(shí)體法上有其適用的余地。而租稅程序法系采租稅權(quán)力關(guān)系說，認(rèn)為國(guó)家與納稅義務(wù)人的關(guān)系為權(quán)力服從關(guān)系，國(guó)家是直接由法律取得權(quán)利，無須援用對(duì)方的誠(chéng)實(shí)義務(wù)，而且也無須援用關(guān)于權(quán)利內(nèi)容的信賴，若租稅程序法依其租稅法律關(guān)系的性質(zhì)，將產(chǎn)生不適用誠(chéng)實(shí)信用原則的結(jié)論，但須注意在適用誠(chéng)信原則時(shí)，如果這個(gè)法律行為符合誠(chéng)信原則的下位概念，也就是符合依誠(chéng)信原則而已類型化的“權(quán)利濫用禁止原則”、“情更原則”、“禁反言原則”、“附隨義務(wù)原則”及“詐欺及不正當(dāng)方法之禁止”等的下位概念，應(yīng)依據(jù)各該下位概念的內(nèi)容，決定其法律效果，因而如果符合下位概念的內(nèi)容，應(yīng)該仍然可以適用誠(chéng)信原則。國(guó)內(nèi)也有學(xué)者大多主張誠(chéng)實(shí)信用適用于租稅法，而我國(guó)臺(tái)灣學(xué)者也有持相同意見的，如施智謀教授曾說:“誠(chéng)信原則為公法與私法應(yīng)行共同遵守之原則，無庸吾人置疑，故租稅法之適用，亦同樣遵守誠(chéng)信原則，換言之，無論納稅義務(wù)人或稅捐稽征機(jī)關(guān)，均應(yīng)受誠(chéng)信原則之拘束?！?/p>

遠(yuǎn)在羅馬法時(shí)代，誠(chéng)信原則已露其端倪，后來法國(guó)民法擴(kuò)充它的內(nèi)涵，以誠(chéng)信原則為契約上的原則；德國(guó)民法更進(jìn)一步，以誠(chéng)信原則為解釋契約與履行債務(wù)的原則；直至瑞士民法承認(rèn)誠(chéng)信原則為權(quán)利義務(wù)的基本原則，其適用的范圍也更加得以擴(kuò)充；各國(guó)學(xué)說與法例，均承認(rèn)其為民法上的“帝王原則”。然而誠(chéng)信原則在私法上較早得到適用，再加上受條文主義的影響，以為成文法沒有做出規(guī)定的，不能視為法律上的根據(jù)，而誠(chéng)信原則僅在私法上有明文的規(guī)定，因而長(zhǎng)久以來只認(rèn)可誠(chéng)信原則為私法的原則。然而法律的任務(wù)在于實(shí)現(xiàn)正義，私人與私人間要實(shí)現(xiàn)平均正義，固然有適用誠(chéng)信原則的必要；個(gè)人與國(guó)家間為實(shí)現(xiàn)分配正義，同樣有適用誠(chéng)信原則的理由。要實(shí)現(xiàn)社會(huì)財(cái)富的平均，預(yù)防發(fā)生貧富懸殊的現(xiàn)象，以求國(guó)計(jì)民生的均衡發(fā)展，實(shí)現(xiàn)分配正義，可見誠(chéng)信原則在公法上、尤其在稅法上是不可或缺的。

二、誠(chéng)信原則與稅收法定原則間的衡平

誠(chéng)實(shí)信用原則的適用，可能造成對(duì)稅法的解釋或擴(kuò)大或縮小，這顯然與稅收法定主義精神相背，將對(duì)稅收法定主義產(chǎn)生挑戰(zhàn)，因此，租稅法適用誠(chéng)信原則之下，應(yīng)如何與稅收法定原則間取舍與調(diào)整亦為重要問題。

稅收法定原則，指的是征稅與納稅都必須有法律依據(jù)，并且依法征稅和納稅。稅收法定原則的建立，系以“無代表不納稅”（no taxation without representation）的思想為基礎(chǔ)，始于1215年英國(guó)所頒布之大，現(xiàn)代各國(guó)大多以其作為憲法原理加以承認(rèn)。其主要包括課稅要素法定原則、課稅要素明確原則和課稅程序合法原則。根據(jù)稅收法定原則，不僅課稅要素的全部?jī)?nèi)容和稅收的課征及其程序等都必須由法律規(guī)定，而且規(guī)定的內(nèi)容要盡量明確不產(chǎn)生歧義，還要嚴(yán)格遵循法定程序。這一切都意味著稅收法定原則強(qiáng)調(diào)和追求的是形式上的法定性。而誠(chéng)實(shí)信用原則追求的是具體的妥當(dāng)性與實(shí)質(zhì)的合理性，基于這些不同，在協(xié)調(diào)二者的關(guān)系時(shí)，可從以下方面努力：

1.稅收法定原則應(yīng)作為稅法的首要原則。稅收法定無疑是稅法的基本原則之一，但其在稅法的原則中處于什么地位，與稅法其他原則的關(guān)系如何，學(xué)界上有分歧。筆者認(rèn)為稅收法定原則應(yīng)作為稅法的首要原則。主要基于以下兩點(diǎn)考慮：首先正如上文提及，稅收法定原則系以“無代表不納稅”（no taxation without representation）的思想為基礎(chǔ)，始于1215年英國(guó)所頒布之大，這是最早的稅收原則，并為現(xiàn)代各國(guó)憲法與法律（稅法）加以承認(rèn)，因而是現(xiàn)代法治國(guó)家的重要表現(xiàn)，是地位最高的稅法原則；第二，形式主義的法是可以預(yù)計(jì)的。稅收法定原則強(qiáng)調(diào)嚴(yán)格的程序、形式和制度的確定性，最易于執(zhí)法和司法。

2.適用誠(chéng)實(shí)信用原則解釋稅法時(shí)，應(yīng)把誠(chéng)實(shí)信用原則看作是對(duì)稅收法定原則的有益補(bǔ)充。稅法的對(duì)納稅人財(cái)產(chǎn)權(quán)限制的性質(zhì)決定了在對(duì)稅法進(jìn)行解釋適用時(shí)，須嚴(yán)格按照法律文本進(jìn)行。我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)學(xué)者林進(jìn)富認(rèn)為，涉及租稅事項(xiàng)之法律，其解釋應(yīng)本于租稅法律之精神，依法律之目的，衡酌經(jīng)濟(jì)上的意義及實(shí)質(zhì)課稅之公平原則為之。但是，畢竟租稅法律主義是一切租稅法解釋所奉行的第一原則，且不容輕易地以租稅公平原則或?qū)嵸|(zhì)課稅原則為由來加以動(dòng)搖。因此，在適用誠(chéng)實(shí)信用原則對(duì)稅法進(jìn)行解釋時(shí)，應(yīng)堅(jiān)持稅收法定原則，不能輕易以誠(chéng)實(shí)信用為由加以動(dòng)搖。

3.以上兩點(diǎn)是在一般情況下對(duì)稅收法定原則的維護(hù)。然而這并不是絕對(duì)一成不變的。主要滿足一定的條件即可優(yōu)先適用誠(chéng)實(shí)信用原則，這些條件主要有：第一，稅收行政機(jī)關(guān)對(duì)納稅人表示了構(gòu)成信賴對(duì)象的正式主張；第二，其是值得保護(hù)納稅人信賴的情況；第三，納稅人必須信賴稅收行政機(jī)關(guān)的表示并據(jù)此已為某種行為。這主要是因?yàn)槎惙ǖ暮戏ㄐ院头€(wěn)定性是稅收法定原則應(yīng)兼顧的價(jià)值目標(biāo)，而誠(chéng)信、公平、正義亦是征納稅需要考慮的內(nèi)容。稅法以限制征稅權(quán)力、保護(hù)納稅人合法權(quán)益為取向。如果稅收行政機(jī)關(guān)錯(cuò)誤地作了減輕納稅或免稅義務(wù)的決定，而納稅人基于此種決定的正確性和合法性的信賴行事，因此獲得了利益，就應(yīng)得到保障。如果這一信賴結(jié)果被糾正，勢(shì)必影響到法的安定性，進(jìn)而影響到納稅人因信賴而產(chǎn)生的稅收利益，實(shí)際上是一種對(duì)其稅負(fù)的加重，從而導(dǎo)致不公平的結(jié)果。因此，不應(yīng)堅(jiān)守機(jī)械的形式主義，而應(yīng)體現(xiàn)實(shí)質(zhì)合理性和公平性，使納稅義務(wù)人基于信賴產(chǎn)生的稅法地位不至于因溯及既往而動(dòng)搖，即便在某些方面與法律沖突，亦應(yīng)保護(hù)納稅人的信賴?yán)妗！鞍蠢媲闆r在法的安定性和合法性原則兩種價(jià)值的較量中，即使?fàn)奚撕戏ㄐ栽瓌t也還需要對(duì)納稅人信賴加以保護(hù)的情況下，適用于個(gè)別救濟(jì)法理的誠(chéng)信原則是應(yīng)該被肯定的”。

參考文獻(xiàn):

[1]張曉君:關(guān)于稅法中的誠(chéng)實(shí)信用原則[J].理論探索,2008（1）

[2][臺(tái)]張則堯:現(xiàn)行稅法概要[M].臺(tái)北:財(cái)政部財(cái)稅訓(xùn)練所，1980，2

[3]劉劍文熊偉:稅法基礎(chǔ)理論[M].北京:北京大學(xué)出版社，2004，180

[4][臺(tái)]施智謀:民法之規(guī)定如何適用于租稅法[J].財(cái)稅研究，1980（6）

[5]侯作前:論誠(chéng)實(shí)信用原則與稅法[J].甘肅政法學(xué)院學(xué)報(bào)，2003（69）

第6篇：稅法實(shí)體法和程序法范文

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,法制化進(jìn)程的加快,法律專業(yè)人才缺口增大,就業(yè)方向不再局限于傳統(tǒng)的司法、行政機(jī)關(guān)等單位,企業(yè)、金融機(jī)構(gòu)、社會(huì)團(tuán)體及其他事業(yè)單位等均有所需求。然而高職高專法學(xué)專業(yè)學(xué)生的理論研究深度無法與本科生相比,加強(qiáng)實(shí)際操作和解決問題的能力來彌補(bǔ)這一不足是其正確的發(fā)展方向,特別是金融類高職高專院校的畢業(yè)生大多進(jìn)入企業(yè)、金融機(jī)構(gòu)工作,主要是需要實(shí)際操作的能力。為解決刑事訴訟法教學(xué)內(nèi)容枯燥乏味、無規(guī)律、抽象不容易懂等問題,基于日常教學(xué)經(jīng)驗(yàn)的積累,有必要探討將流程圖教學(xué)法引入刑事訴訟法的有效途徑。

一、流程圖引入刑事訴訟法教學(xué)中的可行性

1.程序性、步驟性的操作環(huán)節(jié),是適用“流程圖教學(xué)法”的先決條件。無論是刑事訴訟法,還是破產(chǎn)法、稅法、仲裁法等諸多程序法內(nèi)容,都是由錯(cuò)綜復(fù)雜、環(huán)環(huán)相扣的諸多“司法程序”組成的。這些程序,也就是事態(tài)行進(jìn)的步驟,本身具有時(shí)間性和序列性,這就為“流程圖”的適用提供了先決條件。而程序法的這一特殊性是其他任何學(xué)科,甚至包括計(jì)算機(jī)等理工類學(xué)科所不具備的。

2.步驟的煩瑣、結(jié)果的不可預(yù)知性,是適用“流程圖教學(xué)法”的本質(zhì)要求。程序法較為煩瑣、機(jī)械,在諸多司法程序中存在著許多不確定因素。例如,刑事訴訟的第一審程序包括“立案”、“偵查”、“審查”、“提起公訴”、“開庭前準(zhǔn)備”、“審理”、“判決”、“送達(dá)”等諸多程序。一個(gè)簡(jiǎn)單的案件尚且如此,如果包含當(dāng)事人眾多的集團(tuán)訴訟、訴訟期間耽誤、上訴、二審、再審等因素,可能更加復(fù)雜。因此,一個(gè)相對(duì)明晰、可操作性強(qiáng)的“流程圖”是適合初學(xué)者掌握的最佳方法。

刑事訴訟:

3.程序法內(nèi)容的相似性、重復(fù)性,是適用“流程圖教學(xué)法”的內(nèi)在需要。從法源上講,程序法與實(shí)體法在20世紀(jì)不斷出現(xiàn)交融的趨勢(shì)。除了專門解決糾紛的訴訟法外,行政法、經(jīng)濟(jì)法、民法、商法等傳統(tǒng)的實(shí)體法,已越來越多地出現(xiàn)程序法律規(guī)范,甚至程序法與實(shí)體法交融成為其新的特點(diǎn)。這些程序法內(nèi)容,大體是相似的。例如,我國(guó)的《刑事訴訟法》、《民事訴訟法》和《行政訴訟法》在“管轄”、“立案”、“一審”、“上訴”、“二審”、“審判監(jiān)督”、“執(zhí)行”等訴訟的基本環(huán)節(jié)規(guī)定是相似的。

二、流程圖法在刑事訴訟法教學(xué)中的可行性措施

通過三大訴訟法流程圖的對(duì)比來講解訴訟程序,可以提高教學(xué)信息的集成度,給學(xué)生以感性認(rèn)識(shí),加深記憶。利用多媒體演示流程圖課件可以獲得最佳的效果。如沒有完成課件制作也可在課堂板書上實(shí)施流程圖法,但其表現(xiàn)力及整體感略有欠缺,因此,仍需將紙質(zhì)的流程圖印發(fā)給學(xué)生作為補(bǔ)充。

1.充分利用網(wǎng)絡(luò)及多媒體技術(shù)。要充分利用網(wǎng)絡(luò)特別是多媒體技術(shù)來實(shí)施本教學(xué)法的重要手段,可增強(qiáng)教學(xué)的交互性,實(shí)現(xiàn)教學(xué)資源共享。

2.通過模擬法庭或?qū)嵙?xí)等形式,提高學(xué)生對(duì)刑事訴訟程序的綜合運(yùn)用能力。僅在課堂上教授了訴訟流程并非教學(xué)的終點(diǎn),還要為學(xué)生創(chuàng)造并提供多種參與實(shí)踐訓(xùn)練的機(jī)會(huì)?！澳M法庭”的教學(xué)內(nèi)容主要是訴訟法,與傳統(tǒng)教學(xué)法相比,流程圖法更容易結(jié)合“模擬法庭”教學(xué)。在教師的設(shè)計(jì)、指導(dǎo)下,學(xué)生自主選擇訴訟程序、訴訟主體角色,進(jìn)行“模擬審判”,不僅打破原有“講授式”教學(xué)方法的學(xué)科界限,融合實(shí)體法與程序法的知識(shí),更重要的是通過自己親身演練提高獨(dú)立解決問題的實(shí)踐能力。另外,流程圖法也可用于辯論會(huì)及法律事務(wù)實(shí)習(xí)之中。

三、結(jié)論

綜上所述,在高職高專院校的刑事訴訟法教學(xué)中創(chuàng)新的采用“流程圖法”不僅解決了教師在教學(xué)手段上單一、陳舊的難題,也幫助學(xué)生掌握了學(xué)習(xí)刑事訴訟法及其他程序法的有效方法,對(duì)于完善法律知識(shí)的教育和宣傳提高學(xué)生的法律素養(yǎng)和社會(huì)實(shí)踐能力是大有裨益的。將流程圖教學(xué)法應(yīng)用到高職高專訴訟法課程的教學(xué)中,會(huì)給學(xué)生直觀的概念,清晰的思路,使講解更加系統(tǒng)化,使學(xué)生更容易理解和記憶,同時(shí)也為其自學(xué)創(chuàng)造了條件,因此,起到事半功倍的作用。通過實(shí)踐新的教學(xué)法,解決高職高專學(xué)生學(xué)習(xí)訴訟法課程所面臨的缺乏整體感、記憶困難、知識(shí)混淆以及不會(huì)實(shí)際操作等問題。同時(shí),由于本教學(xué)法突出各訴訟法的異同點(diǎn),可以在整體上縮短訴訟法課程的課時(shí),解決課時(shí)不足的問題。并且,該成果可以推廣到所有包含程序規(guī)范的法律課程的教學(xué)中,即不僅可以在單純的訴訟法課程的教學(xué)中使用本教學(xué)法,也可以在那些包含有程序性規(guī)范的法律課程的教學(xué)中使用,特別是對(duì)于較為復(fù)雜的程序,效果將更加顯著。

第7篇：稅法實(shí)體法和程序法范文

同志們：

今天我們舉行公安、地稅打擊涉稅犯罪聯(lián)絡(luò)辦公室成立暨揭牌儀式，這是公安、地稅部門加強(qiáng)協(xié)作、互相配合，共同營(yíng)造良好治稅環(huán)境，促進(jìn)全區(qū)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展和保持社會(huì)穩(wěn)定的新舉措，也是公安、地稅部門落實(shí)“十六大”精神的重要體現(xiàn)，在此，我代表黨工委、管委會(huì)和區(qū)政法委對(duì)公安、地稅聯(lián)絡(luò)辦公室的成立表示熱烈的祝賀！

黨的十五大、十六大明確提出了依法治國(guó)的基本方略，依法治稅是依法治國(guó)的重要組織部分。近幾年來，公安部門在努力維護(hù)社會(huì)治安秩序的同時(shí)，自覺從維護(hù)國(guó)家利益的大局出發(fā)，認(rèn)真履行職責(zé)，及時(shí)受理和查處了一批涉稅違法案件，取得了明顯的成效；地稅部門也在稅收征管工作中，堅(jiān)持嚴(yán)格執(zhí)法，依法治稅，積極爭(zhēng)取公安機(jī)關(guān)的配合，協(xié)助打擊涉稅違法行為，維護(hù)了稅法尊嚴(yán)。但是，由于各方面的原因，偷、抗稅等違法行為仍然存在，特別是地稅部門管理的稅種多、稅源零散、涉及面廣，而且多數(shù)稅種與納稅人個(gè)人的利益聯(lián)系比較密切，加之一些人對(duì)地方稅收缺乏了解、認(rèn)識(shí)不足、納稅意識(shí)不強(qiáng)，抵觸情緒較大，極易發(fā)生涉稅治安刑事案件，因此，單靠地稅部門自身的力量，難以有效地預(yù)防和處置。設(shè)立公安、地稅聯(lián)絡(luò)辦公室，就是進(jìn)一步加強(qiáng)稅警協(xié)作，加大打擊力度，通過辦案，打一儆百，震懾涉稅犯罪分子。聯(lián)絡(luò)辦公室成立后，公安、地稅部門要密切配合，協(xié)同作戰(zhàn)，為社會(huì)治安特別是地稅稅收征管工作創(chuàng)造一個(gè)良好的稅收法制環(huán)境；要加強(qiáng)聯(lián)系，定期相互通報(bào)情況，研究加強(qiáng)配合的措施，及時(shí)有力地打擊涉稅犯罪活動(dòng)，維護(hù)正常的稅收治安秩序；要做好案件查辦工作的同時(shí)，積極追繳稅款、臟款，絕不能讓犯罪分子在經(jīng)濟(jì)上占到任何便宜，最大限度為國(guó)家挽回?fù)p失；要堅(jiān)持依法文明辦案，切實(shí)保證辦案質(zhì)量，在查辦案件過程中，認(rèn)真貫徹“一要堅(jiān)決、二要慎重、務(wù)必標(biāo)準(zhǔn)”的原則，做到辦一個(gè)、準(zhǔn)一個(gè)，嚴(yán)格執(zhí)行實(shí)體法、程序法，把每一個(gè)涉稅違法案件都辦成“鐵案”。

公安、地稅部門要從維護(hù)國(guó)家利益和稅法尊嚴(yán)的大局出發(fā)，切實(shí)增強(qiáng)責(zé)任感和緊迫感，充分發(fā)揮職能作用，認(rèn)真履行職責(zé)，共同打擊各類涉稅犯罪活動(dòng)，為全區(qū)的社會(huì)治安和經(jīng)濟(jì)建設(shè)做出更大的貢獻(xiàn)。

第8篇：稅法實(shí)體法和程序法范文

關(guān)鍵詞:cfc稅制 適用缺陷 立法缺陷 豁免條款

受控外國(guó)公司(controlled foreign company,簡(jiǎn)稱cfc)稅收法律制度(簡(jiǎn)稱cfc稅制),又稱為反避稅港稅收制度。它是有效管制居民納稅人通過避稅港基地公司進(jìn)行國(guó)際避稅活動(dòng)的專項(xiàng)立法措施。盡管我國(guó)《企業(yè)所得稅法》及其《實(shí)施條例》已采納cfc稅制,但是,由于我國(guó)現(xiàn)行cfc稅制規(guī)則過于粗略,導(dǎo)致我國(guó)cfc稅制一方面缺乏可操作性,另一方面未能有效區(qū)別對(duì)待非避稅型cfc與避稅型cfc,從而可能阻礙我國(guó)企業(yè)海外投資經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。為此,在探究cfc稅制的功能、優(yōu)缺點(diǎn)、發(fā)展趨勢(shì)及其有關(guān)內(nèi)容爭(zhēng)議的基礎(chǔ)上,立足于我國(guó)應(yīng)當(dāng)鼓勵(lì)企業(yè)海外投資的具體國(guó)情,適當(dāng)參照國(guó)際慣例并借鑒有關(guān)國(guó)家最新立法經(jīng)驗(yàn),從企業(yè)所得稅法與個(gè)人所得稅法兩個(gè)視角提出完善我國(guó)cfc稅制的具體建議,盡可能克服cfc稅制缺陷,無疑具有一定理論與實(shí)踐意義。

對(duì)cfc稅制的功能評(píng)價(jià)

盡管各國(guó)cfc稅制采用的立法模式不盡相同、寬嚴(yán)不一,但是,cfc稅制發(fā)源于美國(guó),大部分國(guó)家cfc稅制都不同程度地借鑒或參照了美國(guó)cfc稅制,因此,各國(guó)cfc稅制的基本法理相同,都是根據(jù)公司人格否認(rèn)法理將cfc的未分配盈余視為已分配給居民股東,然后對(duì)居民股東就“視為已分配的所得”課征所得稅,從而管制居民股東利用避稅港基地公司進(jìn)行的避稅活動(dòng)。因此,在宏觀層面上,cfc稅制有助于提升一國(guó)稅制的公平性,符合稅收中性原則。

cfc稅制是各種征稅目標(biāo)共同作用的結(jié)果。它可用于實(shí)現(xiàn)下列目的:防止收入轉(zhuǎn)移到關(guān)聯(lián)的非居民公司;支持其他反避稅立法;尋求資本輸出中性。cfc規(guī)則在那些遵循資本輸入中性原則并給予外國(guó)來源所得免稅的國(guó)家是沒有必要的。尤其是,cfc稅制可以避免轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的缺點(diǎn)。轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的主要特點(diǎn)之一,是對(duì)聯(lián)屬企業(yè)間內(nèi)部定價(jià)交易所產(chǎn)生的不正當(dāng)利潤(rùn)運(yùn)用獨(dú)立企業(yè)間正常交易原則加以糾正,以防止國(guó)際避稅。但是,轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制在實(shí)施中有兩個(gè)缺點(diǎn):獨(dú)立企業(yè)間正常交易價(jià)格計(jì)算比較困難;一般必須對(duì)單個(gè)轉(zhuǎn)移定價(jià)交易逐一進(jìn)行管制,故而程序極其繁瑣。由于凡同時(shí)實(shí)行cfc稅制和轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的國(guó)家,如日本、美國(guó)、德國(guó),在發(fā)現(xiàn)企業(yè)有轉(zhuǎn)移利潤(rùn)時(shí)一般是先用cfc稅制進(jìn)行處理,如不適用再適用轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制。因此,在cfc與居民股東從事轉(zhuǎn)移定價(jià)交易時(shí),一國(guó)可以通過在納稅年度末一次性地對(duì)cfc可歸屬所得向居住股東課稅,不僅可以收到管制轉(zhuǎn)移定價(jià)避稅的效果,而且還能夠避免轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的適用困難與缺點(diǎn)。

cfc稅制的缺陷評(píng)價(jià)

(一)cfc稅制的適用缺陷

這類缺陷主要有:cfc稅制相當(dāng)復(fù)雜,這種復(fù)雜性將增加稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人的征稅成本或遵從成本;信息資料收集困難。cfc設(shè)立于外國(guó),股東居住國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)主要依賴居民股東來獲取有關(guān)cfc受控與所得來源的信息。在某些情況下,即使居民股東也很難獲得必要的信息,因?yàn)閏fc所在國(guó)可能有反泄露規(guī)定或?qū)fc施加不適當(dāng)?shù)挠绊?有些國(guó)家在適用cfc稅制方面賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)相當(dāng)大的自由裁量權(quán)(如英國(guó)),由于缺乏cfc的正確資料以及要起草滿意的規(guī)定來區(qū)分哪些征稅、哪些不征稅存在著困難,這種自由裁量權(quán)可能遭受濫用,由此可能妨礙外國(guó)子公司制定合理的稅收籌劃,另外,各國(guó)對(duì)稅務(wù)行政的自由裁量權(quán)合法性尚有爭(zhēng)議。

(二)cfc稅制可能違背國(guó)際稅收規(guī)則

cfc稅制的基本機(jī)理是:股東居住國(guó)依據(jù)財(cái)產(chǎn)或控制的關(guān)系,否認(rèn)cfc的獨(dú)立法人人格與獨(dú)立納稅實(shí)體資格,對(duì)設(shè)在他國(guó)的cfc的未分配利潤(rùn)向其居民股東進(jìn)行課稅。在未經(jīng)其他國(guó)家同意或稅收協(xié)定未特別規(guī)定的情況下,一國(guó)適用本國(guó)cfc稅制將導(dǎo)致國(guó)內(nèi)稅法的單方域外適用,從而有可能侵犯他國(guó)的經(jīng)濟(jì)主權(quán),違背了公認(rèn)的國(guó)際稅收規(guī)則——母子公司分別屬于獨(dú)立納稅人原則,并由此可能與稅收協(xié)定有關(guān)條款相抵觸。譬如,根據(jù)oecd稅收協(xié)定范本(2005年版)注釋,在oecd成員國(guó)中,至今仍有比利時(shí)、愛爾蘭、盧森堡、荷蘭、葡萄牙、瑞士六個(gè)國(guó)家明確主張cfc稅制違背國(guó)際稅收規(guī)則。

cfc稅制的發(fā)展趨勢(shì)

從各國(guó)cfc稅制的歷史演變來看,cfc稅制呈現(xiàn)出適用范圍日益拓寬的發(fā)展趨勢(shì)。這主要體現(xiàn)為:

首先,cfc的外延擴(kuò)大。與美國(guó)不同,德國(guó)、日本、英國(guó)在判定cfc是否“受控”時(shí),僅要求所有居民股東對(duì)cfc直接或間接持有達(dá)50%以上的股權(quán)總額,而不同時(shí)要求單個(gè)居民股東必須對(duì)cfc擁有至少10%以上的股權(quán),從而擴(kuò)展了cfc的外延,擴(kuò)大了cfc稅制的適用范圍。法國(guó)cfc稅制在界定cfc時(shí),不要求居民股東必須對(duì)cfc擁有50%以上股權(quán),只要求超過10%或價(jià)值1億5千萬法郎(兩者孰小)的股份由法國(guó)公司持有。又如美國(guó)1986 年稅制改革時(shí)將受控保險(xiǎn)公司的“受控標(biāo)準(zhǔn)”從50%持股要求降至25%。

其次,避稅港概念的放寬?！癱fc立法一開始只適用于被定義為避稅港的國(guó)家和地區(qū),但是隨后它擴(kuò)大到在其他國(guó)家享受稅收優(yōu)惠的公司,最后它影響到那些不是避稅港的國(guó)家中提供特別稅收優(yōu)惠的地區(qū)”。例如,日本1992 年稅制改革時(shí)廢棄了原先正面列舉避稅港的做法,轉(zhuǎn)而采用統(tǒng)一概括性標(biāo)準(zhǔn)界定避稅港的方法,這無疑將擴(kuò)大日本cfc稅制的適用地域范圍。又如,英國(guó)也通過拓寬避稅港范圍來擴(kuò)大cfc稅制的適用范圍,英國(guó)在1993 年財(cái)政法案(finance act 1993)放寬了避稅港的判定標(biāo)準(zhǔn),將實(shí)際稅率低于英國(guó)稅率二分之一的標(biāo)準(zhǔn)降低為低于四分之三的英國(guó)稅率的標(biāo)準(zhǔn)。有害稅收競(jìng)爭(zhēng)實(shí)踐的產(chǎn)生與發(fā)展,使任何國(guó)家都有可能成為一個(gè)避稅港,因此,晚近c(diǎn)fc立法中,許多國(guó)家都先后取消了列舉避稅港名單的做法,而改為以cfc所在國(guó)的實(shí)際稅率是否達(dá)到一定比例來作為衡量避稅港的標(biāo)準(zhǔn),由此也拓寬了cfc稅制的適用地域范圍。

再次,擴(kuò)大居民股東納稅人的外延。譬如,日本1992 年稅改時(shí)將居民股東納稅人的適格條件從至少持股10%放寬至5%。少數(shù)國(guó)家(譬如挪威、德國(guó)、墨西哥)甚至對(duì)居民股東納稅人沒有最低持股要求。cfc稅制這種發(fā)展趨勢(shì),其原因在于,跨國(guó)企業(yè)國(guó)際避稅現(xiàn)象日益嚴(yán)重,避稅手段日趨隱蔽,各國(guó)都希望通過擴(kuò)大cfc 立法適用范圍加大對(duì)基地公司避稅活動(dòng)的打擊力度。

未來cfc稅制的發(fā)展趨勢(shì)是注重國(guó)際合作。1998年oecd《有害稅收競(jìng)爭(zhēng)報(bào)告》指出:目前各國(guó)僅通過一國(guó)單方面或雙方面對(duì)“有害稅收競(jìng)爭(zhēng)”進(jìn)行抵制,但是企圖通過單方面或雙方面的努力來解決這一全球性問題,將會(huì)遇到下列問題或限制:由于稅務(wù)當(dāng)局受制于司法管轄權(quán),致使其抵制有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的能力受到限制;如果其他國(guó)家不同時(shí)采取相應(yīng)的行動(dòng),那么,一國(guó)對(duì)其居民征稅,使其從有害稅收競(jìng)爭(zhēng)中所獲得的利益被排除,就會(huì)使其居民納稅人處于不利的競(jìng)爭(zhēng)地位;為有效實(shí)施抵制措施,以控制一切形式的有害稅收競(jìng)爭(zhēng),將產(chǎn)生大量的稅務(wù)行政成本;不一致的片面措施將增加納稅人的依從成本。oecd認(rèn)為,對(duì)于這一全球性問題,宜通過國(guó)際間合作,共同努力解決這一問題。為此,oecd建議:未制定cfc稅制的國(guó)家應(yīng)當(dāng)考慮采用cfc稅制;已經(jīng)采用cfc稅制的國(guó)家應(yīng)該本著抑制有害稅收競(jìng)爭(zhēng)實(shí)踐,保證cfc稅制得到應(yīng)用;加強(qiáng)各國(guó)之間持續(xù)性的合作。

有關(guān)cfc稅制具體內(nèi)容的爭(zhēng)議

這些爭(zhēng)議涉及:是否有必要區(qū)分積極所得與消極所得,cfc稅制是否僅適用于消極所得;是否存在一個(gè)最小比例的利潤(rùn)分配作為可接受的分配額;cfc遭受虧損是否可以向前結(jié)轉(zhuǎn),或者不同cfc之間可否進(jìn)行虧損利潤(rùn)沖抵。這些問題都難以找到一致的答案,各國(guó)在各自實(shí)踐上的差異也證明了這點(diǎn)。cfc稅制是一項(xiàng)相當(dāng)復(fù)雜稅收制度。有觀點(diǎn)認(rèn)為,cfc稅制沒有必要如此復(fù)雜,否則會(huì)導(dǎo)致大量的不確定性。然而,也有人認(rèn)為更詳細(xì)的法律和行政規(guī)章可以澄清這種不確定性。

現(xiàn)代國(guó)家是稅收國(guó)家,稅收是國(guó)家財(cái)政收入的最主要來源。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不僅要求一國(guó)稅收制度應(yīng)盡可能保持中性,盡量減少稅收干擾經(jīng)濟(jì)資源配置而產(chǎn)生的超額稅收負(fù)擔(dān),還應(yīng)當(dāng)貫徹稅負(fù)公平原則。另外,稅收制度體現(xiàn)國(guó)家與納稅人之間直接經(jīng)濟(jì)利益分配關(guān)系,稅收制度制定、實(shí)施過程都體現(xiàn)了國(guó)家與納稅人之間利益博弈關(guān)系。因此,稅制規(guī)則具有內(nèi)生復(fù)雜性。發(fā)展中國(guó)家稅法設(shè)計(jì)一般比較粗略,存在著較多的漏洞,它們更有必要以更詳細(xì)的法律和規(guī)章來澄清不細(xì)致和不完善所帶來的不確定性。

我國(guó)cfc稅制的立法缺陷及其完善

盡管我國(guó)新的《企業(yè)所得稅法》第45條與《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第116-118條采納了cfc稅制,但是,這些條款僅僅勾畫了cfc稅制的框架。仔細(xì)考察我國(guó)cfc稅制規(guī)則,概括而言,我國(guó)cfc稅制有兩大缺陷:未區(qū)分cfc的積極所得和消極所得,未能有效區(qū)別對(duì)待非避稅型cfc與避稅型cfc,從而可能阻礙我國(guó)企業(yè)海外投資經(jīng)營(yíng)活動(dòng);條款設(shè)計(jì)過于粗略,缺乏可操作性。

cfc稅制應(yīng)實(shí)現(xiàn)下列政策目標(biāo):防止把所得轉(zhuǎn)移和積累到避稅港外國(guó)公司;預(yù)防國(guó)際偷避稅,確保財(cái)政收入,防止國(guó)家稅基的侵蝕;確保稅收體系的公平。為此,立法者必須確保cfc稅制的適用不應(yīng)影響正常國(guó)際投資商務(wù)活動(dòng),不能將cfc稅制適用效果簡(jiǎn)單定位為取消延遲納稅,必須通過界定可接受的延遲納稅和不可接受的延遲納稅,使cfc稅制只針對(duì)避稅型cfc,以實(shí)現(xiàn)多重立法目標(biāo)。立法者既應(yīng)考慮中國(guó)企業(yè)對(duì)外投資總體水平較低、需要積極鼓勵(lì)其擴(kuò)大對(duì)外投資的特殊國(guó)情,同時(shí),又應(yīng)當(dāng)參照國(guó)際慣例并借鑒世界各國(guó)的最新立法經(jīng)驗(yàn),使中國(guó)cfc稅制盡可能科學(xué)完備、具有一定前瞻性。

(一)關(guān)于cfc的定義

依照《企業(yè)所得稅法》第45條及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第116、117條的字面含義,我國(guó)的cfc包括下列四種情況:直接或間接持有10%以上表決權(quán)股份的中國(guó)居民企業(yè)單獨(dú)或共同持有50%以上表決權(quán)股份的外國(guó)公司;直接或間接持有10%以上表決權(quán)股份的中國(guó)居民企業(yè)與直接或間接持有10%以上表決權(quán)股份的中國(guó)居民個(gè)人共同持有50%以上表決權(quán)股份的外國(guó)公司;中國(guó)居民企業(yè)單獨(dú)或共同在股份、資金、經(jīng)營(yíng)、購銷等方面擁有事實(shí)控制權(quán)的外國(guó)公司;中國(guó)居民企業(yè)與中國(guó)居民個(gè)人共同在股份、資金、經(jīng)營(yíng)、購銷等方面擁有事實(shí)控制權(quán)的外國(guó)公司。 由于我國(guó)《個(gè)人所得稅法》及其《實(shí)施條例》未采納cfc稅制,因此,我國(guó)目前cfc尚不包括下列兩種情形:直接或間接持有10%以上表決權(quán)股份的中國(guó)居民個(gè)人單獨(dú)或共同持有50%以上表決權(quán)股份的外國(guó)公司;中國(guó)居民個(gè)人單獨(dú)或共同在股份、資金、經(jīng)營(yíng)、購銷等方面擁有事實(shí)控制權(quán)的外國(guó)公司。這是我國(guó)與其他國(guó)家cfc稅制在cfc定義上的主要區(qū)別之一,也是我國(guó)cfc稅制的主要缺陷之一。我國(guó)cfc定義的不周全性必然造成我國(guó)cfc稅制的不完整性,不利于有效管制我國(guó)居民個(gè)人利用避稅港基地公司進(jìn)行的國(guó)際避稅活動(dòng),這種立法漏洞無疑給國(guó)內(nèi)企業(yè)提供了規(guī)避cfc稅制的機(jī)會(huì)。

cfc定義的核心是控制衡量標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)cfc定義中采用兩個(gè)控制衡量標(biāo)準(zhǔn):

表決權(quán)控制標(biāo)準(zhǔn)。在適用該標(biāo)準(zhǔn)時(shí),必須同時(shí)符合單個(gè)居民股東持股10%以上與居民股東持股總額50%以上兩個(gè)條件,并且衡量是否符合這兩個(gè)條件時(shí),我國(guó)采用直接持股與間接持股兩個(gè)計(jì)算規(guī)則。適用單個(gè)居民股東持股10%以上的條件,利弊兼有。有利方面是,可以將股東人數(shù)較多、股權(quán)較分散而我國(guó)居民股東難以支配和控制的外國(guó)公司排除在cfc稅制適用范圍之外,可以集中稅務(wù)行政力量對(duì)付主要避稅活動(dòng),減少cfc稅制對(duì)我國(guó)居民正?？鐕?guó)投資活動(dòng)阻擾。其不利方面是居民納稅人較容易通過分散股權(quán)來規(guī)避cfc稅制的適用。為了阻止這種規(guī)避行為,實(shí)行單個(gè)居民股東最低持股要求或居民股東持股總額要求的國(guó)家(例如美國(guó)),除了采用直接持股與間接持股計(jì)算規(guī)則外,還同時(shí)采用推定持股計(jì)算規(guī)則,將分散在與居民股東具有特定關(guān)聯(lián)關(guān)系(如親屬關(guān)系)的其他個(gè)人或?qū)嶓w的股權(quán)歸屬于居民股東。這種推定持股計(jì)算規(guī)則值得我國(guó)借鑒。

事實(shí)控制標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)該標(biāo)準(zhǔn),即使不符合單個(gè)居民股東持股或居民股東持股總額要求,只要居民納稅人在股份、資金、經(jīng)營(yíng)、購銷等方面對(duì)某一外國(guó)公司擁有實(shí)際控制權(quán),該外國(guó)公司也構(gòu)成cfc。無疑,該事實(shí)控制標(biāo)準(zhǔn)可以在相當(dāng)程度上彌補(bǔ)上述表決權(quán)控制標(biāo)準(zhǔn)的不足。但是,該事實(shí)控制標(biāo)準(zhǔn)給予稅務(wù)當(dāng)局很大自由裁量權(quán),在實(shí)施中容易引起稅務(wù)爭(zhēng)議,因此,為了避免這種弊端,建議通過頒布稅收規(guī)章對(duì)事實(shí)控制標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行適當(dāng)細(xì)化。

我國(guó)cfc定義缺乏受控時(shí)間要求。其他國(guó)家在cfc定義中一般都規(guī)定有受控時(shí)間要求,分別有持續(xù)受控時(shí)間要求、受控時(shí)點(diǎn)要求、任何受控時(shí)點(diǎn)要求三種不同做法。我國(guó)cfc稅制在界定cfc定義時(shí)未明確cfc的受控時(shí)間要求,這是否意味著我國(guó)采用“任何受控時(shí)點(diǎn)要求”這一做法呢?筆者認(rèn)為,采取這種理解,顯然不利于我國(guó)應(yīng)鼓勵(lì)國(guó)內(nèi)企業(yè)走出國(guó)內(nèi)、積極從事境外投資經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的政策目標(biāo)。本文應(yīng)當(dāng)立足于我國(guó)國(guó)情,充分考慮我國(guó)企業(yè)海外投資經(jīng)營(yíng)現(xiàn)狀,可采取持續(xù)受控時(shí)間要求,譬如,明確規(guī)定外國(guó)子公司在一個(gè)納稅年度中必須持續(xù)三十日受控才構(gòu)成cfc。

(二)關(guān)于納稅主體

大多數(shù)國(guó)家cfc稅制對(duì)納稅主體有最低持股比例要求,其中多數(shù)國(guó)家采用10%持股標(biāo)準(zhǔn)。只有對(duì)cfc持股符合最低標(biāo)準(zhǔn)的居民股東,才應(yīng)對(duì)被歸屬的cfc瑕疵所得當(dāng)期繳納所得稅。對(duì)納稅人設(shè)定最低持股比例要求,其原因在于,通常只有大股東才能對(duì)公司決策產(chǎn)生影響,小股東難以對(duì)公司施加影響,小股東一般缺乏避稅動(dòng)機(jī)。依照我國(guó)《企業(yè)所得稅法》第45條及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第116、117條的字面含義,在上述第一種與第二種cfc定義下,納稅主體僅僅限于直接或間接持有cfc表決權(quán)股份10%以上的居民企業(yè)。而在上述第三種與第四種cfc定義下,納稅主體是對(duì)單獨(dú)或參與對(duì)cfc進(jìn)行事實(shí)控制的居民企業(yè)。納稅主體的這種分割適用,無疑會(huì)增大cfc稅制復(fù)雜性,不利于納稅人遵從cfc稅制。筆者認(rèn)為,基于簡(jiǎn)化稅制目的,可將納稅主體統(tǒng)一界定為對(duì)cfc直接或間接持股達(dá)到10%的居民股東。

大多數(shù)國(guó)家cfc稅制對(duì)納稅主體種類不作區(qū)分,不管是居民企業(yè)或居民個(gè)人,只要符合最低持股要求,都可作為納稅主體。然而,由于我國(guó)《個(gè)人所得稅法》及《實(shí)施條例》未采納cfc稅制,因此,我國(guó)現(xiàn)行cfc稅制不適用居民個(gè)人。筆者認(rèn)為,我國(guó)《個(gè)人所得稅法》及《實(shí)施條例》也應(yīng)當(dāng)采納cfc稅制,在完善我國(guó)cfc定義的同時(shí),可將對(duì)cfc持股達(dá)到10%的居民個(gè)人列為納稅主體。這種做法,一方面有利于我國(guó)cfc稅制的完整性,另一方面可防止我國(guó)企業(yè)特別私營(yíng)企業(yè)通過個(gè)人股東對(duì)cfc控股規(guī)避cfc稅制的適用。

(三)關(guān)于cfc稅制適用的地域范圍

我國(guó)cfc稅制采用指定地區(qū)法的立法模式。我國(guó)采用概括標(biāo)準(zhǔn),明確規(guī)定實(shí)際稅率低于12.5%的國(guó)家或地區(qū)屬于我國(guó)cfc稅制所適用的避稅港。換言之,只有設(shè)立于實(shí)際稅率低于12.5%的國(guó)家或地區(qū)的cfc才受到我國(guó)cfc稅制的約束。這種概括標(biāo)準(zhǔn)有利于應(yīng)付有害稅收競(jìng)爭(zhēng)日益加劇,任何國(guó)家都有可能成為避稅港的國(guó)際稅收實(shí)踐,并順應(yīng)了近年來cfc稅制適用地域范圍日益拓寬的發(fā)展趨勢(shì)。

(四)關(guān)于cfc稅制的客體對(duì)象

在cfc稅制的客體對(duì)象即cfc可歸屬所得(或稱cfc瑕疵所得)的認(rèn)定上,各國(guó)的做法大體可區(qū)分為實(shí)體法與交易法兩種。但不管是實(shí)體法還是交易法,其前提條件之一是區(qū)分積極所得與消極所得。這種區(qū)分不同性質(zhì)所得做法,不僅可有效地阻止對(duì)延遲納稅制度的濫用,而且也有利于鼓勵(lì)本國(guó)企業(yè)從事積極海外投資活動(dòng)。

稅制設(shè)計(jì)是基于一國(guó)國(guó)情而做出的制度選擇。我國(guó)《企業(yè)所得稅法》及其《實(shí)施條例》未對(duì)cfc稅制適用的cfc所得類型做出特別規(guī)定。依照我國(guó)現(xiàn)行cfc稅制,cfc全部所得,不管是積極所得還是消極所得,一般都應(yīng)作為cfc可歸屬所得被課稅。這顯然不利于我國(guó)鼓勵(lì)海外投資、增強(qiáng)我國(guó)企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的政策目標(biāo),必將對(duì)我國(guó)企業(yè)正常海外投資活動(dòng)產(chǎn)生不利影響。我們應(yīng)當(dāng)借鑒大多數(shù)國(guó)家的通行做法,cfc稅制應(yīng)當(dāng)區(qū)分積極所得與消極所得。筆者認(rèn)為,消極所得可分為消極投資所得與基地公司所得兩個(gè)部分,其中消極投資所得主要包括股息、利息、租金所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得等類型,而基地公司所得是指基地公司取得的、除上述消極投資所得以外的其他類型所得,主要包括基地公司向外國(guó)特別是關(guān)聯(lián)方出售財(cái)產(chǎn)和提供勞務(wù)而產(chǎn)生的銷售所得、服務(wù)所得、貨運(yùn)所得等。

在具體確定cfc稅制的課稅對(duì)象時(shí),如果采用交易法,稅務(wù)當(dāng)局必須逐個(gè)識(shí)別cfc哪些所得項(xiàng)目屬于cfc瑕疵所得,由此,稅務(wù)當(dāng)局必須承擔(dān)主要的舉證責(zé)任。然而,稅務(wù)當(dāng)局在收集國(guó)際稅收情報(bào)上面臨著極大困難,因此,采用交易法不利于我國(guó)稅務(wù)當(dāng)局有效地管制基地公司避稅活動(dòng)。與交易法相比,實(shí)體法對(duì)納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)來說提供了較高的確定性,并且在納稅人舉證責(zé)任方面比較明確,即由納稅人向稅務(wù)機(jī)關(guān)證明其行為的正當(dāng)性與合理性。因此,大多數(shù)采用指定地區(qū)法立法模式的國(guó)家采用實(shí)體法。實(shí)體法已經(jīng)成為目前各國(guó)cfc立法的一個(gè)發(fā)展趨勢(shì)。因此,無論是從我國(guó)國(guó)情出發(fā),還是從cfc稅制的發(fā)展趨勢(shì)來看,我國(guó)cfc稅制宜采用實(shí)體法來確定cfc可歸屬所得,對(duì)不符合豁免條款的cfc,其全部所得都屬于cfc可歸屬所得。

(五)關(guān)于豁免條款

除了個(gè)別國(guó)家外,各國(guó)cfc稅制都規(guī)定有一些豁免條款,據(jù)以將海外子公司的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得排除于cfc稅制管制之外。尤其是采用實(shí)體法的國(guó)家,更是依賴豁免條款來達(dá)到這個(gè)目標(biāo)。鑒于我國(guó)企業(yè)跨國(guó)投資經(jīng)營(yíng)水平低下,國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力較弱,同時(shí),我國(guó)企業(yè)在避稅港設(shè)立公司并非僅出于避稅動(dòng)機(jī),還可能基于國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的合理需要,因此,我國(guó)cfc稅制本應(yīng)明確規(guī)定某些適合我國(guó)國(guó)情的豁免條款,一方面確保主要基于避稅動(dòng)機(jī)的cfc受到管制,同時(shí)將非出于避稅動(dòng)機(jī)的cfc排除在cfc稅制管制之外。然而,我國(guó)現(xiàn)行cfc稅制僅僅極為籠統(tǒng)地規(guī)定“合理經(jīng)營(yíng)需要”豁免。

依照合理經(jīng)營(yíng)需要豁免,當(dāng)cfc出于合理的經(jīng)營(yíng)需要而對(duì)利潤(rùn)不作分配或減少分配時(shí),不適用cfc稅制進(jìn)行征稅。《企業(yè)所得稅法》與《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》并未對(duì)何謂“合理的經(jīng)營(yíng)需要”做出解釋,這需要相關(guān)法律或國(guó)家稅務(wù)總局做進(jìn)一步解釋,對(duì)何謂“合理經(jīng)營(yíng)需要”和“不合理經(jīng)營(yíng)需要”設(shè)定一些客觀的判定標(biāo)準(zhǔn),從而給予征納雙方必要的指導(dǎo)。為避免稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)定超越商業(yè)主體自身合理的商業(yè)判斷,在設(shè)定客觀標(biāo)準(zhǔn)的同時(shí),應(yīng)允許納稅人可對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)定提出反證證明有關(guān)分配決定基于“合理的經(jīng)營(yíng)需要”。

筆者認(rèn)為,我國(guó)還應(yīng)當(dāng)借鑒大多數(shù)cfc稅制國(guó)家的通行做法,通過頒布稅收規(guī)章增加“無避稅動(dòng)機(jī)豁免”、“股票公開上市交易豁免”、“微量所得豁免”條款。這些豁免例外,不僅有利于簡(jiǎn)化稅制、提高稅收征管效率,并且與我國(guó)鼓勵(lì)積極海外投資政策相適應(yīng),還可以減少cfc稅制與稅收協(xié)定發(fā)生沖突的可能性。

依照無避稅動(dòng)機(jī)豁免,如果cfc符合下列四項(xiàng)條件,可不適用cfc稅制:cfc在所在國(guó)擁有為執(zhí)行其各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)所必需的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所;cfc在所在國(guó)自行管理、支配及經(jīng)營(yíng)其業(yè)務(wù)活動(dòng);cfc在所在國(guó)從事主要業(yè)務(wù)活動(dòng);cfc業(yè)務(wù)活動(dòng)必須是與非關(guān)聯(lián)人進(jìn)行交易,但是,cfc從事商品批發(fā)、銀行、信托、證券、保險(xiǎn)、航運(yùn)及航空運(yùn)輸業(yè)務(wù)活動(dòng)時(shí)除外。

依據(jù)股票公開上市交易豁免,如果cfc的股票在國(guó)際公認(rèn)的股票交易所掛牌上市交易,并且,其一定比例(譬如40%以上)的股票為公眾所持有,那么,該cfc可以免受cfc稅制管制。該項(xiàng)豁免的理由在于,如果cfc相當(dāng)數(shù)量股票為大眾所持有,那么,該公司就較有可能從事正當(dāng)營(yíng)業(yè)活動(dòng)。

依據(jù)微量所得豁免,如果cfc瑕疵所得(消極投資所得與基地公司所得)在cfc的全部所得中所占份額不超過一定比例(譬如30%),cfc可免受cfc稅制管制。

最后,cfc稅制應(yīng)當(dāng)明確,cfc可否享受這些豁免待遇,其舉證責(zé)任在于cfc的居民股東即納稅人。

(六)采取避免cfc稅制與稅收協(xié)定相抵觸的措施

除了通過上述豁免條款減少cfc稅制與稅收協(xié)定相抵觸的可能性之外,我國(guó)似乎還應(yīng)采取下列避免cfc稅制與稅收協(xié)定相沖突的措施。

1.參照美國(guó)、加拿大等國(guó)做法,在稅收協(xié)定中訂入保留條款,明確規(guī)定雖有稅收協(xié)定的規(guī)定,中國(guó)保留對(duì)本國(guó)居民的所得征稅的權(quán)力;或者在稅收協(xié)定中直截了當(dāng)規(guī)定中國(guó)可以依照cfc稅制對(duì)本國(guó)居民進(jìn)行課稅的權(quán)力。如果采取這種做法,我國(guó)除了在將來談判簽訂新稅收協(xié)定時(shí)力爭(zhēng)列入這種保留條款,另外我國(guó)還必須與已簽訂的稅收協(xié)定的締約國(guó)對(duì)方進(jìn)行逐個(gè)重新協(xié)商談判,當(dāng)然能否重新協(xié)商成功仍值得懷疑。不過,這的確是一種根本解決辦法。

2.通過法律修訂程序,在cfc稅制中加入條約超越條款,明確規(guī)定雖有稅收協(xié)定的規(guī)定,但是中國(guó)保留對(duì)中國(guó)居民的所得進(jìn)行課稅的權(quán)力。防止逃避稅正在發(fā)展成為雙邊稅收協(xié)定的宗旨之一,從這個(gè)角度而言,這種條約超越條款的適用必須符合嚴(yán)格的適用前提,即只有在納稅人的有關(guān)交易安排構(gòu)成“稅收濫用”行為和具有明顯逃避稅動(dòng)機(jī)的情形下,我國(guó)的cfc稅制才不受有關(guān)稅收協(xié)定條款的影響。否則,隨意運(yùn)用該條款可能招致締約國(guó)對(duì)方的不滿,中國(guó)將可能承擔(dān)違反國(guó)際條約義務(wù)的國(guó)家責(zé)任。

當(dāng)然,國(guó)際合作是解決cfc稅制與稅收協(xié)定可能相抵觸問題的最佳方法,如果大多數(shù)國(guó)家對(duì)cfc稅制與稅收協(xié)定的兼容性問題能夠達(dá)成國(guó)際共識(shí),對(duì)cfc稅制可以超越稅收協(xié)定的具體條件制訂出國(guó)際標(biāo)準(zhǔn),就可以完全避免cfc稅制與稅收協(xié)定相沖突的可能。例如,可以借鑒oecd《有害稅收競(jìng)爭(zhēng)報(bào)告》的下列建議:在國(guó)內(nèi)稅法方面,有關(guān)國(guó)家可擴(kuò)大國(guó)內(nèi)稅法對(duì)于法人居民的定義,將本國(guó)居民所控制的外國(guó)法人視為居民;在國(guó)際稅收協(xié)定方面,有關(guān)國(guó)家可縮小“締約國(guó)一方居民的范圍”,將設(shè)立于國(guó)外但無須負(fù)擔(dān)任何稅負(fù)的法人,排除其享受有關(guān)稅收協(xié)定的好處。不過,這種國(guó)際共識(shí)的達(dá)成需要一個(gè)長(zhǎng)期過程。

參考文獻(xiàn):

1.楊斌.國(guó)際稅收制度規(guī)則和管理方法的比較研究.中國(guó)稅務(wù)出版社,2002

2.經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織著.oecd稅收協(xié)定范本及注釋.國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)際稅務(wù)司組織翻譯,中國(guó)稅務(wù)出版社,2007

第9篇：稅法實(shí)體法和程序法范文

新修改的《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》出現(xiàn)許多亮點(diǎn)，例如建立了納稅自然人的納稅識(shí)別號(hào)制度，納稅人信息的獲取與互通等新制度以加強(qiáng)稅收的征管，解決了對(duì)自然人征收困難的問題，但卻取消了原征求意見稿中的側(cè)重于對(duì)納稅人權(quán)利保護(hù)的條款。

關(guān)鍵詞:

稅收中性;誠(chéng)實(shí)推定權(quán);納稅救濟(jì)程序;《稅收征收管理法》修改

我國(guó)目前的稅法沒有統(tǒng)一的基本性法律，表現(xiàn)形式多為行政法規(guī)、規(guī)章，變動(dòng)性強(qiáng)且層次較低。由于造法主體多為行政機(jī)關(guān)，因而導(dǎo)致其不可避免的受到行政主體利益本位的制約。例如《稅收征收管理法》的多數(shù)條款本意是規(guī)范政府征稅行為，卻實(shí)則在為征稅機(jī)關(guān)代言。因此，若此法再一次修改則應(yīng)加強(qiáng)對(duì)納稅人權(quán)利的保護(hù)，筆者試從實(shí)體與程序兩個(gè)方面來進(jìn)行論述。

一、“稅收中性”原理對(duì)征稅權(quán)力的約束

法國(guó)政治家科爾伯特曾說過:“稅收就是拔的鵝毛最多又是鵝叫聲最小的藝術(shù)?！边@是對(duì)稅收中性最經(jīng)典的表述。稅收中性要求國(guó)家的征稅行為盡可能小的影響正常的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，使社會(huì)所獲收益大于納稅人的損失，強(qiáng)調(diào)了對(duì)納稅人權(quán)利的保護(hù)。但從當(dāng)前在我國(guó)享有重要地位的流轉(zhuǎn)稅與所得稅來看，我國(guó)的稅收制度還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能達(dá)到稅收中性原則的要求。

流轉(zhuǎn)稅由于采取簡(jiǎn)便易行的比例稅率，因此不可避免的具有累退性。累進(jìn)稅率的檔次過多阻礙著稅收中性的實(shí)現(xiàn)，差別稅率也抑制了納稅人生產(chǎn)、工作的積極性。其次流轉(zhuǎn)稅具有隱蔽性，并不是直接對(duì)納稅人征收。例如，消費(fèi)稅，通常隱含在商品價(jià)格中，最終由消費(fèi)者承擔(dān)。這種替代消費(fèi)的情況在抑制通貨膨脹提高消費(fèi)者福利方面是無能為力的，稅率的提高會(huì)導(dǎo)致商品價(jià)格的提高，稅率的降低只會(huì)導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)者營(yíng)利的上升，并不會(huì)讓消費(fèi)者感受到切實(shí)的福利。所得稅中對(duì)納稅人的保護(hù)問題主要存在于個(gè)人所得稅方面。雖然隨著新《稅收征收管理法》中納稅人識(shí)別號(hào)、納稅人信息獲取制度的完善，長(zhǎng)期存在的征收難題得到了緩解。但企業(yè)所得稅在稅收優(yōu)惠政策設(shè)定上的混亂問題仍不容忽視。由傳統(tǒng)的“招商引資”所帶來的優(yōu)惠思路和制度漏洞，驅(qū)使著地方政府在沒有依據(jù)的情況下任意進(jìn)行減稅、免稅、退稅、稅收補(bǔ)助的設(shè)定，產(chǎn)生了對(duì)其他企業(yè)的不公，對(duì)稅收中性原則的違反，對(duì)建立規(guī)范、統(tǒng)一市場(chǎng)秩序的不利。

二、納稅人實(shí)體權(quán)利保護(hù):誠(chéng)實(shí)推定權(quán)

誠(chéng)實(shí)推定權(quán)，也稱為誠(chéng)實(shí)納稅推定權(quán)，是指納稅人有被稅務(wù)行政機(jī)關(guān)假定為依法誠(chéng)實(shí)納稅的權(quán)利，是稅法應(yīng)當(dāng)確立納稅人享有的最重要的基本權(quán)利之一?！抖愂照魇展芾矸ā返谖迨邨l規(guī)定就是對(duì)納稅人誠(chéng)實(shí)申報(bào)下不信任的表現(xiàn)，在要求納稅單位和個(gè)人履行如實(shí)提供有關(guān)資料及證明材料的義務(wù)的同時(shí)，缺乏對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)力的濫用的限制，在現(xiàn)實(shí)中使納稅人為證明其納稅信息花費(fèi)了過多的成本，從而對(duì)正常的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)造成了不利影響。本人認(rèn)為，從對(duì)納稅人誠(chéng)實(shí)推定權(quán)利的保障角度上來看，應(yīng)增加限制條件，即:只有稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人的申報(bào)信息確有瑕疵才能讓稅務(wù)人承擔(dān)證明義務(wù)。從這個(gè)角度來看，納稅的誠(chéng)實(shí)推定權(quán)一定程度上也是無罪推定原則在稅法中的體現(xiàn)。

三、納稅人程序權(quán)利保護(hù):取消先交稅后訴訟的前置

取消這一前置程序在征求意見稿中已有所體現(xiàn)，然而引發(fā)學(xué)界廣泛熱議的這一修改，卻在修正案中被取消了。被取消的原征求意見稿第一百二十六條規(guī)定:納稅人、扣繳義務(wù)人、納稅擔(dān)保人同稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅上和直接涉及稅款的行政處罰上發(fā)生爭(zhēng)議時(shí)，可以依法申請(qǐng)行政復(fù)議;對(duì)行政復(fù)議決定不服的，應(yīng)當(dāng)先依照復(fù)議機(jī)關(guān)的納稅決定繳納、解繳稅款或者提供相應(yīng)的擔(dān)保，然后可以依法向人民法院。相比于舊法第八十八條的先繳稅后復(fù)議有巨大的進(jìn)步。其進(jìn)步之處在于稅款的爭(zhēng)議當(dāng)事人可以依法申請(qǐng)行政復(fù)議時(shí)無需先繳納稅款或者提供足額擔(dān)保，取消了復(fù)議前的納稅前置門檻，是對(duì)納稅人權(quán)利保護(hù)的一大促進(jìn)。但很可惜，新修法沿用了舊法此款規(guī)定，取消了征求意見稿中的修改規(guī)定。筆者認(rèn)為繳稅前置應(yīng)當(dāng)取消，先繳稅后救濟(jì)的程序設(shè)計(jì)有“花錢買救濟(jì)”的色彩，對(duì)于中小納稅人本就短缺的流動(dòng)資金帶來巨大影響。但針對(duì)我國(guó)目前情況來看一步取消仍不現(xiàn)實(shí)?？上纫?guī)定納稅人可以提供一定比例的應(yīng)繳稅款作擔(dān)?；蛘咭髮⒉粍?dòng)產(chǎn)抵押，采取保全措施以防止納稅人轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)以逃避稅務(wù)。但從長(zhǎng)期來看，繳稅前置應(yīng)當(dāng)取消。

四、結(jié)語

建立健全現(xiàn)代化的財(cái)稅制度是“十三五”計(jì)劃中的重中之重，科學(xué)的財(cái)稅制度是法治國(guó)家的保證，而納稅人權(quán)利的保護(hù)則可以倒逼行政機(jī)關(guān)提高執(zhí)法、征收水平，真正做到稅收的取之于民、用之于民。應(yīng)當(dāng)加快稅收實(shí)體法的制定解決當(dāng)今出現(xiàn)的稅法的多層次、低效力局面，在稅收中性原則的指導(dǎo)下，在實(shí)體與程序兩方面切實(shí)加強(qiáng)對(duì)納稅人權(quán)利的保障。

［參考文獻(xiàn)］

［1］劉大洪主編，黎江虹，劉水林副主編．經(jīng)濟(jì)法學(xué)［M］．北京:北京大學(xué)出版社，2011．

［2］王保樹主編．經(jīng)濟(jì)學(xué)原理［M］．北京:社會(huì)科學(xué)文獻(xiàn)出版社，2011．